ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

17 жовтня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/4109/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Суховарова А.В., Олефіренко Н.А.,     
  
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Запорізькій області   на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.02.2022 в адміністративній справі №280/4109/21  (суддя Гончарова В.І.) у справі  за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Приморський" до  Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 

в с т а н о в и В:

У травні 2021р. до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю “Приморський”  до Головного управління ДПС у Запорізькій області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України , відповідно до якого позивач просив суд визнати противоправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС Запорізькій області від 20 лютого 2021 року №00005530721 та від 08 квітня 2021 року №0051620721.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21.02.2022      адміністративний позов задоволено.
 Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржив його до апеляційного суду. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким  відмовити в задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що  податковою перевіркою встановлено, що у ТОВ “АГРОЕКОТЕРРА” відсутній достатній трудовий ресурс, виробничі потужності, для виробництва добрив “Екотерра”, які зазначено у накладних, виписаних на ТОВ “ПРИМОРСЬКИЙ”, що свідчить про дефектність документів, якими оформлено операції між даними підприємствами. Крім того, встановлена суперечлива інформація у первинних документах ТОВ “АГРОЕКОТЕРРА”
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги,  дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, на підставі направлень від 17 листопада 2020 року №727 та №729 виданих Головним управлінням ДПС у Запорізькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ “ПРИМОРСЬКИЙ”  щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах (квітень 2020 року, травень 2020 року).
Перевірка проводилась з 17 листопада 2020 року по 23 листопада 2020 року. 
Термін перевірки продовжувався з 24 листопада 2020 року по 25 листопада 2020 року на підставі наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 19 листопада 2020 року №542-п.
За наслідками проведено перевірки податковою службою складено Акт перевірки №2538/08-01-07-20/03750434 від 02 грудня 2020 року “Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ "ПРИМОРСЬКИЙ"  щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах (квітень 2020 року, травень 2020 року)”.
У висновках Акту перевірки зазначено, що перевіркою встановлено порушення ТОВ “ПРИМОРСЬКИЙ” пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4. статті 200, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.
На підставі Акту перевірки №2538/08-01-07-20/03750434 від 02 грудня 2020 року податковою службою винесено 
-          податкове повідомлення-рішення №00005530721 від 20 січня 2021 року, яким ТОВ "ПРИМОРСЬКИЙ" визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у сумі 194161,00 грн.
-          податкове повідомлення-рішення №00005420721 від 20 січня 2021 року, яким ТОВ "ПРИМОРСЬКИЙ" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 289   199,00 грн., а також застосовано штрафні санкції у сумі 144599,50 грн.
Не погоджуючись з податковими повідомленнями рішеннями позивач звернувся до ДПС України зі скаргою, в якій просив такі рішення скасувати.
За результатами розгляду скарги, ДПС України 05 квітня 2021 року прийнято рішення №7634/5/99-00-06-01-01-06, відповідно до якого скаргу задоволено частково, а саме скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 20 січня 2021 року №00005420721 в частині 115 679,60 грн., застосованих штрафних санкцій, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення та податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 20 січня 2021 року №00005530721 залишено без змін.

Відповідно до п.  44.1 ст. 44 ПК України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Положеннями п.  44.6. ст. 44  цього ж  Кодексу  встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
До податкового кредиту, відповідно до п.  198.1 ст. 198 ПК України  відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг, а визначається податковий кредит звітного періоду, з огляду на п.  198.3 ст. 198 ПК України, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст. 193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
До складу податкового кредиту, відповідно до положень п.  198.6. ст. 198 ПК України  не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11 статті 201  цього  Кодексу.
Нормами п.  200.1 ст. 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п.  201.1 ст. 201 ПК України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Також цим підпунктом встановлено вимоги до податкової накладної. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до  ст. 1  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  (далі  Закон) господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Положеннями ст. 4 вищезазначеного Закону передбачено, що бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах, зокрема, повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, відповідно до ч. 1 ст.9 Закону,  є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій, та  повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення, і для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи, відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону ,  можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже аналіз наведених норм чинного законодавства дає можливість зробити висновок про те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, такі господарські операції пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, тому аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції, а наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник податку повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Як встановлено судом та підтверджено матріалами справи, 25 серпня 2020 року між ТОВ “АГРОЕКОТЕРРА”, як постачальником та Товариством з обмеженою відповідальністю “Приморський”, як покупцем укладено договір поставки добрива “Екотерра” органічного рідкого.
Відповідно до положень пункту 1.1 Договору поставки, постачальник зобов`язується передати у власність, а Покупець прийняти і оплатити добриво “Екотерра” органічне рідке - 40280 літрів за ціною 60,00 грн. за 1 літр, без ПДВ.
Судом досліджено: договір поставки від 25 серпня 2020 року, додаткову угоду від 01 вересня 2020 року, додаткову угоду від 30 грудня 2020 року, прибуткову накладну № 886 від 31 серпня 2020 року; прибуткову накладну № 887 від 31 серпня 2020 року, сертифікат відповідності TER.1 Пр.121-20; податкові накладні № 25 від 31 серпня 2020 року, № 26 від 31 серпня 2021 року, договір відповідального зберігання майна від 27 серпня 2020 року, акт № 01 від 31 серпня 2020року.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, що відповідає абзацу 3 пункту 198.6 статті 198 Податкового Кодексу України.
Отримані товарно-матеріальні цінності від ТОВ “АГРОЕКОТЕРРА” прийняті ТОВ “ПРИМОРСЬКИЙ” без зауважень щодо кількості та якості, і зберігаються у ТОВ “АГРОЕКОТЕРРА” згідно договору відповідального зберігання майна від 27 серпня 2020 року.
Отже,  всі господарські операції позивача з ТОВ “АГРОЕКОТЕРРА” підкріплені договорами та бухгалтерськими документами.
Щодо посилання подактково органу,  що у ТОВ “АГРОЕКОТЕРРА” відсутній достатній трудовий ресурс, виробничі потужності, для виробництва добрив “Екотерра”, які зазначено у накладних, виписаних на ТОВ “ПРИМОРСЬКИЙ”, що свідчить про дефектність документів, якими оформлено операції між даними підприємствами, суд зазначає . Відповідно до правової позиції, яка висловлена Верховним Судом у постанові від 12.06.2018р. у справі № 802/1155/17-а відсутність достатньої кількості трудових ресурсів у контрагента, так само як і сертифікатів якості на поставлений товар, а тим паче взаємовідносини контрагента з іншими суб`єктами господарювання, не свідчить про нереальність господарської операції за умови підтвердження її належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку.
Крім того, правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин
Також колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що відповідачем у справі не доведено, а судом  під час розгляду цієї справи, не встановлено наявності  факту узгодженості дій платника податків (позивача у цій справі)  з недобросовісним постачальником (якими на думку відповідача є вищезазначені контрагенти позивача)  з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальника чи сприяння ухиленню постачальником товару від виконання податкових зобов`язань, яке може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит,  як і  не надано відповідачем суду під час розгляду цієї справи належних доказів на підтвердження того, що контрагенти позивача не мали адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань по господарських операціях на час їх виконання, відсутності фактичних дій, спрямованих на виконання взятих зобов`язань чи відсутність можливостей залучення до виконання зобов`язань третіх осіб, тоді як позивачем у встановлений чинним процесуальним законодавством порядок та спосіб доведено факт виконання сторонами своїх зобов`язань за договорами укладеними між позивачем та контрагентом -  ТОВ «АГРОЕКОТЕРРА»,  протягом перевіряємого періоду і використання позивачем товару отримано від цього контрагента у власній господарській діяльності, що призвело до зміни в структурі активів, зобов`язань позивача у справі.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про те, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення даної адміністративної справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права, які регулюють саме ці правовідносини, та постановив правильне рішення про задоволення заявлених позивачем вимог,  зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються зібраними у справі доказами, і оскільки під час апеляційного розгляду справи не було встановлено будь-яких порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які б потягли за собою наявність підстав для скасування або зміни оскаржуваного судового рішення, вважає необхідним рішення суду  першої інстанції від 21.02.2022р. у даній адміністративній справі  залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача  необхідно залишити без задоволення, оскільки доводи, які викладені у апеляційній скарзі, не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції, суперечать зібраним у справі доказам та фактичним обставинам справи, зводяться до переоцінки заявником апеляційної скарги доказів, які були досліджені судом першої інстанції під час розгляду даної адміністративної справи і незгоди з висновками суду з оцінки обставин у справі, а також помилкового тлумачення заявником апеляційної скарги норм матеріального та процесуального  права, не містять інших міркувань, які б не були предметом перевірки судом першої інстанції та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного відповідачем  аргументу, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції у цій справі.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.  310,315,316,321,322 КАС України, суд,-

                                                        ПОСТАНОВИВ: 

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області   -залишити без задоволення. 
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.02.2022 - залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, за винятком наявності підстав передбачених п. 2 ч. 5  ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко