ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 листопада 2023 року	Львів	Справа № 380/8498/22 пров. № А/857/12919/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Глушко І.В., 
суддя                                                     Запотічний І.І.

секретар судового засідання                      Гранат В.В.          

за участю:
представник позивача                              Равлюк Т.І.
представник відповідача                    Кухар Н.М. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 січня 2023 року у справі № 380/8498/22 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення (головуючий суддя Москаль Р.М., м. Львів, проголошено о 11:21:25), - 

В С Т А Н О В И В:

15 червня 2022 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі –ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулась у Львівський окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі –ГУ ДПС у Львівській області), в якому просила:
- визнати протиправним та скасувати рішення про виключення з реєстру платника єдиного податку від 21.03.2019 №15082/10/50.13-07;
- зобов`язати ГУ ДПС у Львівській області поновити реєстрацію ФОП ОСОБА_1 платником єдиного податку першої групи з дати анулювання реєстрації платником єдиного податку.
За змістом обґрунтування позовних вимог позивач заперечує факт існування у неї податкового боргу впродовж двох кварталів поспіль, тому стверджує, що контролюючий орган безпідставно прийняв оскаржене рішення. Наполягає, що не отримувала від контролюючого органу ані оскарженого рішення, ані будь-яких податкових повідомлень-рішень, що могли б мати наслідком узгодження грошових зобов`язань по сплаті податків та зборів та, як наслідок, зумовити виникнення податкового боргу. Також ОСОБА_1 стверджує, що їй не надходила податкова вимога про сплату податкового боргу. 
Окремо позивач наголошує на тому, що відповідач не зафіксував факту порушення позивачем правил перебування на спрощеній системі оподаткування у встановлений пунктом 11 статті 299 Податкового кодексу України (далі – ПК України) спосіб, а саме – в акті перевірки платника податків. Замість проведення перевірки та належного встановлення обставин своєчасної сплати підприємцем податкових зобов`язань з єдиного податку, контролюючий орган при прийнятті оскарженого рішення керувався лише відомостями інтегрованої картки платника (далі – ІКП) Контролюючий орган також тривалий час (чотири роки) ігнорував податкову звітність по єдиному податку, яку позивачка подавала щороку та декларувала нарахування та сплату ЄСВ за 2018-2021 роки, і лише в липні 2022 року, після звернення з цим позовом до суду, скерував платнику лист про «виявлені розбіжності»; проте такі розбіжності існували, судячи з відомостей ІКП, починаючи з 2018 року. В оскарженому рішенні не вказані два послідовні квартали, в яких у позивача існував податковий борг на перше число кожного місяця протягом двох послідовних кварталів, що свідчить про його необґрунтованість.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 24 січня 2023 року позов задоволено:
-          зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області вчинити дії щодо коригування даних (показників) інтегрованої картки платника податків фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 як платника єдиного податку, а саме - виключити всі дані (записи, відомості) про недоїмку/заборгованість по сплаті єдиного податку в сумі 1080,50 грн. на підставі податкового повідомлення – рішення №0199621311 від 24.05.2018;
-          визнано протиправним та скасовано рішення про виключення з реєстру платника єдиного податку від 21.03.2019 №15082/10/50.13-07;
-          зобов`язано ГУ ДПС у Львівській області вчинити дії щодо поновлення реєстрації фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 як платника єдиного податку першої групи з дати анулювання реєстрації платником єдиного податку (31.03.2019).
Не погодившись із рішення суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушення норм матеріального права, просить суд скасувати оскаржене судове рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В доводах апеляційної скарги відповідач зазначає, що Львівський окружний адміністративний суд при винесені рішення не узяв до уваги положення ст. 298 та 299 ПК України у яких зазначено, що у разі наявності у платника єдиного податку податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів справді є достатньою підставою для скасування його реєстрації платником єдиного податку та виключення з реєстру платників єдиного податку.
Станом на 01.03.2019 року згідно інтегрованої картки платника податку, у позивача була наявна заборгованість на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів.
Дана інформація, що підтверджена інтегрованою карткою платника податку, яка і стала підставою для анулювання реєстрації позивача, як платника єдиного податку з 31.03.2019 року за рішенням Головного управління ДПС у Львівській області від 21.03.2019 №15082/10/50.13-07.
Поряд з наведеним, відповідач зазначає, що Львівський окружний адміністративний суд не взяв до уваги доводи контролюючого органу, що згідно статті 86 Податкового кодексу України, дії по складанню акта перевірки, висновки, викладені в акті податкового органу, складеного за результатом перевірки, не є обов`язковими ані для платника податків, ані для керівника контролюючого органу. Останній оцінює викладені в акті або довідці доводи і в разі наявності податкових порушень приймає податкове повідомлення-рішення, яке і визначає грошові зобов`язання платникові податків. Тобто, акт перевірки має констатуючий, а не владно-зобов`язуючий характер, позаяк не містить обов`язкових приписів, розпоряджень, що породжують юридичні наслідки для платника. 
Також відповідач вважає, що суд першої інстанції не надав достатньої уваги доводам відповідача, згідно яких приймаючи рішення від 21.03.2022 №15082/10/5.13-07 Головне управління ДПС у Львівській області не керувалось та не могло керуватись п.299.11 ст.299 ПК України оскільки вказаною нормою закріплено, що у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. Суд першої інстанції не врахував, що основною умовою зазначеної норми є факт проведення перевірки та встановлення у її ході порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених Главою 1 Розділу XIV, лише у такому разі анулювання реєстрації платника єдиного податку можливе за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки. Натомість, при винесенні рішення від 21.03.2019 №15082/10/50.13-07 Головне управління ДПС у Львівській області керувалось п.298.10. ст. 299 ПК України у якому зазначено виключні підстави анулювання реєстрації платника єдиного податку, лише за рішенням контролюючого органу серед яких зокрема у випадку наявності податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів. З урахування наявності у позивача податкового боргу єдиному податку з фізичних осіб (КБК 18050400) Головне управління ДПС у Львівській області переконане у тому, що ним було прийняте правомірне рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 .
На додаток до наведеного, скаржник також не погоджується з висновком Львівського окружного адміністративного суду про те що Головне управління ДПС у Львівській області не надало достатніх доказів скерування та отримання позивачем рішення від 21.03.2022 №15082/10/5.13-07, оскільки вважає, що відповідач надав у судовому провадженні усі можливі та наявні оригінали доказів скерування відповідного рішення у порядку ст. 42 ПК України.
У відповідь на апеляційну скаргу позивач подав відзив, в якому проти вимог скарги заперечує. Зазначає, що відповідно до п.299.1 1 ст.299 ІІК України у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. Отже, статтею 299 Податкового кодексу України передбачені підстави для анулювання реєстрації платника єдиного податку та строки, у які таке анулювання має відбуватись. Підставою для анулювання реєстрації платника єдиного податку є встановлення контролюючим органом за наслідками перевірки факту наявності у платника податків податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів. Зазначає, що відповідач прийняв рішення про анулювання позивача платником єдиного податку 1 групи виключно на підставі даних інтегрованої карки платника податку, а не на підставі висновків акта перевірки про існування у ФОП ОСОБА_2 податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів. 
Крім того, позивач стверджує, що спірне податкове повідомлення-рішення їй не надходило, доказів про його надсилання відповідач не має, а відтак таке грошове зобов`язання не може вважатись узгодженим.
Представник відповідача у судовому засідання вимоги апеляційної скарги підтримує з мотивів викладених у ній, просить вимоги задовольнити.
Представник  позивача проти вимог апеляційної скарги заперечує з мотивів викладених у відзиві, просить суд відмовити у задоволенні апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення позивача, представників сторін, ознайомившись із доводами апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, суд проходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Суд з`ясував, що ОСОБА_1 16.05.2008 зареєстрована як фізична особа – підприємець, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця серія НОМЕР_1 від 16.05.2008.
З 01.01.2012 ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування як платник єдиного податку першої групи (свідоцтво платника єдиного податку серія А №798608 від 22.05.2012). 
24.05.2018 контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення №0199621311про застосування до ОСОБА_1 штрафних санкцій за платежем «Єдиний податок з фізичних осіб» в сумі 1080,50 грн. 
Станом на 16.08.2018 в ІКП позивача за платежем «єдиний податок з фізичних осіб» обліковувалася переплата в сумі 206,04 грн.
19.08.2018 в ІКП ОСОБА_1 внесено відомості про узгоджене податкове зобов`язання з єдиного податку на підставі податкового повідомлення – рішення №0199621311 від 24.05.2018 на загальну суму 1080,50 грн., внаслідок чого утворилася недоїмка та заборгованість в сумі 874,46 грн. (1080,50-206,04). Ця заборгованість погашалася контролюючим органом за рахунок поточних платежів платника податків.
21.03.2019 Головне управління ДФС у Львівській області (орган, правонаступником якого є відповідач) прийняло рішення №15082/10/50.13-07 від 21.03.2019 про виключення з реєстру платника єдиного податку ОСОБА_1 , за змістом якого:
- в графі «подія, яка є підставою для анулювання реєстрації платника єдиного податку» - в ОСОБА_1 , що є фізичною особою – підприємцем - платником єдиного податку на першій групі, наявний податковий борг на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів (у порядку пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України), сума податкової заборгованості по податку 18050400 «єдиний податок з фізичних осіб» станом на 01.03.2019 становить 43,95 грн.; 
- в графі «документ, який підтверджує наявність підстав для анулювання реєстрації платника єдиного податку» вказано таке: «що підтверджено інтегрованою карткою платника податку»; 
- в графі «підпункт, пункт, стаття та назва законодавчого акта» вказано таке: «керуючись р. 299.10. ст. 299 Податкового кодексу України у випадку, визначеному пп.298.2.3. п.298.2 ст. 298 є підстава для виключення з реєстру платника єдиного податку з 31.03.2019 року»;
- в графі «дата затвердження рішення або інша дата (указати)» вказано таке: «датою виключення з реєстру платника єдиного податку є 31.03.2019».
За період, в який виникли спірні правовідносини і до дати звернення до суду першої інстанції (2017-2021рр.), ОСОБА_1 щороку подавала до контролюючого органу податкові декларації платника єдиного податку – фізичної особи-підприємця, в яких декларувала показники господарської діяльності для платників єдиного податку першої групи, а також сплату щомісячних авансових внесків за І, ІІ, ІІІ, ІV квартали 2017-2021 років. 
Контролюючий орган прийняв податкову звітність ФОП ОСОБА_1 як платника єдиного податку (перша група) за 2017-2021рр. без зауважень, а також обліковував в ІКП сплачені нею щомісяця авансові платежі по єдиному податку. 
Після звернення ОСОБА_1 до суду з цим позовом (10.06.2022) контролюючий орган скерував їй лист № 11314/1/6/13-01-24-07 від 01.07.2022 про те, що «на підставі відомостей баз даних ДПС України виявлено розбіжність між поданими податковими деклараціями (задекларованими доходами) за 2021 рік та системою оподаткування, обліку і звітності», а також повідомив про необхідність «привести податкову звітність у відповідність до норм чинного законодавства».
Надавши юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, колегія суддів приходить до висновку про правильність висновків суду першої інстанції зважаючи на наступне.
Відповідно до пункту 91.2 статті 91 Податкового кодексу України (далі – ПК України) спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Згідно пункту 291.3 статті 291 ПК України юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
Пунктом 291.4 статті 294 ПК України (в редакції на дату прийняття оскаржуваного рішення) визначено, що до першої групи платників єдиного податку відносяться фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб, здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню і обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 300000 гривень.
За приписами пп.3 пункту 299.10 статті 299 ПК України реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 та підпунктом 298.8.6 пункту 298.8 статті 298 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 8 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України (в редакції на дату прийняття оскаржуваного рішення) платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у разі наявності податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів - в останній день другого із двох послідовних кварталів.
Пунктом 299.11 статті 299 ПК України встановлено, що у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. 
Як підтверджується матеріалами справи - підставою для анулювання реєстрації позивача платником єдиного податку відповідачем вказано наявний у неї податковий борг на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів (у порядку пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України), в сумі 43,95 грн. При цьому, документом, який підтверджує наявність підстав для анулювання реєстрації платника єдиного податку вказано інтегровану картку платника податку. 
За висновком Верховного Суду щодо застосування норм ПК України, викладеному в постанові  Верховного Суду від 14.05.2019 у справі №813/1373/16: «контролюючим органом, до винесення оскаржуваного рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку, всупереч вимогам пункту 299.11 статті 299 Податкового кодексу України жодна перевірка не проводилася, акту про порушення вимог чинного законодавства, на підставі якого прийнято рішення про виключення з реєстру платника єдиного податку станом на 31 грудня 2015 року, не складалося (оскаржене рішення було прийнято на підставі того, що позивач має податковий борг на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів, що підтверджується інтегрованою карткою платника податку.»
З обставин цієї справи судом встановлено, і це не оспорюється відповідачем, що  контролюючий орган не проводив перевірки ФОП ОСОБА_1 , відповідно акт перевірки платника податків, у якому були б встановлені обставини існування податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів не складався. Відсутність акта перевірки як документа, що має містити виклад встановлених підчас перевірки обставин та висновки контролюючого органу про порушення платником податків податкового законодавства, перешкоджає з`ясуванню того, які саме два квартали має на увазі відповідач. 
В оскарженому рішенні стверджується, що факт вчинення ОСОБА_1 податкового правопорушення (несвоєчасна сплата/несплата податкових зобов`язань, внаслідок чого на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів існує податкового боргу) «підтверджено інтегрованою карткою платника податку». Спірне рішення не містить детальної аргументації про які саме податкові періоди йде мова. Покликання на інтегровану картку є формалізованим і не може сприйматись як належне обґрунтування мотиві прийняття податкового рішення.
Відповідач в апеляційній скарзі зазначає, що станом на 01.03.2019, згідно ІКП, у позивача була наявна заборгованість на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів: 1050,66 грн. станом на 01.10.2018, 01.11.2018, 01.12.2018, 01.01.2019, 43,95 грн. станом на 01.02.2019, 01.03.2019. 
При цьому підставою обліку в ІКП ОСОБА_1 цього податкового боргу стало внесення 19.08.2018 до даних ІКП відомостей про узгоджене податкове зобов`язання з єдиного податку на підставі податкового повідомлення – рішення №0199621311 від 24.05.2018 на загальну суму 1080,50 грн., внаслідок чого утворилася недоїмка та заборгованість в сумі 874,46 грн. (1080,50-206,04). 
Надалі недоїмка, станом на 01.10.2018 в розмірі 1050,66 грн., станом на 01.01.2019 р. в розмірі 1050,66 грн., станом на 01.03.2019 р. і на 31.03.2019 р. в розмірі 43,95 грн. обліковувалася в ІКП ОСОБА_1 внаслідок зарахування контролюючим органом сплачених нею поточних платежів в рахунок погашення штрафних санкцій, визначених податковим повідомленням – рішенням №0199621311 від 24.05.2018.
З аналізу приписами ст.ст. 42, 54, 56, 57, 58 ПК України слід констатувати наступне. 
Контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: - невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації.
Завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу; - заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки
Податкові повідомлення - рішення, адресовані контролюючим органом платнику податків, вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
У визначені контролюючим органом грошові зобов`язання по сплаті податків та зборів вважаються узгодженими, якщо платник податків після отримання податкового повідомлення - рішення не оскаржив їх у адміністративному/судовому порядку у встановлені законом строки.
Оскарження рішення із дотриманням строків, визначених законом, зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження; протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов`язання, що оскаржується, вважається неузгодженою. День закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов`язання платника податків. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
У разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
Податковий борг – це сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом. 
Відповідно до пп. 191.1.10 п. 191.1 ст. 191 Податкового кодексу України, однією з функцій контролюючих органів є забезпечення ведення обліку податків, зборів, платежів.
Оперативний облік податків і зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску здійснюється органами ДФС в інформаційній системі органів ДФС здійснюється згідно із Порядком ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 року № 422 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин). За змістом зазначеного Наказу, з метою обліку нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску органами ДФС відкриваються інтегровані картки платників за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися такими платниками. 
Інтегрована картка платника – це форма оперативного обліку податків, зборів, митних платежів до бюджетів та єдиного внеску, що ведеться за кожним видом платежу та включає перелік показників підсистем інформаційної системи органів ДФС, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та цільовими фондами. Інтегрована картка платника містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника податків з бюджетами та цільовими фондами за відповідним видом платежу. 
Облік нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску відображається в інтегрованій картці платника окремими обліковими операціями в хронологічному порядку. При цьому кожна операція фіксується в окремому рядку із зазначенням виду операції та дати її проведення. Інформаційна система органів ДФС після відображення облікової операції забезпечує автоматичне проведення в інтегрованій картці платника розрахункових операцій.
Відповідальними за достовірність відображення в інформаційній системі органів ДФС первинних показників є працівники структурних підрозділів органів ДФС за напрямами роботи. Контроль достовірності первинних показників за податками і зборами, митними та іншими платежами до бюджетів та єдиним внеском здійснюється керівниками структурних підрозділів органів ДФС за напрямами роботи. Загальний контроль за достовірністю відображення в інтегрованій карті платника облікових показників забезпечується підрозділом, який здійснює облік платежів та інших надходжень. Органу ДФС, в якому перебуває платник за основним місцем обліку, надається доступ до інтегрованої картки платника, відкритих за основним місцем обліку, для внесення відповідної інформації.
Відповідно до положень глави 3, 4 розділу 5 Порядку №422 не пізніше наступного робочого дня після дня вручення платнику податків податкового повідомлення-рішення/рішення/вимоги та/або рішення щодо єдиного внеску або отримання інформації про їх вручення працівник структурного підрозділу, який склав документ, вносить дату вручення документа до підсистеми, що забезпечує відображення результатів КПР.
Інформація про виявлені заниження податкових зобов`язань в розрізі податкових (звітних) періодів/податкових декларацій (розрахунків) та граничні строки сплати таких зобов`язань враховуються при розрахунку суми пені в ІКП.
Після внесення до підсистеми, що забезпечує відображення результатів КПР, інформації про дату вручення податкового повідомлення-рішення/рішення/вимоги та/або рішення щодо єдиного внеску облікові показники щодо донарахованих/зменшених органом ДФС грошових зобов`язань, єдиного внеску, зменшення суми бюджетного відшкодування, відмови у бюджетному відшкодуванні, зменшення суми від`ємного значення ПДВ, врахованого у зменшення податкового боргу, одночасно переносяться до ІКП та відображаються датою граничного строку сплати/зменшення з використанням відповідних облікових показників (кодів операцій).
До настання граничного строку сплати/зменшення донараховані/зменшені суми за відсутності процедури адміністративного або судового оскарження не беруть участі у розрахунках.
За умови відсутності інформації про початок процедури адміністративного та/або судового оскарження з дня настання граничного строку сплати/зменшення відповідні донараховані/зменшені суми в ІКП беруть участь у розрахунках.
На підставі інформації з інформаційної системи, яка забезпечує відображення результатів судового оскарження, про початок/продовження процедури судового оскарження (ухвала суду про відкриття провадження) донарахована/зменшена сума вважається неузгодженою (статус податкового повідомлення-рішення / рішення / вимоги та рішення щодо єдиного внеску в підсистемі, що забезпечує відображення результатів контрольно-перевірочної роботи, змінюється на "Оскаржується в судовому порядку").
У разі внесення вказаної інформації: - до настання граничного строку сплати/зменшення суми - відповідні облікові показники (операції) в ІКП блокуються, а донараховані/зменшені суми не відображаються та не беруть участь у розрахунках.
Аналогічні за змістом функції та повноваження органів ДПС щодо оперативного обліку податків і зборів містить чинний на дату розгляду справи наказ Міністерства фінансів України від 12.01.2021 № 5 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 15 березня 2021 р. за № 321/35943) «Про затвердження Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
З урахуванням наведених вище норм суд першої інстанції вірно зазначив:
1) у випадку визначення грошового зобов`язання по сплаті податків та зборів контролюючим органом шляхом прийняття податкового повідомлення - рішення встановлений ПК України строк для узгодження такого зобов`язання розпочинає перебіг від дати вручення податкового повідомлення - рішення платнику податків. Після узгодження платником податків грошового зобов`язання таке підлягає сплаті у встановлений законом строк, а у випадку несплати - набуває статусу податкового боргу; 
2) контролюючий орган веде оперативний облік податків та зборів за кожним видом платежу по кожному платнику податків шляхом відкриття ІКП. ІКП містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника податків з бюджетами та цільовими фондами за відповідним видом платежу;
3) підставою для відображення суми грошового зобов`язання як податкового боргу є факт його узгодження у встановленому законом порядку, а строк для узгодження  обчислюється контролюючим органом від дати вручення платнику податку податкового повідомлення - рішення про визначення цього грошового зобов`язання;
4) дата вручення платнику податків податкового повідомлення рішення відповідно до ПК України визначається одним із трьох способів: 
- день особистого вручення, вказаний у відповідних графах корінця податкового повідомлення – рішення, що залишається в контролюючого органу; 
- день вручення податкового повідомлення – рішення поштою, вказаний в розписці в повідомленні про вручення рекомендованого поштового відправлення;
- день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення, із зазначенням причини невручення - у разі, якщо пошта не може вручити платнику податків податкове повідомлення – рішення через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин.
Контролюючий орган на вимогу суду першої інстанції надав докази скерування 26.03.2019 рішення №15082/10/50.13-07 від 21.03.2019 ОСОБА_1 рекомендованим листом (ШКІ 7900057751033) з повідомленням про вручення адресату. Разом з тим, не надав суду поверненого поштою повідомлення про вручення поштового відправлення з підписом отримувача або відміткою поштаря про причини невручення поштового відправлення, - з мотивів відсутності таких документів в контролюючого органу. Сервіс трекінгу поштових відправлень Укрпошти надає інформацію про відсутність даних про відправлення з ШКІ 7900057751033, а на численні запити представника позивачки до підрозділів Укрпошти за місцем проживання позивачки та до міського відділення Укрпошти, які містяться у матеріалах справи, докази надходження їй поштового відправлення з оскарженим рішенням не здобуто. Водночас позивачка заперечує факт отримання цього податкового повідомлення - рішення та/або обізнаності про його існування до весни 2022 року, а дізналася про його існування із листа контролюючого органу у відповідь на запит про причини анулювання реєстрації платником єдиного податку. 
Таким чином, суд першої інстанції вірно констатував, що доказів особистого отримання позивачем податкового повідомлення-рішення від 24.05.2018 №0199621311  чи скеровування  такого їй поштою відповідач не надав. 
Оскільки відповідач не вручив/не надіслав податкове повідомлення-рішення №0199621311 від 24.05.2018 ОСОБА_1 , то визначені цим рішенням грошові зобов`язання по сплаті єдиного податку в сумі 1080,50грн. не набули статусу узгоджених, а отже – не визнаються податковим боргом платника податків. Отже, контролюючий орган не мав підстав для обліку 1080,50 грн. з 18.08.2018 як податкового боргу ФОП ОСОБА_1 , а також для зарахування в рахунок погашення цього боргу поточних платежів платника податків. 
Так, станом на 01.07.2018 та на 01.08.2018 р. переплата по єдиному податку становила 29,84 грн., станом на 01.01.2019 р. (без урахування штрафних санкцій в сумі 1080,50 грн.) переплата становила 29,84 грн., станом на 16.01.2019 р., 01.02.2019 р., 31.03.2019 р. (без урахування штрафних санкцій та пені) переплата становила 1087,74 грн.. Недоїмка станом на 01.10.2018 р. в розмірі 1050,66 грн., станом на 01.01.2019 р. в розмірі 1050,66 грн., станом на 01.03.2019 р. і на 31.03.2019 р. в розмірі 43,95 грн. виникла внаслідок зарахування сплаченого 16 січня 2019 року єдиного податку в рахунок погашення штрафних санкцій, що безпідставно внесені в ІКП ОСОБА_1 як податковий борг на підставі податкового повідомлення - рішення №0199621311 від 24.05.2018.
Оскільки відповідач не довів факту узгодження цих грошових зобов`язань у встановленому ПК України порядку, то дії, щодо внесення цієї суми 19.08.2018 в ІКП ФОП ОСОБА_1 , як суми недоїмки/податкового боргу є очевидно протиправними. Такі протиправні дії контролюючого органу призвели до невідповідності даних ІКП позивачки реальному стану її розрахунків з бюджетом по єдиному податку, а надалі – помилковому висновку про наявність в неї податкового боргу станом на перше число кожного місяця протягом двох послідовних кварталів. 
Отже, в межах спірних правовідносин позивачем не допущено існування податкового боргу станом на перше число кожного місяця протягом двох послідовних кварталів (4 кварталу 2018 року, 1 кварталу 2019 року), а оскаржене рішення ґрунтується на даних ІКП платника про стан розрахунків з бюджетом, що є помилковими внаслідок безпідставного внесення 18.08.2018 до відомостей про недоїмку/податковий борг по єдиному податку 1081,50 грн. на підставі податкового повідомлення - рішення №0199621311 від 24.05.2018. 
Таким чином, оскаржене рішення про виключення з реєстру платника єдиного податку ОСОБА_1 від 21.03.2019 №15082/10/50.13-07 слід скасувати як протиправне, а з метою відновлення прав платника податків ГУ ДПС у Львівській області слід зобов`язати вчинити дії щодо поновлення реєстрації позивачки як платника єдиного податку першої групи з дати незаконного анулювання реєстрації платником єдиного податку (31.03.2019).
На підставі зазначено вище та з урахуванням усіх обставин справи, з огляду на позицію Верховного Суду у постановах №816/2042/16 від 13.02.2018, №813/1760/18 від 10.04.2020, також слід вважати вірним висновок суд першої інстанції про те, що внаслідок необґрунтованості та безпідставності дій відповідача щодо внесення та обліку за позивачкою, як платником єдиного податку, 1080,50 грн. на підставі податкового повідомлення - рішення №0199621311 від 24.05.2018, то адекватним та ефективним способом відновлення прав позивачки є зобов`язання контролюючого органу провести коригування даних (показників) її ІКП з єдиного податку шляхом виключення відомостей про протиправно внесену заборгованість, оскільки це забезпечить поновлення порушених майнових прав платника податків. 
Відповідно до ч.1-3 ст.242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За таких обставин колегія суддів вважає наведені висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 7, 8, 9, 10, 73, 74, 77 КАС України та не приймає доводи, наведені в апеляційній скарзі про те, що рішення підлягає скасуванню.
Відповідно до вимог ст. 77 КАС України  кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Положеннями статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Керуючись ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд апеляційної інстанції,-
П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 січня 2023 року у справі № 380/8498/22 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	І. І. Запотічний  	
Повне судове рішення складено 24 листопада 2023 року.