ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 жовтня 2023 року 
м. Київ

справа № 400/544/19
касаційне провадження № К/9901/21296/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Пасічник С.С., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський тепловозоремонтний завод»
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Танасогло Т.М.; судді: Димерлій О.О., Єщенко О.В.)
у справі № 400/544/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський тепловозоремонтний завод»
до Головного управління ДПС у Миколаївській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
У С Т А Н О В И В:
У лютому 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Миколаївський тепловозоремонтний завод» (далі - ТОВ «МТРЗ», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - ГУ ДПС у Миколаївській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22 січня 2019 року № 00004671402, № 00004681402, № 00004691402.
Рішенням від 29 вересня 2020 року Миколаївський окружний адміністративний суд позов задовольнив частково.
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 22 січня 2019 року № 00004571402 в частині збільшення ТОВ «МТРЗ» грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 129  081,00 грн та штрафу на суму 32 270,25 грн.
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 22 січня 2019 року № 00004681402 в частині збільшення платнику грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 443  612,00 грн та штрафу в розмірі 110  903,00 грн.
Визнав протиправним та скасував у повному обсязі податкове повідомлення-рішення від 22 січня 2019 року № 00004691402.
В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив. 
П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 04 березня 2021 року рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2020 року скасував. 
Прийняв нове рішення, яким визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 22 січня 2019 року № 00004671402 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в загальній сумі 133 163,65 грн, з яких 106 531,01 грн за основним зобов`язанням та 26 632,64 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2021 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог та залишити в силі у вказаній частині рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2020 року.
Мотивуючи касаційну скаргу, позивач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права. При цьому, зазначає про помилковість висновків апеляційного суду про нереальність господарських операцій платника з Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТЕР-ГРУП» (далі - ТОВ «МЕТЕР-ГРУП»), Товариством з обмеженою відповідальністю «Промисловий транспорт» (далі - ТОВ «Промисловий транспорт») та Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро-юг-сервіс» (далі - ТОВ «Агро-юг-сервіс»).
Ухвалою від 02 серпня 2021 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «МТРЗ».
19 серпня 2021 року від відповідача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права.
Разом із відзивом на касаційну скаргу податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - ГУ ДПС у Миколаївській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ ВП 44104027), у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судовим розглядом встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «МТРЗ» з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість за період з 01 жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, за період з 01 жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 04 листопада 2014 року по 30 червня 2018 року з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків та зборів, за результатами якої складено акт від 27 листопада 2018 року № 2853/14-29-14-02/39471500.
Відповідно до висновків названого акта перевірки відповідачем встановлені порушення платником, зокрема, вимог:
пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, статті 135 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток в загальній сумі 234  588,00 грн;
пункту 185.1 статті 185, пунктів 187.1, 187.8 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в загальній сумі 493  456,00 грн, а також з огляду на те, що не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних зведені податкові накладні, в яких платник податку повинен був визначити податкові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 118 833,33 грн.
На підставі таких висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 22 січня 2019 року:
№ 00004671402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на 293  235,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 234 588,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 56 647,00 грн (предметом касаційного перегляду є 1 151,00 грн за податковим зобов`язанням та 287,75 грн за штрафними (фінансовими санкціями);
№ 00004681402, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 660  820,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 493 456,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 123  364,00 грн (предметом касаційного перегляду є 443  612,00 грн за податковим зобов`язанням та 110  903,00 грн за штрафними (фінансовими санкціями);
№ 00004691402, яким за нереєстрацію податкових накладних на суму 118 833,33 грн до товариства застосовано штраф в розмірі 59  460,67 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії в оскаржуваних частинах, Верховний Суд виходить із такого.
Згідно із підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 198.1 статті 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Згідно із пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
За приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Частиною першою статті 9 Закону України Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності та роботи отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в оскаржуваній частині, апеляційний суд погодився з висновками контролюючого органу про нереальність господарських операцій платника з ТОВ «МЕТЕР-ГРУП», ТОВ «Промисловий транспорт» та ТОВ «Агро-юг-сервіс».
Суд апеляційної інстанції зазначив, що позивачем не було надано товарно-транспортних накладних на транспортування товару від ТОВ «МЕТЕР-ГРУП», а свідоцтво платника податку на додану вартість зазначеного контрагента анульовано 14 червня 2018 року. Крім того, суд звернув увагу на наявність кримінального провадження за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України відносно ТОВ «МЕТЕР-ГРУП».
Щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «Промисловий транспорт», то апеляційний суд дійшов висновку про їх нереальність з огляду на невідповідність номенклатури наданих послуг згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних. 
Стосовно відносин позивача з ТОВ «Агро-юг-сервіс», то суд апеляційної інстанції зазначив, що придбаний платником жир не призначений для використання у процесі здійснення ремонтних робіт тепловозів. 
Разом з тим, під час апеляційного перегляду справи судом не було перевірено доводи позивача щодо наявності первинних документів, а також не вирішено питання їх достовірності, достатності, належності для підтвердження або спростування висновків податкового органу.
Суд звертає увагу, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Сама по собі наявність кримінального провадження відносно контрагента платника податків не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських операцій.
Суд зазначає також, що наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути самостійною підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні витрат та податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
В зв`язку з чим потребує додатковій перевірці реальність виконання господарських операцій із зазначеними контрагентами з урахуванням документів та наданих сторонами доказів, оцінених у їх сукупності. 
За таких обставин, Верховний Суд не може погодитись з висновком суду апеляційної інстанції, який, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, вказав про необґрунтованість позовних вимог без повного з`ясування всіх фактичних обставин у справі.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
За приписами частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судового рішення суду апеляційної інстанції і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
ПОСТАНОВИВ:
Замінити відповідача у справі - Головне управління ДПС у Миколаївській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ ВП 44104027).
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський тепловозоремонтний завод» задовольнити частково. 
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2021 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                          І. А. Гончарова
Судді                                                                                                              С. С. Пасічник 
                                                                                                              Р. Ф. Ханова