ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 листопада 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/9323/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,     
  
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 липня 2023 року (суддя Олійник В.М.) в адміністративній справі 
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРИПЛЕКС ПЛЮС»     
до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області,    Державної податкової служби України
про  визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, –

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРИПЛЕКС ПЛЮС» звернулося до суду з позовом, в якому просить   визнати протиправним та скасувати рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8491708/44684506, № 8491749/44684506, № 8491709/44684506, № 8491747/44684506, № 8491730/44684506, № 8491761/44684506, № 8491750/44684506, № 8491751/44684506, № 8481762/44684506,  № 8491754/44684506, № 8491758/44684506  від 24.03.2023; зобов`язати Державну податкову службу України  прийняти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 6 від 04.01.2023, № 5 від 04.01.2023, № 7 від 05.01.2023, № 8 від 09.01.2023, № 9 від 11.01.2023, № 10 від 12.01.2023, № 11 від 16.01.2023, № 12 від 18.01.2023, № 13 від 18.01.2023, № 14 від 18.01.2023, № 106 від 21.01.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 липня 2023 року позов задоволено повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить відмовити в її задоволенні, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків.
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що основним видом господарської діяльності Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРИПЛЕКС ПЛЮС»  є виробництво олії та тваринних жирів.
Між ТОВ «ТРИПЛЕКС ПЛЮС» (постачальник) та ТОВ фірма «Триплекс» (покупець) було укладено договір поставки №0512-22 від 05.12.2022. За умовами договору постачальник зобов`язується передавати у власність олію соєву гідратовану першого ґатунку, а покупець приймати та оплачувати олію соєву гідратовану першого ґатунку (надалі іменується «Товар»), найменування, кількість, якість, умови та строки поставки ціна за одиницю та загальна вартість якого зазначається у специфікації(ях) та/або видатковій(их) накладній(их), які являються невід`ємними частинами даного Договору. Видаткові накладні за цим договором можуть виконувати функцію специфікації та у випадку визначення «Специфікації» сторони застосовують як саму специфікацію, так і в разі її відсутності, видаткову накладну.Постачальник гарантує, що Товар, який поставляється за цим договором, є продукцією його власного виробництва.
Згідно зі  Специфікацією  № 2 до договору № 0512-22 від 05.12.2022, постачальник постачає товар в кількості 300000,00 кг. (+-10%), загальна вартість Товару разом з ПДВ за цією Специфікацією складає 12780000,00 грн, у тому числі ПДВ 2130000,00 грн. Оплата товару здійснюється протягом 14 днів з дати надання видаткової накладної та рахунка фактури. Датою поставки конкретної партії товару є дата видаткової накладної Постачальника, підписаної уповноваженими представниками Покупця та Постачальника. Базові умови поставки - ЕХW, склад ТОВ «Фалькон Агро Груп», Україна, Кіровоградська область, м. Кропивницький, смт. Нове, вул. Ливарна,10. Строк поставки товару до 10.02.2023.
Поставку товару здійснено відповідно до видаткових накладних № о00000004 від 04.01.2023, № о00000005 від 04.01.2023, № о00000012 від 05.01.2023, № о00000016 від 09.01.2023, № о00000019 від 11.01.2023, № о00000030 від 12.01.2023, № о00000037 від 16.01.2023, № о00000058 від 18.01.2023, № о00000078 від 21.01.2023, № о00000059 від 18.01.2023, № о00000060 від 18.01.2023.
ТОВ «ТРИПЛЕКС ПЛЮС» було подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: № 6 від 04.01.2023, № 5 від 04.01.2023, № 7 від 05.01.2023, № 8 від 09.01.2023, № 9 від 11.01.2023, № 10 від 12.01.2023, № 11 від 16.01.2023, № 12 від 18.01.2023, № 13 від 18.01.2023, № 14 від 18.01.2023, № 106 від 21.01.2023, проте згідно з квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних документ збережено, реєстрація зупинена з підстав:
-          Квитанції від 31.01.2023 № 9012330273, № 9012320015 (податкові накладні № 5, 8 відповідно): «Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/ послуг 1507, відсутній в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник «D»=.5494%, «Р»=0. Додатково повідомляємо – Особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимого Закону України «про електронні довірчі послуги» - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатися у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису)».
-          від 31.01.2023 № 9012320109, № 9012326832, № 9012337854, № 9012331901 (податкові накладні №№ 6, 7, 9, 10 відповідно)  документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: «Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/ послуг 1507, відсутній в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник «D»=.5494%, «Р»=0».
-          від 15.02.2023 № 9026139096, № 902613597, № 9026138393, №9026148030, № 9026145539 (податкові накладні №№ 11, 12, 13, 14, 106 відповідно) документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: «Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1507, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу його постачання, що  відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомляємо: показник «D»=.4065%, «Р»=32691.67. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Позивачем 22.03.2023 направлено до податкового органу пояснення та копії документів для підтвердження здійснення господарських операцій, пов`язані з придбанням сої: у ТОВ «Агро перемога» - договори поставки сої № 17012023 від 17.01.2023, № 24012023-2 від 23.01.2023, №27122022-2 від 27.12.2022. ВН № 20 від 02.01.2023, ВН № 21 від 03.01.2023, ВН № 22 від 04.01.2023, ВН № 23 від 05.01.2023, ВН № 24  від 09.01.2023, ВН № 30 від 11.01.2023, ВН №31 від 12.01.2023, ВН № 42 від 18.01.2023, ВН № 43 від 19.01.2023, ВН № 44 від 20.01.2023, ВН № 45 від 21.01.2023, ВН №46 від 23.01.2023, ВН № 47 від 24.01.2023, ВН № 67 від 25.01.2023, ВН № 68 від 26.01.2023; у ТОВ «Агроюг і К» - договір поставки сої № 16112022 від 16.11.2022; у ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт» - договір поставки сої №04012023-3 від 04.01.2023 та ВН № 171 від 06.01.2023, ВН № 183 від 10.01.2023, ВН № 185 від 10.01.2023, ВН №1 87 від 16.01.2023; у ТОВ «Набуток» - договір поставки сої № 07122022 від 07.12.2022, ВН №1 від 03.01.2023; у ТОВ «Вілія-Агро» - договір поставки сої № 16012023 від 16.01.2023, та ВН № 3 від 19.01.2023, ВН № 4 від 20.01.2023, ВН № 5 від 21.01.2023, ВН № 7 від 23.01.2023, ВН № 8 від 21.01.2023, ВН № 10 від 25.01.2023, ВН № 11 від 26.01.2023, ВН № 13 від 27.01.2023, ВН № 9 від 30.01.2023, ВН № 15 від 31.01.2023; у ТОВ «Hормагро» - договір поставки сої № 04012023 від 04.01.2022, ВН № 3 від 04.01.2023; у ПП «Фенікс Агро» - договір поставки сої № 02062022 від 02.06.2022, ВН № 033746 від 12.01.2023; у ФОП ОСОБА_1 - №11012023-1E від 11.01.2023, акт  №8 від 26.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 7 від 01.02.2023/Рах.+ТТН, Акт № 9 від 01.02.2023/Рах.+ТТН; у ТОВ «Зернова Надія» - № 26102022-18Т від 26.10.2022, Акт  № 5 від 03.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 6 від 04.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 17 від 11.01.2023/Рах.+ТТН; у   ФОП ОСОБА_2 - №01102022-14Т від 01.10.2022, Акт  №1 від 02.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 3 від 04.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 5 від 09.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 6 від 11.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 7 від 12.01.2023/Рах.+ТТН;  перевезення сировини:   ФОП ОСОБА_3 - № 20012023-Т від 20.01.2023 Акт № 4 від 21.01.2023/Рах.+ТТН; ТОВ «СК Aгроленд» - №18072022-10Т від 18.07.2022, Акт № 7 від 10.01.2023/Рах.+ТТН;  ФОП ОСОБА_4 - №11112022-21Т, Акт  № 16/01/2023 від 07.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 10/01/2023 від 10.01.2023/Рах.+ТТН, Акт № 11/01/2023 від 10.01.2023/Рах.+ТТН; відвантаження для сировини для переробки   ТОВ  фірма «Триплекс» - ВН № 4 від 04.01.2023, ВН № 5 від 04.01.2023, ВН  № 12 від 05.01.2023, ВН № 16 від 09.01.2023, ВН № 19 від 11.01.2023, ВН № 30 від 12.01.2023, ВН № 37 від 16.01.2023, ВН № 58 від 18.01.2023, ВН № 59 від 18.01.2023, ВН № 60 від 18.01.2023, ВН № 78 від 21.01.2023; Протокол Товариства № 1 від 02.05.2022, договір оренди № 01/05-22 від 12.05.2022/АПП від 01.06.2022, форма 20-ОПП, витяг ЄДРФЮО, штатний розклад від 01.11.2022, договір з ТОВ «ІН ФУД» № 08062022 від 08.06.2022, Рах. № 694 від 08.06.2022, ВН № 2 від 08.06.2022, ВН №3 від 08.06.2022, ВН № 413 від 08.06.2022, договір № 01-0922/01Е від 01.09.2022 переробки ДС ТОВ «Фалькон Агро груп», додаткова угода № 3 від 28.11.2022; АЗП № 6 від 31.01.2023 ТОВ «Фалькон Агро груп», АПП № 6/01 від 31.01.2023 ТОВ «Фалькон Агро груп».
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення: № 8491708/44684506, № 8491749/44684506, № 8491709/44684506, № 8491747/44684506, № 8491730/44684506, № 8491761/44684506, № 8491750/44684506, № 8491751/44684506, № 8481762/44684506 ,  № 8491754/44684506, № 8491758/44684506  від 24.03.2023, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних.
Зі змісту названих рішень Комісії вбачається, що в реєстрації податкової накладної відмовлено з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. В додатковій інформації зазначено: взаємовідносини з ризиковим ТОВ «Фалькон Агро груп» та інше.
Не погоджуючись з відмовами в реєстрації податкових накладних, ТОВ «ТРИПЛЕКС ПЛЮС» звернулося до суду з даним позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції виходить з приписів ч. 2 ст. 2 КАС України, якою визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суду перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено);  добросовісно; розсудливо.
Відповідно до ст. 201 Податкового кодексу України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За приписами вказаного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Судом встановлено, що квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не містять конкретного переліку документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію поданих податкових накладних.
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акту індивідуальної дії.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу на необґрунтованість самої підстави відмови в реєстрації податкових накладних – надання копій документів, складених з порушенням законодавства. Таке загальне посилання не дає можливість зрозуміти які саме документи, як неналежно складені, не прийняті податковим органом в якості первинних, відтак така підстава не може вважатися правомірною.
Крім того апелянтом не доведено яким чином податкова інформація щодо відповідності ТОВ «Фалькон Агро груп» критеріям ризиковості впливає на наявність або відсутність підстав  для реєстрації податкових накладних, складених в результаті здійснення господарських операцій між ТОВ «Триплекс Плюс» та ТОВ фірма «Триплекс».
Податковим органом в межах розгляду даної справи не доведено, що надані позивачем разом з поясненнями первинні документи є недостатніми для підтвердження формування податкових зобов`язань по взаємовідносинам з ТОВ фірма «Триплекс», а також не доведено, що окремі господарські операції з ТОВ «Фалькон Агро груп» не носили реальний характер.
Враховуючи сукупність викладених обставин, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної носить протиправний характер та підлягає скасуванню.
Щодо доводів апелянта про втручання судом першої інстанції в дискреційні повноваження податкового органу в частині вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Неправомірна відмова відповідача в реєстрації податкової накладної розглядається у спірних правовідносинах як зловживання останнім наданими законом повноваженнями, що покладає на суд обов`язок усунути таке зловживання шляхом прийняття певного рішення, а тому за встановлених при вирішенні справи обставин таке зобов`язання не може вважатися неправомірним втручанням у дискреційні функції суб`єкта владних повноважень.
В даному випадку зобов`язання зареєструвати податкову накладну є належним способом відновлення порушених прав та інтересів позивача.
Таким чином, суд першої інстанції ухвалив рішення з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують. Підстави для скасування рішення суду відсутні.
Керуючись ст.ст. 243, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд,-

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 липня 2023 року в адміністративній справі № 160/9323/23 залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з 14 листопада 2023 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених статтею 328 КАС України.
Повна постанова складена 14 листопада  2023 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров