П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/3464/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Козачок І.С. 
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
08 листопада 2023 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Полотнянка Ю.П.  Драчук Т. О. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Труа Трейд» до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
в березні 2023 року, позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "ТРУА ТРЕЙД" звернулось до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Хмельницькій області щодо:
- визнання протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Хмельницькій області про відмову у реєстрації податкової накладної: від 16.02.2023 № 8275620/43225760, № 8275618/43225760, № 8275621/43225760, № 8275619/432255760, № 8275617/43225760;
- зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю "ТРУА ТРЕЙД" № 79 від 22.12.2022, № 80 від 23.12.2022, № 81 від 28.12.2022, № 77 від 30.12.2022, № 76 від 21.12.2022.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року адміністративний позов задоволено. 
Судове рішення мотивовано тим, що позивачем надано передбачені законодавством документи, у контролюючого органу були наявні достатні документи для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, а наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Судом встановлено, що правочин між позивачем та його контрагентом був належним чином задокументований, оформлений з дотриманням вимог бухгалтерського законодавства та відображено в податковій звітності позивача, а отже є реальним, товарним, оплатним та таким що відбувся в дійсності.
Комісія обмежилась лише формальними підставами для відмови у реєстрації податкових накладних, фіскальний орган у квитанції не зазначав, яких пояснень та документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію цієї податкової накладної, а тому оскаржувані рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області є протиправним.
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що платником не надано достатній пакет документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, а саме на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної позивач не виконав вимоги ПК України та Порядку №520 щодо надання позивачем до контролюючого органу копій документів.
Позивач скористався правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу в якому просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року без змін.
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст.ст. 311, 263 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРУА ТРЕЙД» є юридичною особою, код ЄДРПОУ 43225760.
12 листопада 2021 між ТОВ "ТРУА ТРЕЙД" (продавець) та ТОВ "КОЛТЕКС" (покупець) був укладений договір купівлі-продажу №12/11-УТ, відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у власність покупцю, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах визначених у цьому договорі, прийняти та оплатити товар. Найменування товару, його кількість, асортимент, ціна за одиницю товару та вартість вказується у накладних. Накладні оформлюються на кожну партію товару, що постачаються, і крім передавального документа виконують одночасно функцію специфікації на товар.
1. На виконання умов зазначеного договору продавцем відвантажена, а покупцем   оплачена   партія   товару   (білизна чоловіча)   на загальну суму 3 499 852, 22 грн. Щодо господарської операції за фактом першої події - надходження коштів,   була складена податкова накладна    №79 від 22.12.2022.
Реєстрацію податкової накладної було зупинено, платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній. Позивач подав повідомлення №28 від 13.02.2023, письмові пояснення та копії документів щодо вказаної податкової накладної.   
16.02.2023 комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування Головного управління ДПС у Хмельницькій області прийняла рішення №82775620/43225760   про відмову у реєстрації податкової накладної №79   у Єдиному реєстрі податкових накладних. Підставою відмови вказано надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У розділі додаткова інформація зазначено, що згідно наданої картки рахунку 361 за 01.12.2022 - 29.01.2023 по контрагенту ТОВ "КолТекс" встановлено порушення дотримання платником вимог п. 187.1 ст. 187 ПКУ по податковій накладній № 79 від 22.12.2022   та податковій накладні № 81 від 28.12.2022. У видатковій накладній    № 53, ТТН № 30/12 від 30.12.2022 та видатковій накладній   № 1, ТТН №16/1 від 16.01.2023 відсутні підписи та печатки постачальника. Крім того, платник має відносини з ризиковим контрагентом.
2. На виконання умов цього ж договору покупцем було оплачено партію товару (білизна чоловіча) на загальну суму 1 618968,30 грн.   Щодо господарської операції за фактом першої події - надходження коштів була   складена податкова накладна №80 від 23.12.2022 року.
Реєстрацію податкової накладної було зупинено, платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній. Позивач подав повідомлення № 28 від 13.02.2023, письмові пояснення та копії документів щодо вказаної податкової накладної.
16.02.2023 комісія Головного управління ДПС у Хмельницькій області прийняла рішення №8275618/43225760 про відмову у реєстрації податкової накладної   у   Єдиному реєстрі податкових накладних.   Підставою відмови вказано надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У розділі додаткова інформація зазначено, що згідно наданої картки рахунку 361 за 01.12.2022 - 29.01.2023 по контрагенту ТОВ "КолТекс" встановлено порушення дотримання платником вимог п. 187.1 ст. 187 ПКУ по податковій накладній № 78 від 22.12.2022 та податковій накладній № 81 від 28.12.2022. У видатковій накладній № 53, ТТН № 30/12 від 30.12.2022 та видатковій накладній   № 1, ТТН №16/1 від 16.01.2023 відсутні підписи та печатки постачальника. Крім того, платник має відносини з ризиковим контрагентом.
3. На виконання умов цього ж   договору покупцем було оплачено партію товару (білизна чоловіча) на загальну суму 4 616 277,29 грн.   Щодо господарської операції за фактом першої події - надходження коштів була складена податкова накладна   №81 від 28.12.2022.
Реєстрацію податкової накладної було зупинено, платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній. Позивач подав повідомлення №28 від 13.02.2023, письмові пояснення та копії документів щодо вказаної податкової накладної.
16.02.2023 комісія Головного управління ДПС у Хмельницькій області прийняла рішення №8275621/43225760 про відмову у реєстрації податкової накладної у    Єдиному реєстрі податкових накладних.   Підставою відмови вказано надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У розділі додаткова інформація зазначено, що згідно наданої картки рахунку 361 за 01.12.2022 - 29.01.2023 по контрагенту ТОВ "КолТекс" встановлено порушення дотримання платником вимог п. 187.1 ст. 187 ПКУ по податковій накладній № 79 від 22.12.2022 та податковій накладній № 81 від 28.12.2022. У видатковій   накладній № 53, ТТН № 30/12 від 30.12.2022 та видатковій накладній №1, ТТН № 16/1 від 16.01.2023 відсутні підписи та печатки постачальника. Крім того, платник має відносини з ризиковим контрагентом.
4. На виконання умов цього ж договору покупцем було оплачено партію товару   (взуття тактичне різних моделей ) на загальну суму 10276243,97 грн. Щодо господарської операції за фактом першої події - надходження коштів була складена податкова накладна №77 від 30.12.2022 року. Реєстрацію податкової накладної було зупинено, платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
Позивач подав повідомлення про подачу письмових пояснень, письмові пояснення та копії документів щодо вказаної податкової накладної. 16.02.2023 комісія Головного управління ДПС у Хмельницькій області прийняла рішення №8275619/43225760 про відмову у реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. Підставою відмови вказано надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У розділі додаткова інформація зазначено, що згідно наданої картки рахунку 361 за 01.12.2022 - 29.01.2023 по контрагенту ТОВ "КолТекс" встановлено порушення дотримання платником вимог п. 187.1 ст. 187 ПКУ по податковій накладні № 79 від 22.12.2022 та податковій накладні № 81 від 28.12.2022. У видаткових накладний № 53, ТТН № 30/12 від 30.12.2022 та видатковій накладні № 1, ТТН № 16/1 від 16.01.2023 відсутні підписи та печатки постачальника. Крім того, платник має відносини з ризиковим контрагентом.
5. На виконання умов цього ж договору покупцем було оплачено партію товару (білизна чоловіча) на загальну суму 3 427 198 грн. Щодо господарської операції за фактом першої події - надходження коштів була складена податкова накладна №76 від 21.12.2022 року. Реєстрацію податкової накладної було зупинено, платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
Позивач подав повідомлення №28 від 13.02.2023, письмові пояснення та копії документів щодо вказаної податкової накладної. 16.02.2023 комісія Головного управління ДПС у Хмельницькій області прийняла рішення №8275617/43225760 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підставою відмови вказано надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У розділі додаткова інформація зазначено, що згідно наданої картки рахунку 361 за 01.12.2022 - 29.01.2023 по контрагенту ТОВ "КолТекс" встановлено порушення дотримання платником вимог п. 187.1 ст. 187 ПКУ по податковій накладні № 78 від 22.12.2022 та податковій накладні № 81 від 28.12.2022. У видаткових накладний № 53, ТТН № 30/12 від 30.12.2022 та видатковій накладні № 1, ТТН № 16/1 від 16.01.2023 відсутні підписи та печатки постачальника. Крім того, платник має відносини з ризиковим контрагентом.
Як наслідок, позивач вважає, що спірні рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки останній надав відповідачу всі необхідні документи, які підтверджують постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів, робіт, послуг з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних відповідно до податкових накладних, а тому відповідач безпідставно відмовив у реєстрації даної накладної, що, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Критерії, за якими адміністративний суд перевіряє рішення суб`єктів владних повноважень, визначені у ч. 2ст. 2 КАС України.
Згідно частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, ст. 2 та ч. 4 ст. 242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних»(далі - Порядок № 1246), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних»(надалі - Порядок № 1165), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520).
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з абзацами першим-другим, п`ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та з підстав, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11 грудня 2019 року.
За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як встановлено з матеріалів справи, згідно квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №9296570576  від 13.01.2023 року, №9296584495 від 13.01.2023 року, №9296598642 від 13.01.2023  року, №9296569071 від 13.01.2023  року, №9291029243 від 10.01.2023  року, в яких зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК № 79 від 22.12.2022, № 80 від 23.12.2022, № 81 від 28.12.2022, № 77 від 30.12.2022, № 76 від 21.12.2022.в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 6004,6216, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку №1165.
Зокрема, відповідно до пункту 1 відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Додатком № 1 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості платника податку на додану вартість, відповідно до пункту 8 якого з-поміж критеріїв визначено наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Натомість, як встановлено судом першої інстанції, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216; далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Відповідно до пункту 11 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
Разом з тим, у постанові від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Як встановлено судом, Головним управлінням ДПС в Хмельницькій області за наслідками проведеного моніторингу зупинено реєстрацію спірних податкових накладних та запропоновано позивачу надати пояснення та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення .
Суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі якого зупинено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.
При цьому, аргументами апеляційної скарги на які посилається апелянт та які зазначені в спірному рішенні податкового органу зазначено, що в додатковій інформації зазначено, що згідно наданої картки рахунку 361 за 01.12.2022 - 29.01.2023 по контрагенту ТОВ "КолТекс" встановлено порушення дотримання платником вимог п. 187.1 ст. 187 ПКУ по податковій накладній № 78 від 22.12.2022 та податковій накладній № 81 від 28.12.2022. У видатковій накладній № 53, ТТН № 30/12 від 30.12.2022 та видатковій накладній   № 1, ТТН №16/1 від 16.01.2023 відсутні підписи та печатки постачальника. Крім того, платник має відносини з ризиковим контрагентом.
Проте колегія суддів звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставини, яка обумовлює обов`язок платника податків скласти податкову накладу та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, не спростовувалось у ході розгляду справи ані відповідачами, ані позивачем, оспорюванні податкові накладні, складено у зв`язку із настанням першої події - передачі товару у власність, після чого, за умовами договору, у покупця наставав обов`язок оплатити вартість такого товару згідно договору купівлі-продажу. 
Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).
Також судом першої інстанції встановлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.
Згідно із оскаржуваними рішеннями позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податку копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
При цьому, Головним управлінням ДПС в Хмельницькій області в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не вказано необхідність доручення саме вказаних документів.
Тому, колегія суддів вказує, що про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Оскільки відповідач у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних зазначив загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що Головне управління ДПС у Хмельницькій  області прийняло невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення.
Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Апеляційний Суд, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов до висновку, що рішення суду першої інстанції відповідає нормам матеріального права, прийняте з дотриманням норм процесуального права, тому висновок суду першої інстанції є обґрунтованим щодо визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Хмельницькій області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16.02.2023 № 8275620/43225760, № 8275618/43225760, № 8275621/43225760, № 8275619/432255760, № 8275617/43225760;
Також, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дав належну правову оцінку щодо задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 79 від 22.12.2022, № 80 від 23.12.2022, № 81 від 28.12.2022, № 77 від 30.12.2022, № 76 від 21.12.2022.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.    
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 червня 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Полотнянко Ю.П.    Драчук Т. О.