ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 грудня 2023 року 
м. Київ
справа № П/811/1816/16
адміністративне провадження № К/9901/49909/18 
Верховний Суд у складі  Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Олендера І.Я., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на постанови Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.12.2017 (суддя Притула К.М.) та Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 (головуючий суддя - Семененко Я.В., судді: Бишевська Н.А., Добродняк І.Ю.) у справі №П/811/1816/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кіровоградпостач" до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
В грудні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Кіровоградпостач» (далі - позивач, Товариство) звернулося до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.07.2016 № 000036140, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 50        250,00 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство зазначило про безпідставність висновків податкового органу, викладених в акті перевірки від 08.09.2016 № 4408/10/11-28-10-01-06, оскільки останні, на його думку, зроблені без надання належної оцінки первинним документам, на підставі яких формувались показники бухгалтерського і податкового обліку, й які, у свою чергу, підтверджують рух активів внаслідок господарських операцій, що відбулися у відносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Тарсан Лтд» (далі - ТОВ «Тарсан Лтд») за січень - квітень 2016 року.
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.12.2017, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018, адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 02.07.2016 № 000036140.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, надавши правову оцінку обставинам справи, з урахуванням наявних у ній матеріалів та норм законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшли переконання про документальне підтвердження господарських операцій між позивачем та ТОВ «Тарсан Лтд» з надання транспортних послуг; крім того зазначили, що фактично були відсутні обставини, наявність яких давала б підстави ставити під сумнів реальність господарських операцій позивача з ТОВ «Тарсан Лтд».
Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Кіровоградська об`єднана державна податкова інспекція ГУ ДФС у Кіровоградській області подала до Верховного суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки (про які буде вказано далі у цій постанові) та неправильне застосування судами норм матеріального права й порушення процесуальних норм з вказівкою на неповне з`ясування усіх обставин справи, просило їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
Ухвалою Верховного Суду від 13.12.2023 в порядку підготовки справи до касаційного розгляду вирішено питання про заміну первинного відповідача - Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Кіровоградській області її правонаступником - Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області (далі - відповідач, Управління).
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.
Кіровоградською об`єднаною державною податковою інспекцією ГУ ДФС у Кіровоградській області згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ «Вілс ЛТД» (код ЄДРПОУ 39336972), ТОВ «Тарсан ЛТД» (код ЄДРПОУ 39085207), ТОВ «БК «Седес» ( код ЄДРПОУ 39238695), ТОВ «Продінвест ЛТД» (код ЄДРПОУ 39082955), ТОВ «Прод Опт Продукт» (код                ЄДРПОУ 39567957), ТОВ «Конструктив Компані» (код ЄДРПОУ 39872061), ТОВ «Кепіталс Груп» (код ЄДРПОУ 39621694), ТОВ «Бігнікс» ( код ЄДРПОУ 40003280), ТОВ «Блюбері Продакшн» (код ЄДРПОУ 39213450), ТОВ «Лерокс» (код ЄДРПОУ 39844228), ТОВ «Штовар Україна» (код ЄДРПОУ 38745119) , ТОВ «Автозапчастина Ойл» ( код ЄДРПОУ 37587877), ТОВ «Апреліус» (код ЄДРПОУ 39689202) за період з 01.01.2013 по 31.12.2015.
За результатами перевірки складено акт №30/11-23-14-02/370168244 від 13.06.2016, яким встановлено наступні порушення: 
-пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 33500 грн., у тому числі по наступних податкових періодах: за лютий 2015 року в сумі 13958 грн.; за квітень 2015 року в сумі 19542 грн.
-підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування на загальну суму 167500грн.
Такі висновки ґрунтуються на неможливості підтвердження господарських взаємовідносин між ТОВ "Кіровоградпостач" та ТОВ «Тарсан ЛТД» з приводу придбання транспортних послуг з огляду на наступне.
Листом від 25.04.2016 №1000/10 від ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м.Києві отримано ухвалу слідчого судді Оболонського районного суду м.Києва від 09.03.2016 про призначення документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків при взаємовідносинах, зокрема, з ТОВ «Тарсан ЛТД». В ухвалі зазначено: «…в обґрунтування клопотання про проведення перевірки слідчий посилається на те, що група осіб, незаконно використовуючи реквізити підприємств з ознаками фіктивності (у тому числі ТОВ «Тарсан ЛТД»), з метою безпідставного формування податкового кредиту з ПДВ та завищення валових витрат реально діючим підприємствам-вигодонабувачам, вчинили пособництво службовим особам таких підприємств в ухиленні від сплати податків на загальну суму понад 15 млн. грн».
Крім того, вказаним листом направлено матеріали кримінального провадження №32015100050000084 від 28.10.2015, в яких наявна інформація, що свідчить про те, що ТОВ «Тарсан ЛТД» відноситься до схеми, яка створена з метою надання послуг для підприємств реального сектора економіки з формування незаконного податкового кредиту.
Також, від ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м.Київі надійшла узагальнена податкова інформація щодо ТОВ «Тарсан ЛТД», згідно якої підприємство відсутнє за місцем знаходження; згідно АІС «Податковий блок» ТОВ «Тарсан ЛТД» не має в наявності штатних працівників, основних та виробничих потужностей.
На підставі акту №30/11-23-14-02/370168244 від 13.06.2016 винесено податкове повідомлення-рішення від 02.07.2016 №0000361402, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 33 500,00 грн. за основним платежем та 16 750,00 грн. за штрафними санкціями.
Не погоджуючись з податковим повідомленням - рішенням, позивач скористався правом звернення до суду із цим позовом.
В частині другій статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно з якими кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.
Згідно пункту 44.1 статті 44 Податкового України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодекс України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1 статті 193  цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України       датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту     198.6 статті 198 Податкового кодексу України        не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201       цього       Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього      Кодексу.
За положенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до       статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які зазвичай супроводжують операції певного виду й відображають реальність таких операцій, повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Надання податковому органу документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її набуття, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.
У справі, яка розглядається, судами встановлено, що заниження ТОВ "Кіровоградпостач"                податкових зобов`язань з податку на додану вартість відповідач пов`язує з завищенням Товариством податкового кредиту по господарським взаємовідносинам з ТОВ «Тарсан ЛТД», з огляду на викладену в акті від 08.09.2016 № 4408/10/11-28-10-01-06 позицію щодо нереальності цих господарських операцій.
В період, щодо якого було проведено перевірку, Товариство отримувало від ТОВ «Тарсан Лтд» транспортні послуги з перевезення продукції власного виробництва до покупців (отримувачів) та                відображало такі операції в податковому обліку.
Факт придбання позивачем транспортних послуг у ТОВ "Тарсан Лтд" підтверджується: актами виконаних робіт, в яких відображено зміст наданих послуг, їх кількість та вартість, замовника та виконавця послуг; товаро-транспортними накладними, які містять дані щодо автомобільного перевізника, вантажовідправника та вантажоодержувача, пункт навантаження та  розвантаження, відомості про вантаж (згідно видаткових накладних); довіреностями на отримання товару вантажоодержувачем; видатковими накладними.
Про здійснення доставки ТОВ "Тарсан Лтд" продукції виробництва позивача його покупцям та отримання її останніми свідчать підписи їх представників на товаро-транспортних накладних та видаткових накладних.
Оплата придбаних послуг здійснена у безготівковій формі, що підтверджується платіжними дорученнями та виписками банку.
Сплата грошових коштів у повному обсязі відображена у відомостях аналітичного обліку Товариства за дебетом бухгалтерського рахунку №6851 "Розрахунки з іншими кредиторами в національній валюті" в кореспонденції з кредитом бухгалтерського рахунку №311 "Поточні рахунки в національній валюті".
Оприбуткування послуг у повному обсязі значиться у відомостях аналітичного обліку позивача за кредитом бухгалтерського рахунку №6851 "Розрахунки з іншими "кредиторами в національній валюті" в кореспонденції з дебетом бухгалтерських рахунків: №93 "Затрати на збут".
За датою виникнення податкових зобов`язань ТОВ «Тарсан Лтд» було зареєстрованим платником ПДВ та виписувало податкові накладні, які мають усі обов`язкові реквізити, визначені        Податковим кодексом України.
Судами попередній інстанцій встановлено, що з наданих позивачем первинних документів можливо встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування наданих послуг, їх кількість, вартість, сторін господарських операцій та осіб, відповідальних за їх здійснення. Тобто, вказані документи, у розумінні        Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій.
На підставі зазначених обставин та наведених доказів суди попередніх інстанцій дійшли висновку про належне документальне підтвердження господарських операцій, ділову мету здійснення таких господарських операцій, а саме придбання послуг з метою ведення власної господарської діяльності, зміну у власному капіталі позивача (оплату вартості придбаних послуг).
В частині посилань відповідача на матеріали кримінального провадження №32015100050000084 від 28.10.2015, то суди зазначили, що наявність як такого кримінального провадження, не може бути належним підтвердження відсутності господарських операцій. 
Крім того, апеляційний суд в частині посилань відповідача на висновки контролюючого органу щодо не знаходження ТОВ "Тарсан Лтд" за зареєстрованим місцем знаходження, звернув увагу на те, що в пункті 5.7 акту від 08.09.2016 № 4408/10/11-28-10-01-06 відповідач зазначає юридичну адресу ТОВ «Тарсан ЛТД» - м.Луганськ, Кам`янобрідський район вул..Артема, 99, у той час, як згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб товариство зареєстровано за адресою: м.Київ, Голосіївський район, провулок Червоноармійський, 14. 
Також не були визнані прийнятними вказівки на незнаходження ТОВ "Тарсан Лтд" за місцем реєстрації, з огляду на те, що в пункті 5.7 акту від 08.09.2016 № 4408/10/11-28-10-01-06 зазначено юридичну адресу ТОВ «Тарсан ЛТД» - м.Луганськ, Кам`янобрідський район, вул. Артема, 99, у той час, як згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб товариство зареєстровано за адресою: м.Київ, Голосіївський район, провулок Червоноармійський, 14. 
Разом з тим Верховний Суд звертає увагу, що як під час проведення перевірки, так і у ході розгляду справи податковий орган не посилався на те, що первинні документи, які стали підставою для формування Підприємством податкових вигод, виписані контрагентами від імені осіб, які заперечували свою участь у створенні та діяльності суб`єктів господарювання, зокрема у підписанні будь-яких первинних документів, а матеріали справи, у тому числі зміст акту перевірки, заперечень на позов, апеляційної та касаційної скарг, про наявність таких обставин не свідчать.
Водночас суди зауважили, що відповідачем не надано доказів на підтвердження того, що контрагент позивача не мав адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань по спірним операціям, та доказів відсутності фактичних дій, спрямованих на виконання взятих зобов`язань.
Також колегія суддів погоджується з зазначеними твердженнями судів попередніх інстанцій та додатково звертає  увагу на те, що відповідачем не здійснювалась перевірка ТОВ "Тарсан Лтд"        на предмет наявності в останнього необхідних умов для досягнення результатів відповідної економічної діяльності, зокрема, основних фондів, матеріальних та трудових ресурсів, укладених цивільно-правових угод з іншими суб`єктами господарювання щодо надання послуг або виконання робіт. Висновки ж контролюючого органу про неможливість здійснення вказаними підприємствами господарських операцій із позивачем ґрунтуються виключно на оцінці податкової інформації, що не є достатнім для об`єктивного встановлення дійсних обставин.
Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, суди попередніх інстанцій визнали їх такими, що свідчать про помилковість тверджень відповідача щодо відсутності фактичного здійснення господарських відносин між позивачем та вказаним контрагентом.
Враховуючи наведене вище в сукупності, а також зважаючи на положення частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, яка передбачає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, Верховний Суд погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про наявність, в даному випадку, правових підстав для задоволення позовних вимог.
Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, дублюють аргументи акту перевірки та апеляційної скарги, належна правова оцінка яким була надана судами першої та апеляційної інстанцій. Відповідач на обґрунтування своїх вимог не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.
У касаційній скарзі не наведено інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки, запереченні на позовну заяву та з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.
Відповідно до частин 1 - 4 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Згідно з частиною 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення, а постанови Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.12.2017 та Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   І.Я.Олендер