ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 вересня 2023 року	Львів	Справа № 380/10945/22 пров. № А/857/11157/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:                                        Гуляка В.В.
суддів:                                                              Ільчишин Н.В., Коваля Р.Й.
за участі секретаря судового засідання:           Скрутень Х.Б. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , 
на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 травня 2023 року (суддя – Кухар Н.А., час ухвалення – 11:07 год., місце ухвалення – м.Львів, дата складання повного тексту – 29.05.2023), 
в адміністративній справі №380/10945/22 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
                                                       
                                                            встановив:  

У серпні 2022 року позивач ФОП ОСОБА_1 звернулася в суд із адміністративним позовом до відповідача ГУ ДПС у Львівській області, в якому просила: 1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.02.2022 року №3528/13-01-0709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 611000,00 гривень (код платежу 21081100); 2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.02.2022 року №3529/13-01-0709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 5100,00 гривень (код платежу 21080900). 
Відповідач позовних вимог не визнав, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву. Вважаючи вимоги позивача безпідставними і такими, що не підлягають задоволенню. 
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23.05.2023 у задоволенні позову відмовлено повністю. 
З цим рішенням суду першої інстанції не погодився позивач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що при ухваленні рішення судом першої інстанції неповно з`ясовано обставин, що мають значення для справи, не доведено обставини, що мають значення для справи, які Суд першої інстанції визнав встановленими, зроблено висновки, які не відповідають обставинам справи, неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, а тому рішення суду підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі. 
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що при призначенні та проведенні контролюючим органом фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 на підставі наказу ГУ ДПС у Львівській області №85-пп від 13.01.2022 наявний ряд процедурних порушень. Зокрема, штрафні санкції за неподання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі застосовані до платника податків позивача - ФОП ОСОБА_1 незаконно, позаяк наказом про проведення фактичних перевірок не передбачено проведення фактичної перевірки саме щодо обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, цільового використання пального платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку (як визначено у Наказі), за порушення вимог яких можуть бути застосовані штрафні санкції протягом дії карантину. Крім того, наказ про проведення фактичних перевірок від 13.01.2022. №85-пп не відповідає вимогам ПК України, а саме, вимогам до наказу, визначеним у пункті 81.1 ст.81 ПК України, чим порушено процедуру винесення наказу про проведення перевірки. Скаржник звертає увагу суду також на те, що: працівники контролюючого органу до перевірки господарської діяльності Позивача 25 січня 2022 року взагалі не з`являлися, відповідно і платником податку не допускалися; контролюючий орган 25.01.2022 не пред`являв позивачу ні копії наказу на проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , ні направлення на проведення фактичної перевірки, відповідно жодних документів працівникам контролюючого органу за такою фактичною перевіркою позивач не надавав; про винесення податкових повідомлень-рішень позивач дізнався лише 12.03.2022 - від дати, коли отримав ППР Укрпоштою. Текст Наказу №85-пп від 13.01.2022 на проведення фактичної перевірки та Акт (довідку) фактичної перевірки позивач отримав лише на адвокатський запит адвоката, натомість підстав проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 контролюючим органом на адвокатський запит не повідомлено. Саме наведені процедурні питання підлягають першочерговому дослідженню судом, оскільки встановлення грубих та суттєвих порушень проведенні податкової перевірки повністю нівелює її наслідки, незалежно від виявлених порушень. У випадку протиправності дій контролюючого органу щодо призначення та проведення перевірки платника податків, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії (податкове повідомлення-рішення) підлягає визнанню протиправним та скасуванню. Щодо подання платником податків довідок про ведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання, відпуску) та залишків пального на акцизному складі та відсутності порушень позивачем вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, вказує скаржник, що такі довідки платником податків ФОП ОСОБА_1 були надіслані контролюючому органу в електронному вигляді через електронний кабінет платника податків за кожну добу протягом періоду фактичної перевірки (від 24.05.2020 і до 25.01.2022) за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 27.11.2018 №944. Тобто, усі довідки у кількості 611 тисяч довідок є сформовані платником податку позивачем і надіслані в електронному вигляді контролюючому органу. Вважає апелянт, що не довів правомірність свого рішення (винесення податкового повідомлення-рішення щодо нарахування платнику податків штрафних санкцій). Натомість Суд першої інстанції помилково визнав встановленими обставини, які не доведені відповідачем і, як наслідок, зробив помилкові висновки, які не відповідають обставинам справи та неправильно застосував норму матеріального права. 
За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 23.05.2023 та прийняти нове рішення, яким адміністративний позов задоволити. 
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу позивача, у якому висловив незгоду з її доводами, вважаючи їх безпідставними. Просить залишити без задоволення апеляційну скаргу, а оскаржене рішення суду - без змін. 

Відповідно до статті 313 КАС України суд апеляційної інстанції дійшов висновку про можливість апеляційного розгляду справи у відсутності сторін (їх представників). 
Згідно з ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось. 
Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що дану апеляційну скаргу слід залишити без задоволення. 

Судом встановлено такі фактичні обставини справи. 
Працівниками Головного управління ДПС у Львівській області відповідно до наказу №85-ПП від 13.01.2022 та направлень від 14.01.2022 року №126 та від 14.01.2022 року №127 була проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , щодо дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору (а.с. 56, 69, 70). 
До початку проведення фактичної перевірки за адресою: АДРЕСА_1 працівниками ГУ ДПС у Львівській області було представлено службові посвідчення, направлення на проведення фактичної перевірки та копію наказу оператору АЗС - ОСОБА_2 , проте, останній відмовився їх підписувати про що складено акт про відмову від відпису у направленні на перевірку №152/13-01-07/09 від 25.01.2022 року та акт №153/13/01-07-09 від 26.01.2022 року (а.с. 71, 72). 
Під час фактичної перевірки встановлено, що за адресою: АДРЕСА_1 , здійснюється роздрібна торгівля пальним ФОП ОСОБА_1 на підставі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №13320314202000064 від 11.03.2020, терміном дії із 11.03.2020 до 11.03.2025 року. 
За результатами проведеної перевірки складено Акт (довідку) фактичної перевірки від 25.01.2022 року №1135/13/09/РРО/ НОМЕР_1 (а.с. 62). 
Висновками перевірки зафіксовано наступні порушення: 
- використання режиму попереднього програмування найменування товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при продажу палива дизельного ДП 6,62 л по ціні 30,19 грн. на суму 199,90 грн. 25.01.2022 р. 14 год. 10 хв.; 
- неподача довідок про ведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання, відпуску) та залишків пального на акцизному складі з уніфікованим номером №1014629. 
23 лютого 2022 року Головним управлінням ДПС у Львівській області на підставі акта перевірки від 25.01.2022 року №1135/13/09/РРО/ НОМЕР_1 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення: 
- від 23 лютого 2022 року №3528/13-01-0709, яким за порушення вимог пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України та на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54, та п.128-1.3 ст.128-1 ПК України, застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 611000,00 грн (а.с. 8, 68); 
- від 23 лютого 2022 року №3529/13-01-0709, яким за порушення вимог п.11 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” №265/95-ВР від 06.07.1995р. застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 5100,00 грн (а.с. 7, 68). 
Позивач вважаючи винесення податкового повідомлення-рішення від 23 лютого 2022 року №3528/13-01-0709 протиправним, подала скаргу до ДПС України (а.с. 31). 
За результатами розгляду скаргу позивача рішенням ДПС України від 22.07.2022 №7785/6/99-00-06-03-02-06 залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 23 лютого 2022 року №3528/13-01-0709 без змін (а.с. 33). 
Також позивач вважаючи винесення податкового повідомлення-рішення від 23 лютого 2022 року №3529/13-01-0709 протиправним, подала скаргу до ДПС України (а.с. 16). 
За результатами розгляду скаргу позивача рішенням ДПС України від 21.07.2022 №7699/6/99-00-06-03-02-06 залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 23 лютого 2022 року №3529/13-01-0709 без змін (а.с. 18). 
Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернулася з даним позовом до адміністративного суду. 

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення адміністративного позову, з врахуванням наступного. 
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн. 
Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
За змістом підп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). 
Порядок проведення фактичної перевірки регламентовано ст.80 ПК України, відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.5, 80.2.6 п.80.2 якої, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;  у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у  пункті 75.1.3. 
Так, матеріалами справи підтверджується, що спірні податкові повідомлення-рішення від 23.02.2022 було винесено за результатами проведеної перевірки (Акт фактичної перевірки від 25.01.2022 року №1135/13/09/РРО/ НОМЕР_1 ). 
Така фактична перевірка була проведена працівниками Головного управління ДПС у Львівській області відповідно до наказу №85-ПП від 13.01.2022 та направлень від 14.01.2022 року №126 та від 14.01.2022 року №127. 
Як уже було вказано судом вище, Головним управлінням ДПС у Львівській області видано наказ №85-ПП від 13.01.2022  “Про проведення фактичних перевірок”, яким  наказано провести перевірки з 17 січня 2022 року, згідно з додатком 1. У додатку 1  визначено  ФОП ОСОБА_1 (а.с. 56, 134). 
За змістом наказу №85-ПП від 13.01.2022, підставою для проведення перевірки став службовий допис відділу фактичних перевірок від 12.01.2022 №2/13-01-07.09-11 (а.с. 135). 
Також відповідачем надано суду листа ДПС України від 20.12.2021, у якому зобов`язано територіальні органи в регіонах організувати та провести фактичні перевірки місць роздрібної торгівлі пальним за адресами згідно додатку 1. У листі зазначено, що протягом  вересня - листопада 2021 проведено аналіз сум виторгів РРО та виявлено 544 об`єкти роздрібної торгівлі, де виторг від продажу пального та отриманий дохід менший за мінімальні витрати на утримання такого. У додатку 1 зазначено ФОП ОСОБА_1 та суму виторгу за вересень - 6593,80 грн., за жовтень - 1408,20 грн., за листопад - 8618,20,  середній за 3 міс - 5540,07 грн. (а.с. 58-61). 
Таким чином, наказ про проведення фактичних перевірок від 13.01.2022 №85-пп відповідає вимогам ПК України та в ньому зазначені конкретні підстави для проведення фактичної перевірки, реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється), вказана адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, зазначена тривалість перевірки. 
Матеріалами справи підтверджено, що до початку проведення фактичної перевірки за адресою: АДРЕСА_1 було представлено службові посвідчення. Направлення на перевірку від 14.01.2022 року №126, від 14.01.2022 року №127 та наказ №85-ПП від 13.01.2022 було представлено оператору АЗС - ОСОБА_3 , проте останній відмовився їх підписувати, про що складено акт про відмову від відпису у направленні на перевірку №152/13-01-07/09 від 25.01.2022 року та акт відмови від відпису щодо ознайомлення з актом перевірки №153/13/01-07-09 від 26.01.2022 року. 
Судом відхиляються доводи позивача на те, що перевіряючі працівники не приходили на проведення перевірки, так як її не повідомили про це, оскільки законодавство не передбачає завчасне повідомлення про проведення фактичної перевірки та спростовуються чеком про проведення  контрольної  розрахункової операції від  25.01.2022 року, про що  зазначено в акті перевірки (а.с. 63). 
Відповідно до п.80.5 ст.80 ПК України, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із  статтею 81 цього Кодексу. 
Пунктом  81.1 ст.81 ПК  України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. 
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки (абзац другий цього пункту). 
Під час фактичної перевірки встановлено, що за вищевказаною адресою здійснюється роздрібна торгівля пальним ФОП ОСОБА_1 на підставі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №13320314202000064 від 11.03.2020, терміном дії із 11.03.2020 до 11.03.2025. 
З приводу зазначення в апеляційній скарзі про неправомірність застосування штрафних фінансових санкцій по прийнятому податковому повідомленні-рішенню від 23.02.2022 №3528/13-01-07-09 у сумі 611000,00 грн за порушення вимог пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України подання платником податків довідок про ведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання, відпуску) та залишків пального на акцизному складі, колегія суддів враховує наступне. 
Відповідно до підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України, розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С. 
Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С. 
Розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С. 
Для цілей статей 230-233 цього Кодексу скраплений газ (пропан або суміш пропану з бутаном), інші гази, бутан, ізобутан за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 обліковуються за умовним кодом 2711 у літрах, приведених до температури 15°С. 
Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою. 
Дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця. 
На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про: обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі; добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі; добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. 
Фактичні показники витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників щодо обсягів залишків пального та добового обсягу реалізованого пального перераховуються у літри, приведені до температури 15°С, крім показників паливороздавальних колонок та/або оливороздавальних колонок, які виконують функції витратомірів-лічильників. 
Під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника визначення даних про обсяги залишків пального та обсяги обігу пального здійснюється у мірах повної місткості, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства, та/або за допомогою рулетки та метроштока або переносного (портативного) рівнеміра-аналізатора, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства. Застосування такого способу вимірювання може здійснюватися не більше 20 календарних днів поспіль (для акцизних складів, які є місцями роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, - не більше 15 календарних днів поспіль) та не більше чотирьох разів протягом календарного року. 
Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. 
Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу). 
В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює. 
Порядок ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів затверджений постановою Кабінету міністрів України від 22 листопада 2017 року №891 (далі - Порядок №891). 
Згідно з п. 1, 5 Порядку №891, цей Порядок визначає процедуру створення та ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів лічильників рівня пального у резервуарі (далі Реєстр), а також порядок передачі облікових даних (обсягу обігу та залишку пального) з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів. 
Електронні документи для наповнення Реєстру, які формуються розпорядниками акцизних складів та надсилаються до Реєстру за кожним місцем розташування акцизного складу, містять, зокрема, зведені за добу підсумкові облікові дані щодо: обсягів фактичних залишків пального на початок та кінець звітної доби та добового обсягу обігу пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С, у розрізі всіх наявних у розпорядника акцизного складу акцизних складів з уніфікованою нумерацією для усіх розпорядників акцизних складів, крім зазначених в абзаці третьому цього підпункту; добового фактичного обсягу реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С, для розпорядників акцизних складів, на акцизних складах яких провадиться діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову підакцизну продукцію (пальне). 
Відповідно до п.6 Порядку №891, електронні документи для наповнення Реєстру, що містять інформацію, зазначену у підпунктах 1-4 пункту 5 цього Порядку, формуються та надсилаються розпорядниками акцизних складів одноразово до початку введення в дію Реєстру та в разі зміни такої інформації. Інформація про витратоміри та рівнеміри вноситься до Реєстру після настання строків їх встановлення, визначених Податковим кодексом України. Електронні документи для наповнення Реєстру, що містять інформацію, зазначену в підпунктах 5 і 6 пункту 5 цього Порядку, формуються та надсилаються розпорядниками акцизних складів щодня (крім днів, у які акцизний склад не працює). Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу (обсяг реалізованого та обсяг отриманого) пального, зазначені в підпунктів5 пункту 5 цього Порядку, формуються після проведення останньої операції з обігу пального за звітну добу, але не пізніше 23 години 59 хвилин такої доби, до початку проведення операцій з обігу пального за добу, що настає за звітною добою, та подаються до ДФС не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою. 
На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про: обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показань рівнемірів, установлених на таких резервуарах; добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального шляхом наливу з акцизного складу на підставі показань витратомірів, установлених у кожному місці відпуску пального шляхом наливу з акцизного складу; добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. 
Підтвердженням розпоряднику акцизного складу прийняття/неприйняття його електронного документа для наповнення Реєстру/коригуючого електронного документа для наповнення Реєстру є квитанції в електронному вигляді у текстовому форматі, які надсилаються йому держателем Реєстру протягом операційного дня. Датою та часом надсилання електронного документа для наповнення Реєстру/коригуючого електронного документа для наповнення Реєстру держателю Реєстру є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо протягом операційного дня держателем Реєстру не надіслано квитанції про прийняття/неприйняття електронного документа для наповнення Реєстру/коригуючого електронного документа для наповнення Реєстру, такий електронний документ вважається прийнятим. Держатель Реєстру не приймає електронних документів для наповнення Реєстру/коригуючих електронних документів для наповнення Реєстру у випадках порушення вимог щодо формування, заповнення та надсилання таких електронних документів, передбачених цим Порядком. 
Аналіз наведених правових норм дає підстави вважати, що розпорядник акцизного складу зобов`язаний подавати довідки про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального в електронному вигляді (з дотриманням вимог Порядку №891) не пізніше наступного дня, який настає за звітнім днем. 
Форма довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального, а також формат даних та структура Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів лічильників рівня пального у резервуарі затверджені наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2018 №944. 
Водночас, згідно з п.128-1.3 ст.128-1 ПК України, незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ. 
У відповідності до п.230.1.3 ст.230 ПК України та п.6 Порядку №891, дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального формуються та надсилаються розпорядниками акцизних складів щодня (крім днів, у які акцизний склад не працює). Будь-яких виключень щодо подання вказаних даних у разі відсутності операцій з обігу пального вказаними нормами не передбачено. 
Таким чином, якщо протягом доби обіг пального (отримання, відпуск, втрата, поповнення) не здійснювався, то розпорядник акцизного складу зобов`язаний сформувати та подати довідку (крім днів, в які акцизний склад не працює), із проставленням нулів у клітинках відповідних граф. 
Підпунктом 10 п.5 Порядку №891 передбачено, що електронні документи для наповнення Реєстру, які формуються розпорядниками акцизних складів та надсилаються до Реєстру за кожним місцем розташування акцизного складу, містять: інформацію про дні, в які акцизний склад не працює. 
Відповідно до п.128-1.3 ст.128-1 ПК України, незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ. 
Слід зазначити, що позивачем не наведено належного обґрунтування щодо неправомірності застосованих контролюючим органом штрафних санкцій згідно встановлених фактичною перевіркою порушень вимог пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України. Позивач не надав доказів того, що 25.01.2022 року акцизний склад не працював, а лише вказано про те, що у вказані дати операції з обігу пального не проводились. 
Також в апеляційній скарзі позивач вказав, що підставою для скасування прийнятого податкового повідомлення-рішення від 23.02.2022 №3528/13-01-07-09 у сумі 611000,00 грн. є подання позивачем контролюючому органу в електронному вигляді через електронний кабінет довідок про ведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання, відпуску) та залишків пального на акцизному складі із долученням ним копій деяких довідок за перші 5 днів періоду фактичної перевірки від 24, 25, 26, 27 та 28 травня 2020 року, а також за 5 останніх днів періоду фактичної перевірки від 21, 22, 23, 24 та 25 січня 2022 року. 
Однак, такі довідки позивачем долучаються суду апеляційної інстанції із порушенням встановлених вимог процесуального законодавства щодо подання доказів суду та без відповідного та належного обґрунтування причин їх не долучення до позовної заяви та під час судового розгляду справи по суті. 
Крім того, долучені ним декілька довідок про ведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання, відпуску) та залишків пального на акцизному складі не є доказом дотримання позивачем встановлених вимог законодавства щодо порядку подання таких довідок, а вказує лише на їх паперове створення. 
Як видно зі змісту пп.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України, дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. 
Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу). В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює. 
Водночас, позивачем надано звичайні паперові довідки без належного підтвердження та доказів щодо їх подання електронними засобами зв`язку у формі електронних документів за кожну окремо взяту звітну добу та час (година) такого подання. 
Поряд з цим суд звертає увагу, що відповідно до висновків акту перевірки було встановлено неподання позивачем 600 довідок за період з 24.05.2020 по 13.01.2022. 
За вказаного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 23 лютого 2022 року №3528/13-01-0709 є правомірним. 
Відносно податкового повідомлення-рішення від 23 лютого 2022 року №3529/13-01-0709, яким до позивача за порушення вимог п.11 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” №265/95-ВР від 06.07.1995 р. застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 5100,00 грн, колегія суддів враховує таке. 
Матеріалами справи підтверджується, що за результатами проведеної фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , контролюючим органом 25.01.2022 року складено акт фактичної перевірки №1135/13/09/РРО/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано порушення п.11 ст.3 Закону №265/95-ВР. 
Зокрема, у акті вказано, що на момент проведення перевірки АЗС позивачем проведено розрахункову операцію через РРО без використання режиму попереднього програмування, найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної під категорії згідно УКТ ЗЕД, а саме 25.01.2022 р. 14 год. 10 хв. при реалізації палива дизельного ДП 6,62 л по ціні 30,19 грн. на суму 199,90 грн.. 
Крім того, вказано, що позивачем не подано довідки про ведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання, відпуску) та залишків пального на акцизному складі з уніфікованим номером №1014629. 
Вказані обставини підтверджено наданим суду фіскальним чеком ІД 02272623664 від 25.01.2022 року. 
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (далі – Закон №265/95-ВР). 
Відповідно до п.11 ст.3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема, проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. 
Матеріалами справи підтверджено факт порушення позивачем вимог п.11 ст.3 Закону №265/95-ВР. 
Згідно з п.1 та п.7 ст.17 Закону №265/95-ВР, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення; триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. 
Відповідно до ст.20 Закону №265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння). 
Згідно розрахунку до акту фактичної перевірки від 25.01.2022 року №1135/13/09/РРО/2272623664 визначено розмір штрафних санкцій в сумі 5100 гривень. 
З урахуванням наведеного, податковим органом правомірно прийнято податкове повідомлення-рішення №3529/13-01-0709 від 23 лютого 2022 року, яким застосовано до позивача штрафну санкцію в сумі 5100,00 гривень. До того ж, позивач у поданій апеляційній скарзі не навів жодних обґрунтувань щодо його неправомірності. 
Відповідно до вимог ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Враховуючи встановлені обставини щодо невиконання ФОП ОСОБА_1 обов`язку з дотримання режиму попереднього програмування найменування товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД при продажу палива дизельного ДП 6,62 л по ціні 30,19 грн. на суму 199,90 грн. 25.01.2022 р. 14 год. 10 хв., а також неподання довідок про ведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання, відпуску) та залишків пального на акцизному складі з уніфікованим номером №1014629, колегія суддів вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 23.02.2022 року №3528/13-01-0709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 611000,00 гривень (код платежу 21081100) та №3529/13-01-0709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 5100,00 гривень (код платежу 21080900) є правомірними, прийняті в межах повноважень та у спосіб, що передбачений чинним законодавством України, а тому скасуванню не підлягають. 
Таким чином, колегія суддів апеляційного суду доходить висновків, що доводи апеляційної скарги не спростовують обґрунтованих висновків суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог. 
З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді адміністративної справи всебічно і об`єктивно встановлено обставини справи, оскаржене рішення суду винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому немає підстав для його скасування. 
Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд  
                                                                                                    
                                                           постановив: 

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 – залишити без задоволення. 
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 травня 2023 року в адміністративній справі №380/10945/22 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її прийняття (проголошення), а у разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення - протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	В. В. Гуляк 	
судді	 	Н. В. Ільчишин 	
 	 	Р. Й. Коваль  	
Повний текст постанови суду складено і підписано 10.10.2023 року, у зв`язку із перебуванням судді Ільчишин Н.В. у відпустці з 04.10.2023 по 09.10.2023.