ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 грудня 2023 року 
м. Київ

справа № 160/2020/22
адміністративне провадження № К/990/8073/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючого судді: Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є., 
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Побужський феронікелевий комбінат» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року (суддя: Царікова О.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2023 року (судді: Щербак А.А., Баранник Н.П., Малиш Н.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Побужський феронікелевий комбінат» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -           
                                                 в с т а н о в и в :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Побужський феронікелевий комбінат» (далі - ТОВ «Побужський феронікелевий комбінат», позивач) звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східного МУ ДПС по роботі з ВПП, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 14.01.2022 №19/32-00-07-01-03-29.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2023 року, у задоволенні позову було відмовлено.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій позивач подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норм права у подібних правовідносинах, просить скасувати такі рішення та ухвалити нове, яким позов задовольнити в повному обсязі. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми п. «б» пп.230.1.1 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України (далі - ПК України), адже позивач не є платником акцизного податку - розпорядником акцизного складу, і не відноситься до кола суб`єктів господарювання, на яких покладені обов`язки щодо реєстрації акцизного складу, а також виконання інших дій, не передбачених нормами законодавства України.
У відзиві відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а судові рішення - без змін, оскільки вважає доводи позивача безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій  - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Судами попередніх інстанцій було встановлено, що ТОВ «Побужський феронікелевий комбінат» (ідентифікаційний код юридичної особи 31076956) є юридичною особою приватного права, зареєстрованою у встановленому законом порядку 26.07.2000, основний вид економічної діяльності 24.45 Виробництво інших кольорових металів.
Платником акцизного податку ТОВ «Побужський феронікелевий комбінат» не зареєстроване.
Акцизні склади за ТОВ «Побужський феронікелевий комбінат» не обліковуються, однак, останнє має ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за місцем зберігання: Кіровоградська обл., Голованівський район, смт Побузьке, вул. Промислова, буд. 12, реєстраційний №11040414201900085 від 15.10.2019, видану Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області, термін дії до 15.10.2024.
На підставі направлень на перевірку від 15.12.2021 №2260, від 15.12.2021 №2261, наказу ГУ ДПС України у Кіровоградській області від 14.12.2021 №1570-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «Побужський феронікелевий комбінат», пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України відповідачем було проведено фактичну перевірку позивача, за результатами якої складено Акт від 16.12.2021 №4402/11/11/РРО/31076956.
У ході такої перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем абзаців 1, 4, 6 пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України в частині відсутності реєстрації акцизного складу в Системі електронного адміністрування реалізації пального, необладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірів -лічильників та витратомірів-лічильників.
14 січня 2022 року на підставі вищеозначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення - рішення №19/32-00-07-01-03-29 (форми «ПС»), яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 1' 280' 000,00 грн.
Вважаючи вказане вище податкове повідомлення - рішення протиправним, а свої права - порушеними, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що оскільки річний обсяг отриманого ТОВ "Побужський феронікелевий комбінат" пального перевищує 1000 м3, а об`єм ємнотей для його зберігання 200 м3, позивач вважається розпорядником акцизного складу та у відповідності до вимог пункту «б» абз. 2 пп. 230.1.1 п 230.1 ст. 230 ПК України зобов`язаний був здійснити реєстрацію відповідного складу, і, відповідно, реєстрацію витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників за місцем зберігання пального.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Відповідно до абзаців першого - третього підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Цією ж нормою (абзац шостий) встановлено, що не є акцизним складом, зокрема, приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Отже, передбачений цією нормою виняток застосовується при сукупності умов, а саме: (1) загальна місткість розташованих на території (в приміщенні) ємностей не перевищує 200 кубічних метрів; (2) суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення або території) отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів; (3) пальне використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і суб`єкт господарювання не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Відсутність однієї з наведених умов виключає можливість визнання відповідної території/приміщення не акцизним складом. Відповідно, у випадку, якщо протягом календарного року суб`єкт господарювання отримує пальне в обсягах, що перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), він зобов`язаний до часу, коли буде здійснена господарська операція, в результаті якої виникнуть обставини, які зумовлять обов`язок реєстрації акцизного складу, зареєструвати останній. Тобто, саме з моменту, коли платник податків вже достеменно знає, що відпадає хоча б одна з обов`язкових умов, передбачена абзацом шостим підпункту  14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, він зобов`язаний здійснити реєстрацію акцизного складу.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 17 серпня 2023 року по справі №160/15431/21.
Слід також зазначити, що Законом України від 23 листопада 2018 року № 2628-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» (далі - Закон № 2628-VIII), який набрав чинності 01 січня 2019 року, до ПК України внесені зміни, зокрема, підрозділ 5 розділу XX «Перехідні положення» доповнено пунктами 22-27.
Відповідно до пункту 22 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» ПК України платники податку зобов`язані з 1 травня 2019 року до 1 червня 2019 року зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року. Суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.
Згідно з пунктом 25 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» ПК України норми пунктів 120-2.1-120-2.3 статті 120-2 не застосовуються до акцизних накладних/розрахунків коригування, які платник зобов`язаний скласти з 1 липня по 30 листопада 2019 року. Норми пункту 128-1.2 статті 128-1 застосовуються з 1 жовтня 2019 року, а норми пункту 128-1.3 статті 128-1 - з 1 січня 2020 року (крім штрафних санкцій за неподання електронних документів з акцизних складів, на яких розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, та з акцизних складів, розпорядники яких до 1 липня 2019 року не підпадали під визначення платника податку відповідно до пункту  212.1 статті 212 цього Кодексу). 
Пунктом 230.1 статті 230 ПК України визначено, що акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
Згідно з підпунктом 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України в редакції, чинній з 29 грудня 2019 року, акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Системний аналіз норм права дає підстави для висновку, що після закінчення перехідного періоду, протягом якого існуючі об`єкти, які підпадали під критерії акцизного складу, мали бути зареєстровані як акцизні склади, експлуатація таких  об`єктів, а також створених після набрання чинності вищевказаним Законом №2628-VIII, без їх реєстрації як акцизних складів для мети обігу пального є порушенням податкового законодавства.
Згідно з пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК України відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.
Зі змісту доводів, викладених у касаційній скарзі, вбачається, що позивач не заперечує того, що обсяг пального, отриманого ним протягом календарного року перевищує 1000 м3 (1000000 літрів), а загальна місткість ємностей для зберігання ПММ, - 200 м3. Однак, на переконання позивача, наведені обставини не зумовлюють наявність у нього обов`язку щодо реєстрації платником Акцизного податку - розпорядником акцизного складу, реєстрації акцизного складу, виконання інших дій не передбачених нормами законодавства України, адже він не є платником акцизного податку - розпорядником акцизного складу, і не відноситься до кола суб`єктів господарювання, на яких покладені такі обов`язки.
Надаючи правову оцінку таким доводам позивача, колегія суддів зазначає про те, що аналіз наведених вище правових норм дозволяє дійти висновку, що у разі недотримання хоча б одного із критеріїв, зазначених у абзаці шостому підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, для суб`єктів господарювання такі приміщення та/або території є акцизними складами, в тому числі і у випадку, коли вони використовують отримане пальне виключно для потреб власного споживання та не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Отже, доводи позивача про неправильне застосування судами попередніх інстанцій підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України і пунктів 128-1.1- 128-1.2 статті 128-1 ПК України не знаходять свого підтвердження.
Враховуючи наведені положення підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, встановлені судами обставини справи та правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 17 серпня 2023 року по справі №160/15431/21, колегія суддів дійшла висновку, що суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про відсутність підстав до задоволення позову.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
п о с т а н о в и в :
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2023 року залишити без змін, а касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Побужський феронікелевий комбінат», - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя:                                                                                             І.Л. Желтобрюх
Судді:                                                                                                                      О.В. Білоус 
                                                                                                                                Н.Є. Блажівська