ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 жовтня 2023 р. 	Справа № 520/5432/23	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бартош Н.С.,
Суддів: Подобайло З.Г. ,  Присяжнюк О.В. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий І інстанції Кухар М.Д.) від 13.06.2023 року по справі № 520/5432/23
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Державної податкової служби України
про визнання протиправною та скасування індивідуальну податкову консультацію,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ФОП ОСОБА_1 , звернулася до Харківського окружного адміністративного суду із позовною заявою, в якій просила:
визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України № 182/ІПК/99-00-07-04-01-06 від 27.01.2023;
зобов`язати Державну податкову службу України (ідентифікаційний код: 43005393) надати Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків: НОМЕР_1 ) нову податкову консультацію, з урахуванням висновків суду.
В обґрунтування позовних вимог зазначила, що отримана нею оскаржувана податкова консультація не відповідає вимогам, передбаченим нормами Податкового кодексу України, оскільки фактично не надає відповіді на питання, порушене у зверненні. Вказує на те, що у податковій консультації відповідач обмежився лише цитуванням норм податкового законодавства, не надавши роз`яснення щодо практичного застосування норм податкового кодексу з урахуванням фактичних обставин та доданих платником документів.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 13.06.2023 року по справі № 520/5432/23 позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України № 182/ІПК/99-00-07-04-01-06 від 27.01.2023.
Зобов`язано Державну податкову службу України (ідентифікаційний код: 43005393) надати Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків: НОМЕР_1 ) нову податкову консультацію, з урахуванням висновків суду.
Стягнуто з Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , код НОМЕР_1 ) суму сплаченого судового збору в розмірі 1073 (одна тисяча сімдесят три) грн. 60 коп.
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
Позивач відзив на апеляційну скаргу не подав.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.
Ухвалами Другого апеляційного адміністративного суду від 01.08.2023 р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.06.2023 року по справі № 520/5432/23 та призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження.
Сторони про розгляд справи в порядку письмового провадження повідомлені належним чином.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем та здійснює господарську діяльність на підставі запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 14.11.2019 року № 24800000000236373.
Основним видом діяльності відповідно до КВЕД 2010 є роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (47.11), при цьому господарюючий суб`єкт не здійснює реалізацію підакцизних товарів.
Позивачем 12.01.2023 р. (вих. № 58/57), у відповідності до положень ст. 52 Податкового кодексу України, направлено звернення про надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме, стосовно п. 12 розд. II "Прикінцеві положення" Закону, який з врахуванням змін визначає, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог вказаного Закону не застосовуються, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів.
Позивачем поставлено наступне питання: «Чи має право контролюючий орган після припинення або скасування воєнного стану в Україні перевірити період починаючи з 24 лютого по день закінчення воєнного стану в частині дотримання СГ норм ЗУ від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та застосувати фінансові санкції за його порушення, які відбулися (були вчинені) в період з моменту набранням чинності Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану" по дату припинення або скасування воєнного стану в Україні?».
Державною податковою службою України на звернення позивача надано індивідуальну податкову консультацію № 182/ІПК/99-00-07-04-01-06 від 27.01.2023 року.
Позивач вважає, що індивідуальна податкова консультація № 182/ІПК/99-00-07-04-01-06 від 27.01.2023 року в частині можливого застосування контролюючим органом штрафних санкцій за порушення платниками податків вимог Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", які були вчинені в період з 24 лютого 2022 року по день закінчення або скасування воєнного стану, будуть застосовані податковим органом після чого припинення або скасування на території України, не відповідає вимогам чинного законодавства України, а отже вона підлягає скасуванню судом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов до висновку, що під час дослідження змісту оскаржуваної індивідуальної податкової консультації судом встановлено, що у ній відповідачем не дотримані вимоги чинного законодавства, оскільки в порушення приписів Податкового кодексу України не наведений опис питання, яке заявлене позивачем у зверненні № 58/57 від 12.01.2023, не враховані фактичні обставини, вказані платником, відсутнє обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання норм податкового законодавства. У оскарженому документі наведений лише загальний перелік норм Податкового кодексу України, що не може вважатись податковою консультацією, оскільки вона не дає можливості платнику застосувати її на практиці для вирішення конкретного питання.
В доводах апеляційної скарги відповідач по справі послався на те, що метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування. Зазначив, що Законом України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» розділ II «Прикінцеві положення» Закону № 265 доповнено пунктом 12, відповідно до якого тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються. Вказує, що синтаксична конструкція «тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України», використана законотворцем у пункті 12 розділу II Прикінцевих положень Закону № 265, встановлює тимчасову (у певний проміжок часу) заборону на застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог Закону № 265, а не звільняє суб`єктів господарювання від Документ сформований в системі «Електронний суд» 27.06.2023 5 відповідальності в цілому, тому, суб`єкти господарювання, які допустили порушення вимог Закону № 265 (незалежно від того чи вчинені ці порушення «до», «під час» чи «після» воєнного стану) нестимуть відповідальність згідно із законом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, доводам сторін та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п.п. 14.1.172 прим. 1 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, індивідуальна податкова консультація – роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Згідно з п. 52.1 ст. 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації в письмовій формі повинно містити: найменування для юридичної особи або прізвище, ім`я, по батькові для фізичної особи, податкову адресу, а також номер засобу зв`язку та адресу електронної пошти, якщо такі наявні; код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті); зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації; підпис платника податків; дату підписання звернення.
На звернення платника податків, що не відповідає вимогам, зазначеним у цьому пункті, податкова консультація не надається, а надсилається відповідь у порядку та строки, передбачені Законом України «Про звернення громадян».
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПК України).
За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі. Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов`язково повинна містити назву – податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства (пп. 52.3 ст. 52 ПК України).
Пунктом 52.4 ст. 52 ПК України встановлено, що індивідуальні податкові консультації надаються: в усній формі – контролюючими органами та державними податковими інспекціями; у письмовій формі – контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.
Судовим розглядом встановлено, що 12.01.2023 р. позивачем направлено звернення про надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», де нею було поставлено питання щодо того: «Чи має право контролюючий орган після припинення або скасування воєнного стану в Україні перевірити період починаючи з 24 лютого по день закінчення воєнного стану в частині дотримання СГ норм ЗУ від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та застосувати фінансові санкції за його порушення, які відбулися (були вчинені) в період з моменту набранням чинності Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану" по дату припинення або скасування воєнного стану в Україні?».
Необхідність отримання податкової консультації з цього питання виникла у зв`язку з тим, що Законом України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» розділ II «Прикінцеві положення» Закону № 265 доповнено пунктом 12, відповідно до якого тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються.
Разом з тим, дослідивши зміст наданої позивачу індивідуальної податкової консультації, судом апеляційної інстанції встановлено, що в ній фактично не міститься висновку з питань практичного використання норми законодавства, а наведено лише загальні фрази щодо введення на території України воєнного стану та цитування змін, які внесені до законодавства у зв`язку з цією обставиною. Також в цій консультації наведені посилання на норми, щодо необхідності сплати податків і зборів, право контролюючого органу щодо застосування штрафних санкцій тощо.
На підставі цього, колегія суддів зазначає, що надана позивачу індивідуальна податкова консультація фактично не містить висновку щодо питання, яке було поставлене платником податків перед фіскальним органом.
Натомість, як у відзиві на позовну заяву, так і в доводах апеляційної скарги відповідач посилається на те, що синтаксична конструкція «тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України», використана законотворцем у пункті 12 розділу II Прикінцевих положень Закону № 265, встановлює тимчасову (у певний проміжок часу) заборону на застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог Закону № 265, а не звільняє суб`єктів господарювання від відповідальності в цілому, тому, суб`єкти господарювання, які допустили порушення вимог Закону № 265 (незалежно від того чи вчинені ці порушення «до», «під час» чи «після» воєнного стану) нестимуть відповідальність згідно із законом.
В свою чергу, вказаний податковим органом висновок не був відображений в наданій позивачу індивідуальній податковій консультації.
Колегія суддів зазначає, що при наданні неякісної та/або незаконної податкової консультації контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права, передбаченого пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності, а також вирішити проблемні питання, які виникли при застосуванні податкового законодавства. Це означає, що податкова консультація, яка містить цитування нормативно-правових актів, однак не містить чітких висновків або рекомендацій щодо їх застосування для конкретного платника у певних обставинах, не виконує своє головне завдання.
Аналогічний правовий підхід викладено в постанові Верховного Суду від 28.01.2020 у справі № 804/8131/16.
Враховуючи те, що податковим органом фактично не було зроблено висновку щодо конкретного питання, яке було поставлене платником податків, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що індивідуальна податкова консультація № 182/ІПК/99-00-07-04-01-06 від 27.01.2023 р. підлягає скасуванню із зобов`язання відповідача надати позивачу нову податкову консультацію, у якій надати чітку та конкретну відповідь на поставлене ним запитання з описом питання, що порушується платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтуванням застосування норм законодавства та конкретним висновком з питань практичного використання таких норм законодавства.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (№ 65518/01; пункт 89), Проніна проти України (№ 63566/00; пункт 23) та Серявін та інші проти України (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
Підстави для розподілу судових витрат на підставі ст. 139 КАС України відсутні.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.06.2023 року по справі № 520/5432/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, відповідно до вимог ст. 327, ч. 1 ст. 329 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	Н.С. Бартош 	
Судді	(підпис)  (підпис) 	З.Г. Подобайло    О.В. Присяжнюк