ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 грудня 2023 року 
м. Київ

справа № 826/10253/15
адміністративне провадження № К/9901/41799/18  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Гончарової І.А., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29.08.2017 (головуючий суддя Аліменко В.О., судді: Карпушова О. В., Кучма А.Ю.) у справі №826/10253/15 за позовом Акціонерного товариства «Державна продовольчо-зернова корпорація України» до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «Державна продовольчо-зернова корпорація України» (яке у 2019 році перейменоване на Акціонерне товариство «Державна продовольчо-зернова корпорація України», далі - Акціонерне товариство, АТ «ДПЗК», платник податків, позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Інспекція, податковий орган, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.07.2014 за №97926552207 і №98026552207.

Обґрунтовуючи позовну заяву, посилалось на безпідставність висновків акта документальної перевірки від 23.06.2014 №549/26-55-22-07/37243279 щодо допущення ним порушень при формуванні податкового кредиту та від`ємного значення з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за наслідками господарських операцій із контрагентами-постачальниками сільськогосподарської продукції, робіт і послуг, що були покладенні контролюючим органом в основу прийнятих в подальшому оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. На переконання позивача, ним до перевірки були надані достатні та належним чином оформленні первинні та інші документи, що підтверджують правомірність задекларованих у поданих податкових деклараціях показників.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.07.2016 в задоволенні адміністративного позову відмовлено. У подальшому Київський апеляційний адміністративний суд, задовольнивши апеляційну скаргу АТ «ДПЗК», скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове про задоволення позовних вимог, про що прийняв відповідну постанову від 29.08.2017.

Не погодившись із зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування ним норм матеріального права, а також порушення процесуальних норм - вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин, що мають істотне значення для правильного розгляду справи, просила скасувати дане судове рішення, залишивши в силі постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.07.2016.

У касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків апеляційного суду, посилаючись, зокрема, на таке: 

- суд апеляційної інстанції дійшов неправильних висновків, вказавши на відсутність обставин, з якими норми пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - ПК України) пов`язують можливість звільнення юридичної особи від оподаткування господарських операцій з придбання зернових культур у Аграрного фонду та інших підприємств-постачальників (ТОВ «Дніпромлин», ДП «Регіональний стабілізаційний фонд», ПАТ «Шепетівська реалбаза хлібопродуктів», ТОВ «Злата-Трейд», ТОВ «Трайгон-Експорт», ПП «Оріон-Вектор», ТОВ «Укрфовард», ТОВ «Агроальянс», ПП «Східпроект», ТОВ «Павлоградзернопродукт», ТОВ «Агрометал-Трейд», ТОВ «Колос», ТОВ «Агро Капітал», ПП «ВОБ», ПП «Касмет», ТОВ «АПК Гермес», ТОВ «Хорсагро-Юг», ТОВ «Реал-Трейдінг», ТОВ «Украгроком», ТОВ ТД «Агросвіт», ТОВ «Сталь», ТОВ «Агролент Плюс», ТОВ «Кусто Агро Трейдінг», ТОВ «Юліс Агро», ТОВ «Пром-Оптима», ПП «Промислова фірма «Поліант Плюс», ПП «Сан-кор», ТОВ «Агросток», ТОВ «Клок Агро», ПП «Поділляагрохімсервіс», ПП «Оріон-Вектор»), адже вказані підприємства не є виробниками реалізованої сільськогосподарської продукції, тому позивач безпідставно сформував податковий кредит за наслідками таких відносин;

- операції між позивачем та ТОВ «Глобал-Ресурс», ТОВ «Агромарк», ТОВ «Дойче Агро Компані», ТОВ «Агропродукт-сервіс ЛТД», ТОВ «КМК Юг» помилково розцінені судом як фактично здійснені, оскільки стосовно цих контрагентів податковим органом складені акти про неможливість проведення зустрічних звірок, що свідчить про нереальність вчинених операцій, а надані позивачем документи по взаємовідносинам із ПП «АФ Приват-Агро», ТОВ «Промислова компанія «СДВ-Сервіс», ПП «Фрост-М», ТОВ «Асоціація «Харків-Екоцентр», ТОВ «Укржелдорремонтсервіс» не відображають дійсне виконання ними взятих на себе зобов`язань, не підтверджують транспортування, зберігання товарно-матеріальних цінностей й їх використання у власній господарській діяльності;

- у ході апеляційного провадження не надано належної оцінки ухвалі Печерського районного суду м. Києва від 06.05.2015 у справі №757/14897/15-к, якою звільнено від кримінальної відповідальності головного бухгалтера АТ «ДПЗК» за частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України (далі - КК України); цим рішення встановлено обставини заниження позивачем об`єкту оподаткування податком на прибуток підприємства, у тому числі у зв`язку із безпідставним формуванням витрат за 2013 рік по взаємовідносинах із ТОВ «Глобал-Ресурс», ТОВ «Агромарк», ТОВ «Дойче Агро Компані», ТОВ «Агропродукт-сервіс ЛТД», ТОВ «КМК Юг».

Позивач правом на подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.

Надалі касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому розділом VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15.12.2017.

Відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Судами встановлено, що посадовими особами Інспекції у період з 11.03.2014 по 06.06.2014 проведено планову виїзну документальну перевірку ПАТ «ДПЗК» (код за ЄДРПОУ 37243279) з питання дотримання останнім вимог податкового законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2014.

Результати перевірки оформлені актом від 23.06.2014 № 549/26-55-22-07/37243279 (надалі - акт перевірки), відповідно до висновків якого перевіряючими встановлені випадки вчинення Акціонерним товариством порушень норм податкового законодавства, серед них:  пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.6 і 201.10 статті 201, пункту 15 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму ПДВ 78  850  546,00 грн. та, як наслідок, - заявленої до бюджетного відшкодування суми податку в аналогічному розмірі (в тому числі: за звітні періоди липень 2012 року на 33  405,00 грн., за серпень 2012 року - 8  259,00 грн., за вересень 2012 року - 242,00 грн., за жовтень 2012 року - 20  016,00 грн., за листопад 2012 року - 84  017,00 грн., за грудень 2012 року - 15  276,00 грн., за січень 2013 року - 36  080,00 грн., за лютий 2013 року - 157  253,00 грн., за березень 2013 року - 107  232,00 грн., за квітень 2013 року - 20  496,00 грн., за травень 2013 року - 22  100  669,00 грн., за червень 2013 року - 73  415,00 грн., за липень 2013 року - 28  913  155,00 грн., за серпень 2013 року - 15  597  733,00 грн., за вересень 2013 року - 4  696  255 грн., за жовтень 2013 року - 729  281,00 грн., за листопад 2013 року - 1  568  986,00 грн., за грудень 2013 року - 4  688  776,00 грн.).

Підставою для висновку податкового органу про наявність порушень стали наступні обставини, а саме:

1) віднесення ПАТ «ДПЗК» до складу податкового кредиту за звітні періоди 2012 - 2013 років сум ПДВ (всього 3  095  203,00 грн.) по операціям із придбання сільськогосподарської продукції (зернових) та інших товарно-матеріальних цінностей, робіт (послуг) у суб`єктів господарювання, стосовно яких органами Міндоходів були складені акти про неможливість проведення зустрічної звірки, а саме: ТОВ «Будхіменерго», ТОВ «Парліс», ТОВ «Лозанна-юг», ПП «Юг Транзит Інвест», ОСОБА_1 , ТОВ «Агропродукт Сервіс Лтд», ТОВ «Фінстрой», ПП «СГ Нікопольське», ТОВ «Глобал-ресурс», ПП «АФ Приват Агро», ПП «Монтаж М», ТОВ «Паритет-Агро», ТОВ «Юта-Агро», ПП «Фрост-М», Комерційно-виробнича компанія «Мерсер», ТОВ «Перший лідер-Єн», Асоціація «Харків-екоцентр», ТОВ «Промислова компанія «СДВ-сервіс», ТОВ «Укржелдорремсервіс»;

2) формування філією ПАТ «ДПЗК» - Богданівським «КХП» податкового кредиту за листопад 2012 року за рахунок включення до нього суми ПДВ по операціям із придбання товарів у постачальника ПП «Відан» згідно податкової накладної від 29.11.2012 №79 на суму 52  944,00 грн. (з них ПДВ - 8  824,00 грн.), що не підтверджується документально; зазначене порушення було встановлене в ході проведеної перевірки названої Філії позивача, результати якої оформлені актом від 14.04.2014 №610/220/37506028;

3) за висновками акта перевірки від 01.04.2014 №000021/06-01-22/37568435 інша філія ПАТ «ДПЗК» - Бровківське хлібоприймальне підприємство повторно врахувало у складі податкового кредиту за звітний період грудень 2013 року суму ПДВ у розмірі 22  352,00 грн. по податковій накладній від 22.11.2013 №282 (постачальник - фізична особа-підприємець ОСОБА_2 ), яка нею вже була зарахована до податкового кредиту за відповідний звітний період;

4) в акті перевірки філії ПАТ «ДПЗК» - Миколаївський портовий елеватор від 05.05.2014 №942/14-04-22-02/37506172 зафіксовано, що названа філія в листопаді 2012 року сформувала податковий кредит за рахунок операцій купівлі-продажу із постачальниками ТОВ «Профінструмент-Україна» і ТОВ Фірма «Контур-Контакт»; при цьому Інспекція отримала від ДПІ у Ленінському районі м. Миколаєва ГУ Міндоходів у Миколаївській області акти від 19.02.2014 №571/14-02-22-01/34319308 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Профінструмент» з питань правомірності формування податкового кредиту та витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, по взаємовідносинам з певними підприємствами за звітні періоди 2011 і 2012 років», від 13.04.2014 №2/14-02-22-03/23083299 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ Фірма «Контур-Контакт» щодо документального підтвердження господарського взаємовідносин із платниками податків за період з 01.04.2013 по 31.10.2013», виходячи зі змісту яких перевіряючі дійшли висновку про відсутність у Філії ПАТ «ДПЗК» правових підстав для формування податкового кредиту за звітні періоди листопад 2012 року в сумі 1  629,00 грн., за жовтень 2013 року в сумі 1  433,00 грн. по податкових накладних, виписаних ТОВ «Профінструмент» і ТОВ Фірма «Контур-Контакт»;

5) віднесення до задекларованого за травень 2013 року податкового кредиту сум ПДВ у розмірах 19574,08 грн. і 24  394,07 грн. по податкових накладних постачальників ТОВ «Ізодром» і ТОВ «Авіатек», які, при цьому, не були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки Акціонерне товариство попередньо не подало відповідну заяву про порушення вказаними постачальниками порядку заповнення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних таких податкових накладних, то воно порушило приписи пункту 201.10 статті 201 ПК України;

6) урахування в структурі податкового кредиту за звітні періоди вересень і грудень 2013 року сум ПДВ у розмірах 6  120,00 грн., 73  808,73 грн. і 138  056,67 грн. по взаємовідносинам із контрагентами ТОВ «Дойче Агро Компані» та ТОВ «Агромарк», щодо яких Інспекція отримала від іншого податкового органу акти про неможливість проведення зустрічної звірки;

7) Акціонерне товариство при обрахунку показників податкового кредиту за звітні періоди травень, липень, серпень, вересень та грудень 2013 року врахувало суми ПДВ у загальному розмірі 53  493 599,15 грн. по операціях із придбання зернових культур у підприємств, які, на переконання податкового органу, не є виробниками реалізованої сільськогосподарської продукції, а саме: ТОВ «Дніпромлин», ДП «Регіональний стабілізаційний фонд», ПАТ «Шепетівська реалбаза хлібопродуктів», ТОВ «Злата-трейд», ТОВ «Трайгон-Еспорт», ПП «Оріон Вектор», ТОВ «Укрфорвард», ТОВ «Агроальянс», ПП «Схід продпроект», ТОВ «Павлоградзернопродукт», ТОВ «Агрометал-Трейд», ТОВ «Колос», ТОВ «Агро капітал», ПП «ВОБ», ПП «Касмет», ТОВ «АПК Гермес», ТОВ «Хорсагро-юг», ТОВ «Реал-трейдінг», ТОВ «Украгроком», ТОВ «ТД «Агросвіт», ТОВ «Сталь», ТОВ «Агролент Плюс», ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Кусто Агро Трейдинг», ТОВ «Юліс-Агро», ТОВ «Пром-оптима», ПП «Поліант плюс ПФ», ПП «Сан-кор», ТОВ «Агросток», ТОВ «Клок Агро», ТОВ «Агро 12», ПП «Поділля-агрохімсервіс»;

8) ПАТ «ДПЗК» задекларувало за звітний період травень 2013 року податковий кредит (всього в сумі 21  964  868,00 грн.) по операціях із закупівлі пшениці 3-го класу врожаю 2011 року згідно біржового контракту від 29.04.2013 №664АБ/1211, укладеного з Аграрним фондом; в той же час відповідно до інформації з Автоматизованих інформаційних систем податкових органів Інспекції стало відомо, що Аграрний фонд у 2011 році придбавав пшеницю лише в одного контрагента - ТОВ «Хліб Інвестбуд», який, при цьому, не є виробником реалізованої сільськогосподарської продукції; посилаючись на норми пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, відповідач зазначив, що Аграрний фонд в порушення вимог пунктів 7.2 статті 7, підпункту 9.2.1 пункту 9.2 статті 9 Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України» від 24.06.2004 №1877-IV перерахував названому постачальнику кошти за зернові, із урахуванням у складі таких сум ПДВ.

На основі висновків акта перевірки контролюючим органом 15.07.2014 прийнято ряд податкових повідомлень-рішень, з них оскаржувані у цій судовій справі:

- податкове повідомлення-рішення форми «В4» за №97926552207, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ всього на 79  541  488,00 грн., задекларований у поданих податкових деклараціях за звітні періоди травень-грудень 2013 року;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» за №98026552207, яким ПАТ «ДПЗК» збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ (код платежу 14010100) на 728  028,00 грн. (з них за основним платежем 485  352,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 242 676,00 грн.).

Не погодившись із правомірністю прийнятих на підставі акта перевірки податкових повідомлень-рішень, Акціонерне товариство звернулося до суду з позовом у даній справі.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини Верховний Суд насамперед вважає за необхідне звернути увагу на таке.

Частинами четвертою, п`ятою статті 11 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи у судах попередніх інстанцій) передбачено, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

У відповідності до змісту наведених положень суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також обставини, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на їх підтвердження.

Загальне правило оцінки доказів сформульоване у частині першій статті 86 КАС України, згідно з яким суд оцінює докази, що ґрунтується на всебічному, повному, об`єктивному та безпосередньому дослідженні наявних у справі доказів.

Частиною першою статті 138 КАС України встановлено, що предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Тобто предметом доказування у кожній справі є факти, які становлять основу заявлених вимог і заперечень проти них або мають інше значення для правильного розгляду справи і підлягають встановленню для прийняття судового рішення. З`ясуванню і перевірці доказами підлягають також причини і умови, які сприяли правопорушенню або виникненню публічно-правового спору.

Як передбачено статтею 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги адміністративного судочинства і всебічно перевіривши обставини, вирішив справу у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до цих правовідносин, а також правильно витлумачив ці норми.

Аналогічні за змістом положення закріплені і в КАС України в редакції Закону України від 03 жовтня 2017 року №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів».

У справі, яка розглядається, суд першої інстанції, дійшовши висновку про законність оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень, свої мотиви обґрунтовував тим, що

- позивачем безпідставно віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ у загальному розмірі 53  493 599,15 грн. по операціях із придбання зернових культур у ТОВ «Дніпромлин», ДП «Регіональний стабілізаційний фонд», ПАТ «Шепетівська реалбаза хлібопродуктів», ТОВ «Злата-трейд», ТОВ «Трайгон-Еспорт», ПП «Оріон Вектор», ТОВ «Укрфорвард», ТОВ «Агроальянс», ПП «Схід продпроект», ТОВ «Павлоградзернопродукт», ТОВ «Агрометал-Трейд», ТОВ «Колос», ТОВ «Агро капітал», ПП «ВОБ», ПП «Касмет», ТОВ «АПК Гермес», ТОВ «Хорсагро-юг», ТОВ «Реал-трейдінг», ТОВ «Украгроком», ТОВ «ТД «Агросвіт», ТОВ «Сталь», ТОВ «Агролент Плюс», ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Кусто Агро Трейдинг», ТОВ «Юліс-Агро», ТОВ «Пром-оптима», ПП «Поліант плюс ПФ», ПП «Сан-кор», ТОВ «Агросток», ТОВ «Клок Агро», ТОВ «Агро 12», ПП «Поділля-агрохімсервіс», адже останні не є виробниками реалізованої сільськогосподарської продукції чи підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників, а тому такі операції у відповідності до пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України звільнені від оподаткування ПДВ;

- платником податку не надано ні у ході розгляду справи, ні під час проведення експертизи податкової накладної від 30.04.2013 №994 на суму ПДВ 21    964    868,84 грн, а відтак не підтверджено законність формування податкового кредиту з ПДВ на зазначену суму по фінансово-господарським операціям з Аграрним фондом;

- податковий орган довів необґрунтованість отриманої платником податку податкової вигоди по взаємовідносинам із ТОВ «Глобал-Ресурс», ТОВ «Агромарк», ТОВ «Дойче Агро Компані», ТОВ «Агропродукт-сервіс ЛТД», ТОВ «КМК Юг», ТОВ «Будхіменерго», ТОВ «Парліс», ПП «АФ Приват Агро», ТОВ «Лозанна-юг», ПП «Юг Транзит Інвест», ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «Поларіс», ТОВ «Фінстрой», ПП «Монтаж М», ПП «СГ Нікопольське», ТОВ «Паритет-Агро», ТОВ «Юта-Агро», Комерційно-виробнича компанія «Мерсер», ТОВ «Перший лідер-Єн», ТОВ «Промислова компанія «СДВ-сервіс», ПП «Фрост-М», Асоціація «Харків-екоцентр», ТОВ «Укржелдорремсервіс», оскільки спірні операції оформлювалися лише окремими первинними документами та податковими накладними без фактичного виконання контрагентом обумовлених господарських операцій; при цьому суд врахував наявність ухвали Печерського районного суду м. Києва від 06.05.2015 у справі №757/14897/15-к, якою звільнено від кримінальної відповідальності головного бухгалтера АТ «ДПЗК» за частиною 3 статті 212 КК України й встановлено обставини заниження позивачем об`єкту оподаткування податком на прибуток підприємства, у тому числі у зв`язку із безпідставним формуванням витрат за 2013 рік по взаємовідносинах із ТОВ «Глобал-Ресурс», ТОВ «Агромарк», ТОВ «Дойче Агро Компані», ТОВ «Агропродукт-сервіс ЛТД», ТОВ «КМК Юг».

Суд же апеляційної інстанції, скасовуючи постанову суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, надав власну оцінку вказаним обставинам, на підставі якої дійшов протилежного висновку й погодився з позицією позивача про недопущення ним порушень вимог податкового законодавства при формуванні податкового кредиту.

Проте, як висновки суду першої, так і апеляційної інстанції зроблені за неповної й неналежної оцінки всіх обставин справи, оскільки встановлені в акті перевірки порушення, які призвели до заниження об`єкта оподаткування ПДВ, обґрунтовані відповідачем й, окрім іншого: 1) формуванням філією ПАТ «ДПЗК» - Богданівським «КХП» податкового кредиту за листопад 2012 року за рахунок включення до нього суми ПДВ по операціям із придбання товарів у постачальника ПП «Відан», що не підтверджується документально; 2) повторним включенням філією ПАТ «ДПЗК» - Бровківське хлібоприймальне підприємство до складу податкового кредиту за грудень 2013 року суми ПДВ у розмірі 22  352,00 грн. по податковій накладній від 22.11.2013 №282 (постачальник - фізична особа-підприємець ОСОБА_2 ), яка вже була зарахована до податкового кредиту за відповідний звітний період (що також визнається позивачем як допущене ним порушення у додаткових поясненнях а.с. 84 т. 31); 3) безпідставним формуванням філією ПАТ «ДПЗК» - Миколаївський портовий елеватор в листопаді 2012 року податкового кредиту за рахунок операцій купівлі-продажу із постачальниками ТОВ «Профінструмент-Україна» і ТОВ Фірма «Контур-Контакт»; 4) віднесенням у травні 2013 року до податкового кредиту сум ПДВ по податковим накладним, виписаним ТОВ «Ізодром» і ТОВ «Авіатек», які не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, таким порушенням судами першої та апеляційної інстанції у цій справі жодної правової оцінки надано не було і такий недолік не може бути усунутий судом касаційної інстанції, який позбавлений процесуальної можливості встановлювати нові обставини. Відтак, судам на виконання вимог процесуального закону необхідно перевірити на підставі даних податкового та бухгалтерського обліку, первинних документів, які використовуються в такому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, чи дійсно викладені у акті перевірки обставини, про які зазначено вище, вплинули на розрахунки з бюджетом й, як наслідок, на об`єкт оподаткування ПДВ.

Водночас стосовно інших установлених у ході перевірки порушень Верховний Суд виходить з наступного.

Так згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт «а») 

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які зазвичай супроводжують операції певного виду й відображають реальність таких операцій, повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Надання податковому органу документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її набуття, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

При розгляді конкретної справи суди мають перевіряти доводи сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов, та оцінювати належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок їх у сукупності.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні досліджуватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Отже лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Судами в ході розгляду справи встановлено, що позивач та його філії упродовж перевіряємого періоду мали фінансово-господарські взаємовідносини із постачальниками товарно-матеріальних цінностей та виконавцями робіт (послуг), а саме з: 
- ТОВ «Глобал-ресурс» (договір №60 щодо транспортно-експедиційних послуг від 08.05.2013, предмет якого визначено наданням експедитором послуг, пов`язаних із перевезенням автомобільним транспортом вантажів замовника (ПАТ «ДПЗК»), таких як зернові, зернобобові та олійні культури, продукти їх переробки;
- ТОВ «КВК «Мерсер» (договір купівлі-продажу №01/17 від 17.01.2013, предмет поставки - м`ясо кісткове борошно); 
- ПП «СФГ НІКОПОЛЬСЬКЕ» (договір поставки №25/06-1 від 25.06.2013, предмет поставки - висівки пшеничні, макуха соняшникова); 
- ТОВ «Перший лідер-Єн» (договір поставки №300113-01 від 30.01.2013, предмет поставки - макуха соняшникова); 
- ТОВ «Будхіменерго» (угоди щодо поставки дизельного пального); 
- ПП «Фрост-М» (договір поставки №№212 від 30.11.2012, предмет поставки - двигуни поршневі внутрішнього згорання; договір №183 від 22.10.2022 щодо надання послуг із зачистки та калібрування ємностей для паливно-мастильних матеріалів); 
- ПП «Монтаж-М» (договір підряду №11 від 23.01.2023 щодо виконання передпроектних і проектних робіт зі створення автоматизованої системи комерційного обліку електроенергії на філіях ПАТ «ДПЗК»);
- Асоціацією Харківського міжгалузевого центру екологічної освіти, виховання та науково-практичної діяльності «Харків-Екоцентр» (договори №207-12/119 від 19.07.2012, №235-12/121 від 20.08.2012, предметом яких були роботи з інвентаризації джерел викидів, інвентаризації та паспортизації промислових відходів, розробки дозволів та лімітів на створення й розміщення відходів);
- ТОВ «Юта-Агро» (договір купівлі-продажу №15 від 04.03.2013, предметом якого була реалізація сировини для виробництва комбікормів (пшениця, ячмінь); угода щодо поставки пшениці); 
- ПП «Приват Агро» (договір №26/091 від 26.09.2012 щодо поставки шроту соняшникова); 
- ТОВ «Паритет-агро» (договір №18 від 08.04.2013, предметом якого була поставка кукурудзи); 
- ПП «АФ Приват Агро» (договір №23/01-3 від 23.01.2023 щодо поставки шроту та макухи соняшникової); 
- ПП «ЮГ Транзит Інвест» (договір поставки №25NIK-S від 07.11.2013 щодо поставки зерна українського походження врожаю 2013 року); 
- ТОВ «Парліс» (договір поставки №S225ODS-S від 04.10.2013, предметом якого була поставка сої);
- ТОВ «Лозанна-Юг» (договір поставки №S134NIK-S від 07.11.2013 щодо поставки зерна українського походження врожаю 2013 року - сої); 
- ТОВ «Фінстрой» (договір підряду №353 від 02.08.2013 щодо виконання ремонтних робіт у кабінеті в адміністративній будівлі по вул. Саксаганського, 1); 
- ТОВ «Агропродукт-сервіс ЛТД» (договори №Y001KIR-S від 25.06.2013, №Р003KIR-S від 05.07.2013 щодо поставки зерна українського походження врожаю 2013 року - пшениці); 
- ТОВ «Укржелдорремсервіс» (договір №58/0612 від 20.06.2012, предметом якого були роботи з капітального ремонту обладнання та спецтехніки); 
- ФОП ОСОБА_1 (договір купівлі-продажу №21/12/13 від 21.12.2013, договори поставки №25/10 від 25.10.2013, №14/10 та за №05/11 від 05.11.2013 від 14.10.2013 щодо поставок автозаправної колонки, дизельного палива);
- ТОВ «КМК Юг» (договір поставки №S197ODS-S від 20.09.2013 щодо поставки зерна українського походження врожаю 2013 року);
- ТОВ «Дойче Агро Компані» (договір поставки №K172DNP-S від 17.12.2013 щодо поставки зерна українського походження врожаю 2013 року);
- ТОВ «Агромарк» (договір поставки №S038HRS-S від 06.12.2013 щодо поставки зерна українського походження врожаю 2013 року).

Дійшовши висновків щодо нереальності операцій по поставці товарів (робіт, послуг) позивачу (суд першої інстанції)/їх реальності (суд апеляційної інстанції), суди свої мотиви обґрунтовували відповідно можливістю/неможливістю застосування до платника податків негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту за операціями з контрагентами.

Водночас предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, які підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції, а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту позивача.

Потрібно, щоб первинні документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового зобов`язання на підставі таких операцій.

Разом з тим, ні суд першої, ні суд апеляційної інстанції не навели відповідних мотивів, з посиланням на конкретні умови укладених договорів, фактичний порядок надання поставок, мету придбання тощо, за яких додані до матеріалів справи документи беззаперечно свідчать або не свідчать про фактичне виконання зобов`язань (справжність операцій), не перевірили, чи складені за результатом цих відносин документи їх підтверджують та доводять участь саме працівників контрагентів чи залучених ними осіб при виконанні зобов`язань, не встановили обставин використання позивачем результатів виконання договорів у власній господарській діяльності тощо.

Крім того перевірці підлягали також фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи(іб) до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

До того ж, відповідач у акті перевірки та в ході судового розгляду посилався на те, що ухвалою Печерського районного суду м. Києва від 06.05.2015 у справі №757/14897/15-к звільнено від кримінальної відповідальності головного бухгалтера АТ «ДПЗК» за частиною 3 статті 212 КК України й цим рішенням встановлено обставини заниження позивачем об`єкту оподаткування податком на прибуток підприємства, у тому числі у зв`язку із безпідставним формуванням витрат за 2013 рік по взаємовідносинах із ТОВ «Глобал-Ресурс», ТОВ «Агромарк», ТОВ «Дойче Агро Компані», ТОВ «Агропродукт-сервіс ЛТД», ТОВ «КМК Юг».

Суд першої інстанції розцінив таку обставину як доказ безтоварності господарський операцій позивача із ТОВ «Глобал-Ресурс», ТОВ «Агромарк», ТОВ «Дойче Агро Компані», ТОВ «Агропродукт-сервіс ЛТД», ТОВ «КМК Юг» й безпідставність формування податкового кредиту за їх наслідком. Суд же апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, по суті зазначив, що у вказаному рішенні не досліджувалися питання правомірності формування позивачем витрат при взаємовідносинах із згаданими контрагентами, а відтак посилання Інспекції не можуть слугувати належним підтвердженням висновків акту перевірки.

Частиною 1 статті 69 цього КАС України (у редакції, чинній до 15 грудня 2017 року) встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмету доказування (частина 1 статті 70 КАС України).

Повідомлені контролюючим органом фактичні обставини, що ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій, мали б бути перевірені та отримати належну оцінку, так як стосуються безпосередньо предмету доказування у межах спірних відносин і мають істотне значення для вирішення даного спору.

Однак, суди в порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи так і не перевірили, чи такі дії головного бухгалтера АТ «ДПЗК», про які зазначено у рішенні Печерського районного суду м. Києва від 06.05.2015 у справі №757/14897/15-к, вплинули на показники податкової звітності з ПДВ за період правовідносин, які є предметом дослідження у цій справі, тому, як наслідок, дійшли передчасних висновків про наявність/відсутність значення встановлених у справі №757/14897/15-к обставин для вирішення даного спору.

Також апеляційний суд, відхиляючи посилання Інспекції на інформацію, отриману у ході здійснення заходів податкового контролю та наведену у відповідних актах перевірки контрагентів та/або актах про неможливість проведення зустрічних звірок, з підстав недослідження у таких актах безпосередньо взаємовідносин, за якими позивачем формувався податковий кредит у розглядуваний період, однак, не вказав, у який спосіб надавалася оцінка цим документам (інформації) з огляду на їх(її) відсутність в матеріалах справи.

Відтак не можна вважати повно і всебічно з`ясованими обставини руху активів на шляху до позивача у справі, участь контрагентів у такому ланцюгу та її дійсний вплив на правові наслідки спірних операцій, чи викликали згадані господарські операції зміни в структурі активів та зобов`язань позивача, його власному капіталі та чи спричинили вони реальні зміни майнового стану цього платника податків.

Перевірка таких обставин має значення для правильного вирішення спору, оскільки безпосередньо впливає на встановлення чи спростування факту здійснення господарських операцій та формування на їх підставі правомірної податкової вигоди.

Що стосується формування позивачем податкового кредиту по операціях із придбання зернових культур, Верховний Суд виходить з такого.

Згідно пункту 15 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (у редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо державної податкової служби та у зв`язку з проведенням адміністративної реформи в Україні» від 05.07.2012 №5083-VI) тимчасово до 31 грудня 2014 року включно від оподаткування ПДВ звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 згідно з УКТ ЗЕД (тобто, пшениці, жита, ячменю, кукурудзи, інших зернових культур) та технічних культур товарних позицій 1205  і 1206 00  згідно з УКТ ЗЕД (насіння ріпаку, насіння соняшнику), крім першого постачання таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами - виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників, а також крім постачання таких зернових та технічних культур Аграрним фондом у разі їх придбання з податком на додану вартість.

Операції з вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур, зазначених в абзаці першому цього пункту, звільняються від оподаткування ПДВ.

Норми цього пункту не застосовуються до операцій з постачання зернових культур товарної позиції 1006 (рис) та товарної підкатегорії 1008 10 00 00 (гречка) згідно з УКТ ЗЕД і такі операції оподатковуються ПДВ у порядку, встановленому цим Кодексом.

Таким чином, право на нарахування ПДВ за операціями з поставки зернових і технічних культур мають не лише сільськогосподарські підприємства-виробники, а й підприємства, які безпосередньо придбали таку сільськогосподарську продукцію у сільськогосподарських підприємств-виробників (тобто перше постачання від сільськогосподарського підприємства). При поставці зернових та технічних культур (з урахуванням відповідних кодів УКТ ЗЕД) посередником, який безпосередньо придбав такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств-виробників, такий платник також зобов`язаний нараховувати ПДВ по вказаних операціях.

Право на податковий кредит з ПДВ виникає в разі отримання товарів за наслідками першого постачання зернових/технічних культур сільськогосподарськими підприємствами-виробниками або від підприємств, які безпосередньо придбали такі зернові/технічні культури у сільськогосподарських підприємств-виробників.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що позивачем у травні, липні, серпні, вересні та грудні 2013 року віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ по операціях із придбання зернових культур у ТОВ «Дніпромлин», ДП «Регіональний стабілізаційний фонд», ПАТ «Шепетівська реалбаза хлібопродуктів», ТОВ «Злата-трейд», ТОВ «Трайгон-Еспорт», ПП «Оріон Вектор», ТОВ «Укрфорвард», ТОВ «Агроальянс», ПП «Схід продпроект», ТОВ «Павлоградзернопродукт», ТОВ «Агрометал-Трейд», ТОВ «Колос», ТОВ «Агро капітал», ПП «ВОБ», ПП «Касмет», ТОВ «АПК Гермес», ТОВ «Хорсагро-юг», ТОВ «Реал-трейдінг», ТОВ «Украгроком», ТОВ «ТД «Агросвіт», ТОВ «Сталь», ТОВ «Агролент Плюс», ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Кусто Агро Трейдинг», ТОВ «Юліс-Агро», ТОВ «Пром-оптима», ПП «Поліант плюс ПФ», ПП «Сан-кор», ТОВ «Агросток», ТОВ «Клок Агро», ТОВ «Агро 12», ПП «Поділля-агрохімсервіс».

За висновком суду першої інстанції позивачем порушено вимоги пунктів 198.1, 198.2, 198.3 і п. 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201, пункту 15 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України й безпідставно сформовано податковий кредит за вказаними операціями, адже відсутні докази поставки зернових культур саме сільськогосподарськими підприємствами-виробниками або підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові/технічні культури у сільськогосподарських підприємств-виробників.

Суд же апеляційної інстанції вважав, що податковий орган, не заперечуючи проти товарності зазначених господарських операцій, не довів обставин допущення позивачем або його контрагентами порушень норм пункту 15 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

В контексті наведеного варто вказати, що відповідно до пункту 209.1 статті 209 ПК України (у відповідній редакції) резиденти, як-от: юридичні особи та їх відокремлені особи, які утворені та провадять свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням як на її території, так і за її межами (абзац другий підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 ПК України), у сфері сільського і лісового господарства та рибальства, відповідають критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), можуть обрати спеціальний режим оподаткування.

Сільськогосподарським відповідно до пункту 209.6 цієї ж статті вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Водночас згідно пунктів 11.1-11.3 статті 11 ПК України спеціальні податкові режими встановлюються та застосовуються у випадках і порядку, визначених виключно цим Кодексом. Спеціальний податковий режим - це система заходів, що визначає особливий порядок оподаткування окремих категорій господарюючих суб`єктів. Спеціальний податковий режим може передбачати особливий порядок визначення елементів податку та збору, звільнення від сплати окремих податків та зборів.

Проте, враховуючи наведені положення матеріального закону, ні суд першої, ні суд апеляційної інстанції не скористалися наданими їм процесуальним законодавством інструментами, спрямованими на усунення причин та умов, що унеможливлюють всебічне, повне та об`єктивне з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі шляхом виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Як наслідок, у ході розгляду справи судами не з`ясовано походження товару, що виступав предметом розглядуваних поставок сільськогосподарської продукції, статус відповідних підприємств - постачальників (їх контрагентів) й, відповідно, обставин придбання позивачем цього товару у заявлених обсягах саме в сільськогосподарських виробників чи підприємств, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників, що виключає можливість оцінки судом касаційної інстанції податкових наслідків розглядуваних операцій.

Окрім того, свою позицію про порушення Акціонерним товариством порядку формування податкового кредиту за травень 2013 року по операціях із закупівлі пшениці 3-го класу врожаю 2011 року згідно біржового контракту від 29.04.2013 №664АБ/1211, укладеного з Аграрним фондом (суд першої інстанції),/його дотримання (апеляційний суд) суди попередніх інстанцій побудували в основному на відсутності/наявності у матеріалах справи податкової накладної від 30.04.2013 №994 на суму ПДВ 21    964    868,84 грн., однак залишили поза увагою та без надання відповідної правової оцінки викладені у акті перевірки обставини, що слугували підставою для висновку контролюючого органу про порушення позивачем вимог пункту 15 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в цьому аспекті, а саме інформації щодо придбання Аграрним фондом у 2011 році такої пшениці лише в одного контрагента - ТОВ «Хліб Інвестбуд», який, як стверджується відповідачем, не є виробником реалізованої сільськогосподарської продукції.

У взаємозв`язку із наведеним слід також зазначити, що дійсно юридична оцінка обставин справи має бути надана саме судом за результатами її розгляду та ґрунтуватися на правильному застосуванні норм матеріального права, а висновок судово-економічної експертизи по справі, яка була призначена судом за клопотанням представника позивача, не є безумовною підставою для звільнення від доказування у даному спорі та дослідження суті (змісту) господарських операцій, виконання яких ставиться під сумнів контролюючим органом.

Висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, визначеними статтею 86 КАС України (у редакції, чинній на момент розгляду справи судами попередніх інстанцій). Незгода суду з висновком експерта повинна бути вмотивована у судовому рішенні (стаття 82 КАС України у відповідній редакції).

За загальним правилом у ході судово-економічної експертизи здійснюється арифметична, реквізитна та нормативна перевірка наданих на дослідження документів, проводиться дослідження відповідності кількісних і сумових характеристик первинних документів записам в облікових регістрах.

У справі, яка розглядається, суд першої інстанції у своєму рішенні відхилив позицію експертів в частині висновків на перше, четверте, п`яте та шосте питання, викладену у висновку судово-економічної експертизи від 31.03.2016 №18115/15-45/5230-5234/16-45, з огляду на те, що останніми надано правову оцінку висновкам податкового органу, зазначеним в акті перевірки, що є компетенцією суду, та залишено без відповіді правильність розрахунку (нарахування) сум податкового кредиту з ПДВ у відповідних деклараціях з ПДВ. Апеляційний же суд взагалі залишив поза увагою та без відповідної оцінки такий засіб доказування.

Проте, жодних мотивів стосовно прийнятності висновку судово-економічної експертизи від 31.03.2016 №18115/15-45/5230-5234/16-45 в частині відповідей на друге та третє питання, зокрема щодо наявності підстав для формування податкового кредиту по операціям з поставки зернових культур підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові культури у сільськогосподарських підприємств-виробників за липень, серпень, вересень та грудень 2013 року, а також правильності віднесення філією ПАТ «ДПЗКУ» «Бровківське хлібоприймальне підприємство» сум ПДВ до складу податкового кредиту за грудень 2013 року, суд першої інстанції не навів, як і не вказав на незгоду з висновком експерта в частині встановленої в ході проведення експертизи арифметичної неточності задекларованих платником та наведених у акті перевірки показників податкової звітності з ПДВ за період, що є спірним.

Відтак, висновок суду першої інстанції про завищення позивачем податкового кредиту у визначеному Інспекцією розмірі й, відповідно, від`ємного значення ПДВ та протилежний такому висновок апеляційного суду про дотримання позивачем порядку обчислення й сплати податку не можна визнати обґрунтованими.

Допущені судами при з`ясуванні обставин цієї справи недоліки щодо обсягу, змісту, необхідності та достатності доказів унеможливлюють формулювання правового висновку. Їх усунення можливе лише у разі відновлення судового розгляду справи судом першої інстанції.

Враховуючи, що в силу вимог процесуального закону допущені порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, судові рішення підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.07.2016 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29.08.2017 скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді | С.С. Пасічник І.А. Васильєва   І.А. Гончарова