ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

22 листопада 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/18683/22	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Дурасової Ю.В., Лукманової О.М.,     
за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  на рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду  від 04.04.2023 р. (суддя Єфанова О.В.) по справі за позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень
в с т а н о в и В:
22.11.2022 р. ФОП ОСОБА_1 звернулася  до Дніпропетровського  окружного адміністративного суду   з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень, де просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення – рішення від  08.06.2022 р. № 0047830709 про застосування штрафних санкцій в розмірі 300 грн; № 0047840709 про застосування штрафних санкцій в розмірі 610  260 грн; та № 0047850709 про застосування штрафних санкцій в розмірі 1 020 грн. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.04.2023 р.  адміністративний позов задоволений частково, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення – рішення від 08.06.2022 р. №  0047840709 про застосування штрафних санкцій в розмірі 610  260 грн та № 0047850709 про застосування штрафних санкцій в розмірі 1 020 грн, а в решті позову відмовлено.
Не погодившись з рішенням Дніпропетровського   окружного адміністративного суду  від 04.04.2023 р. відповідач   подав апеляційну скаргу, де просили скасувати рішення суду в частині  задоволених позовних вимог, прийняти нове рішення, де відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.
Апеляційна скарга мотивована тим, що суд першої інстанції не дотримав таку основну засаду судочинства, як законність.
На апеляційну скаргу  відповідача позивачем  наданий відзив, де просили  рішення суду залишити без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.
Дослідивши матеріали справи, докази по справі та вислухавши представників сторін, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про  залишення без задоволення апеляційної скарги в зв`язку з наступним.
З матеріалів справи вбачається, що 11.04.2022 р. здійснена державна реєстрація в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб – підприємців та громадських формувань ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується Витягом з реєстру.
12.04.2022 р. позивач зареєстрована в ГУ ДПС у Дніпропетровській області, про що свідчить інформація з реєстру.
01.05.2022 р. позивач зареєстрована платником єдиного податку другої групи.
Судом встановлено, що 06.05.2022 р., на підставі  наказу №1204-п «Про проведення фактичної перевірки господарської одиниці з продажу тютюну, тютюнових виробів та електронних сигарет за адресою: АДРЕСА_1 та направлень №1241 і № 1242 від 06.05.2022 р.   в 14.33 до  ТЦ «Мельница»  прийшли посадові особи відповідача ОСОБА_2  та ОСОБА_3 , де  в 14.33 ОСОБА_2  придбала одноразову електронну сигарету попросивши видати їй чек з банківського терміналу, після чого пішла не чекаючи розрахункового чеку. 
Того ж дня в 14.36 до ТЦ «Мельница»  зайшли посадові особи відповідача   ОСОБА_3 та ОСОБА_2 , пред`явивши продавцю ОСОБА_4 службові посвідчення, повідомили, що здійснюють консультування щодо податкового аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області, попросивши надати їм документи на товар, роздрібна торгівля якого здійснюється.
Також встановлено, що 06.05.2022 р. посадові особи ГУ ДПС слали акт  відмови від підпису у направленні №000114, яким зафіксовано відмову продавця   ОСОБА_4 від підпису у направленні.
16.05.2022 р. посадовими особами відповідача  складений акт (довідка) фактичної перевірки №672/04/36/07/09/РРО/ НОМЕР_1 , де зазначено, що під час перевірки  встановлено:
- проведення розрахункових операцій без застосування РРО, ПРРО, РК та без видачі відповідного розрахункового документу на суму 300,00 грн;
- роздрібна торгівля рідин, що використовуються в електронних сигаретах здійснюється без наявності відповідної ліцензії на загальну суму 152565,00 грн;
- зберігання та реалізація рідин, що використовуються в електронних сигаретах здійснюється без наявності марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 152565,00 грн;
- не надання платником податку посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що  пов`язані з предметом перевірки.
Крім того, перевіркою встановлено, що на момент перевірки 06.05.2022 року об 14:33 відсутні трудові відносини між ФОП ОСОБА_1 та продавцем ОСОБА_4 .
За висновками перевірки встановлені  порушення:
- п.1, 2 ст.3 розд.II Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями) в частині проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстратора розрахункових операцій, без роздрукування та видачі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових;
- ст.11, 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (із змінами та доповненнями) в частині ведення господарської діяльності без наявності відповідної ліцензії та зберігання, транспортування, реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка;
- ст.81, п.85.2 ст.85 Податкового Кодексу України, в частинні не надання у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки;
- ст.2, 21, 22, 23, 24 Кодексу законів про працю України.
Додатком №1 до акту фактичної перевірки №672/04/36/07/09/РРО/ НОМЕР_1 долучений  опис нафтопродуктів та газу скрапленого та/або алкогольних напоїв та тютюнових виробів, які знаходяться в ТЦ «Мельниця» ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 ., а саме: 1. Одноразова електронна сигарета Troll Bar в асортименті: 89 шт. 300 грн; сума 26700 грн  2. Tobacco в асортименті: 27 шт. 290 грн, сума 7830 грн; 3. Vellk в асортименті: 52 шт. 240 грн, сума 12480 грн; 4. Cotton Candy в асортиментів: 5 шт. 260 грн, сума 1300 грн; 5. Elfbar в асортименті: 79 шт. 650 грн, сума 51350 грн; 6. Cultf в асортименті: 35 шт. 265 грн, сума 9275 грн; 7. Tangiers в асортименті: 40 шт. 140 грн, сума 5600 грн; 8. Hupe рідина в асортименті: 12 шт. 250 грн, сума 3000 грн; 9. Asoku в асортименті: 1500: 7 шт. 290 грн, сума 2030 грн, 800: 132 шт. 250 грн, сума 33000 грн.
На підставі акту перевірки 08.06.2022 р. відповідачем  прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №0047830709  про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 300,00 грн;
- №0047840709  про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 610260,00 грн.;
- №0047850709  про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1020,00 грн. 
Так, статтею 80 ПК україни передбачено, що  « 80.1. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
80.2. Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: 
80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;
…80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;…».
Згідно відповіді відповідача від 14.11.2022 р. підставою для фактичної перевірки позивача були відомості бази даних податкової служби щодо здійснення ФОП ОСОБА_1 господарської діяльності без отримання ліцензій на реалізацію тютюнових виробів.
Таким чином, встановлено, що фактична перевірка була призначена з метою встановлення факту реалізації позивачем тютюнових виробів.
Статтею 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що «Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: 
1)проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок….2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);…».
Згідно статті 15 Закону україни «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  «Контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України».
Відповідно статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено, що «За порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: …150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення».
Судом встановлено, що порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій  і здійснення розрахункових операцій та відповідальність за порушення таких вимог  визначені Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а питання виробництва, обігу спирту елитового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, пального та відповідальність за їх порушення врегульовані Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Як вбачається з акту перевірки позивач здійснювала роздрібну торгівлю рідин, що використовуються в електронних сигаретах без ліцензії на загальну суму 152  565 грн  та зберігання і реалізацію таких рідин без маркування акцизного товару, але в ППР № 0047840709 зазначено, що позивач реалізовувала тютюнові вироби.
За таких обставин,  суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність скасування ППР від 08.06.2022 р. № 0047840709.
Крім того, відповідно статті 85 ПК україни встановлено, що « 85.2. Платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
85.4. При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
85.6. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
85.7. Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.
85.8. Посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності)».
А згідно статті 44 ПК України « 44.1. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
…44.6. У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності».
Як слідує з матеріалів справи, на час проведення перевірки позивач була відсутня, запиту на надання необхідних документів від відповідача не отримувала, а відповідач не довів суду  факту, що перевіряючі належним чином повідомили позивача про проведення перевірки та про необхідність надання бухгалтерських документів.
При таких обставинах ППР від 08.06.2022 р. № 0047850709 також підлягає скасуванню.
Приймаючи до уваги вищевикладене, суд апеляційної інстанції повністю погоджується з висновком суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог.
Керуючись ст.ст. 315,316,321,322,325 КАС України, суд – 

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  - залишити без задоволення. Рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду  від 04.04.2023 р. – залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.                
   
Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова