ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 листопада 2023 р. 	Справа № 440/7243/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Перцової Т.С. ,  Русанової В.Б. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.08.2023, головуючий суддя І інстанції: С.О. Удовіченко, по справі № 440/7243/23
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю "САН РОСТ"  
до               Головного управління ДПС у Полтавській області ,               Державної податкової служби України                       
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "САН-РОСТ" (далі - позивач, ТОВ "САН-РОСТ") звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач 1, ГУ ДПС у Полтавській області) Державної податкової служби України (далі - відповідач 2, ДПС України), в якому просило:
1. визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:
- № 8330211/43187830 від 23 лютого 2023 року,
- № 8761125/43187830 від 23 лютого 2023 року,
- № 8761126/43187830 від 23 лютого 2023 року,
2. зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:
- № 7 від 26 грудня 2022 року,
- № 8 від 26 грудня 2022 року,
- № 9 від 26 грудня 2022 року виписані та подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "САН РОСТ".   
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 15.08.2023 позов задоволено.
Головне управління ДПС у Полтавській області, не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування зазначає, що поданий позивачем пакет документів по податковим накладним був недостатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №7,8,9, а тому оскаржувані рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН є правомірними. 
Також, вважає позовну вимогу про зобов`язання податкового органу зареєструвати ПН/РК в ЄРПН неправомірною, оскільки такі дії є дискреційними повноваженнями відповідача, а вимога про зобов`язання зареєструвати податкову накладну є передчасною.
Позивач, ДПС України правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористались.
Відповідно до ч. 1 ст. 308, п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглянута в межах доводів апеляційної скарги, в порядку письмового провадження.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, що 
ТОВ "Сан Рост" (код ЄДРПОУ 43187830) зареєстровано як юридична особа 10 серпня 2022 року, номер запису 1005691070004001131 (т.2 а.с. 104-105).
23 вересня 2023 року між ТОВ "Сан Рост" (постачальник) та АТ "Українська залізниця" (покупець) укладено договір поставки № ПР/НХ-22338/НЮ (т.1 а.с. 171-176).
Предметом договору є поставка постачальником покупцю запасних частин до автомобільної та автотракторної техніки згідно із специфікацією № 1 (додаток № 1). Найменування, кількість товару зазначені у специфікації №1. Виробники товару: зазначені у специфікації №1.
26 грудня 2022 року ТОВ "Сан Рост" виписано видаткову накладну № 4 (т.1 а.с. 183).
26 грудня 2022 року ТОВ "Сан Рост" виписано рахунок на оплату № 4 (т.1 а.с. 187).
26 грудня 2023 року між ТОВ "Сан Рост" та АТ "Укрзалізниця" підписано акт прийому-передачі за договором від 23 вересня 2022 року № ПР/НХ-22338/НЮ (т.1 а.с. 189-190).
Поставка товару здійснювалась автомобільним перевізником ФОП ОСОБА_1 на замовлення ТОВ "Сан Рост", що підтверджується товарно-транспортною накладною № Р4 від 26 грудня 2022 року (т.1 а.с. 185).
За фактом першої події, отримання товару, ТОВ "Сан Рост" складено 26 грудня 2022 року податкову накладну № 7 (т.1 а.с. 162).
15 лютого 2023 року ТОВ "Сан Рост" отримано квитанцію, якою повідомлено, що документ прийнято, реєстрацію зупинено. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 8413,8708, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник "D"=0000%, "P"=0 (т.1 а.с. 163).
17 лютого 2023 року ТОВ "Сан Рост" направлено до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 2 (т.1 а.с. 164).
23 лютого 2023 року Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення № 8330211/43187830, яким ТОВ "Сан Рост" відмовлено в реєстрації податкової накладної № 7 від 26 грудня 2022 року з підстав: до повідомлення платником не надано декларації постачальника про відповідність № 001, сертифікати якості, що передбачено пунктом 2.3 договору поставки № Пр/НХ-22338/НЮ від 23 вересня 2022 року. Крім того, платником не відображено у податковій декларації з податку на додану вартість за грудень 2022 року рядок 10.4 придбання товарів "з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість" (т.2 а.с. 89-90).
28 лютого 203 року ТОВ "Сан Рост" подано скаргу № 8330211/43187830 щодо рішення про відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та додаткові документи із поясненнями (т.2 а.с. 91).
За результатами розгляду вищевказаної скарги ДПС України 07 березня 2023 року прийнято рішення № 23125/43187830/2, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі (т.2 а.с. 97).
26 грудня 2022 року ТОВ "Сан Рост" виписано видаткову накладну № 5 (т.1 а.с. 29).
26 грудня 2022 року ТОВ "Сан Рост" виписано рахунок на оплату № 5 (т.1 а.с. 31).
26 грудня 2023 року між ТОВ "Сан Рост" та АТ "Укрзалізниця" підписано акт прийому-передачі за договором від 23 вересня 2022 року № ПР/НХ-22338/НЮ (т.1 а.с. 189-190).
Поставка товару здійснювалась автомобільним перевізником ФОП ОСОБА_1 на замовлення ТОВ "Сан Рост", що підтверджується товарно-транспортною накладною № Р5 від 26 грудня 2022 року (т.1 а.с. 33).
За фактом першої події, отримання товару, ТОВ "Сан Рост" складено 26 грудня 2022 року податкову накладну № 8 (т.1 а.с. 18).
15 лютого 2023 року ТОВ "Сан Рост" отримано квитанцію, якою повідомлено, що документ прийнято, реєстрацію зупинено. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 8427,8511,8708, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник "D"=0000%, "P"=0 (т.1 а.с. 19).
03 травня 2023 року ТОВ "Сан Рост" направлено до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 1 (т.1 а.с. 20).
05 травня 2023 року Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення № 8761125/43187830, яким ТОВ "Сан Рост" відмовлено в реєстрації податкової накладної № 8 від 26 грудня 2022 року з підстав: до повідомлення платником надано первинні документи щодо транспортування товарів з ФОП " ОСОБА_1 , який є неплатником ПДВ, але згідно поданого звіту 4-ДФ за 4 квартал 2022 року платником не відображено нарахування та виплату за надані послуги по 157 ознаці (т.1 а.с. 90).
09 травня 2023 року ТОВ "Сан Рост" подано скаргу № 8761125/43187830 щодо рішення про відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та додаткові документи із поясненнями (т.1 а.с. 91).
За результатами розгляду вищевказаної скарги ДПС України 16 травня 2023 року прийнято рішення № 43195/43187830/2, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси (т.1 а.с. 97).
26 грудня 2022 року ТОВ "Сан Рост" виписано видаткову накладну № 6 (т.1 а.с. 109).
26 грудня 2022 року ТОВ "Сан Рост" виписано рахунок на оплату № 6 (т.1 а.с. 111).
26 грудня 2023 року між ТОВ "Сан Рост" та АТ "Укрзалізниця" підписано акт прийому-передачі за договором від 23 вересня 2022 року № ПР/НХ-22338/НЮ (т.1 а.с. 189-190).
Поставка товару здійснювалась автомобільним перевізником ФОП ОСОБА_1 на замовлення ТОВ "Сан Рост", що підтверджується товарно-транспортною накладною № Р6 від 26 грудня 2022 року (т.1 а.с. 113).
За фактом першої події, отримання товару, ТОВ "Сан Рост" складено 26 грудня 2022 року податкову накладну № 9 (т.1 а.с. 98).
15 лютого 2023 року ТОВ "Сан Рост" отримано квитанцію, якою повідомлено, що документ прийнято, реєстрацію зупинено. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 8301, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник "D"=0000%, "P"=0 (т.1 а.с. 99).
03 травня 2023 року ТОВ "Сан Рост" направлено до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 2 (т.1 а.с. 100).
05 травня 2023 року Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення № 8761126/43187830, яким ТОВ "Сан Рост" відмовлено в реєстрації податкової накладної № 9 від 26 грудня 2022 року з підстав: до повідомлення платником надано первинні документи щодо транспортування товарів з ФОП " ОСОБА_1 , який є неплатником ПДВ, але згідно поданого звіту 4-ДФ за 4 квартал 2022 року платником не відображено нарахування та виплату за надані послуги по 157 ознаці (т.1 а.с. 154).
09 травня 2023 року ТОВ "Сан Рост" подано скаргу № 8761126/43187830 щодо рішення про відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та додаткові документи із поясненнями (т.1 а.с. 155).
За результатами розгляду вищевказаної скарги ДПС України 16 травня 2023 року прийнято рішення № 43235/43187830/2, яким залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси (т.1 а.с. 161).
Не погодившись з рішенням від 23 лютого 2023 року № 8330211/43187830, № 8761125/43187830 та № 8761126/43187830 про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з неправомірності оскаржуваного рішення відповідача про відмову у реєстрації податкової накладної, надання позивачем належних документів в підтвердження реальності господарських операцій, а також відсутності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкової накладної у ЄРПН.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, що набула чинності з 01.02.2020 (далі - Порядок № 1165).
За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).
Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до отриманих платником податку ТОВ "САН-РОСТ" квитанції від 15.02.2023 про зупинення реєстрації спірних податкових накладних №7,8,9 від 26.12.2022, операції, які в них відображені, відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Додатку № 3 до Порядку № 1165 під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Колегією суддів встановлено, що в якості підстави для зупинення реєстрації в повідомленнях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних контролюючий орган вказав на те, що для реєстрації податкових накладних коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8413,8708 щодо ПН №7, 8427,8511,8708 щодо ПН №8, 8301 щодо ПН №9, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).
Разом з цим, з досліджених колегією суддів квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 26.12.2023 №7,8,9 не вбачається відображення будь-яких розрахунків, що не відповідає вимогам пп. 2 п. 11 Порядку № 1165.
Посилання відповідача на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8413,8708 щодо ПН №7, 8427,8511,8708 щодо ПН №8, 8301 щодо ПН №9 в таблиці платника податку та те, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання, є необґрунтованими, оскільки відповідно до п.12 Порядку № 1165, подання такої таблиці є правом платника податків, крім того вона не подавалася позивачем.
Відповідачем у квитанції не зазначено конкретного переліку документів, які б були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Колегія суддів зазначає, що в даному випадку недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим необмеженої дискреції.
Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 03.06.2021 по справі № 2040/7098/18, від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22.
Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законними.
Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з п. 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Згідно з вимогами п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акту індивідуальної дії.
Колегія суддів зазначає, що ДПС у квитанції не конкретизувала, саме які документи позивач мав надати, а після отримання наданих позивачем документів не зазначила про їх недоліки, додаткових документів від позивача не вимагала.
Як вбачається з оскаржуваних рішень підставою для відмови у реєстрації податкових накладних слугувало ненадання платником податків договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них щодо ПН №7, надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства щодо ПН №8, 9.
Разом з тим, позивачем подавались контролюючому органу документи в підтвердження вчинення господарської операції, зокрема:
- щодо ПН №7 від 26.12.2022:  Копія договору оренди нерухомого індивідуально визначеного майна №01/05-22 від 23.05.2022 р.; Копія договору оренди транспортних засобів №1 від 22.08.2022 р.; Копія форми №20-ОПП від 04.01.2023 р.; Копія форми №20-ОПП від 26.01.2023 р.; Копія наказу №1-К від 16.06.2022 р.; Копія штатного розкладу від 11.01.2023 p.; Копія договору поставки №НР/НХ-22338/НЮ від 23.09.2022 р.; Копія письмової рознарядки №НГ/ПЗТ-2-3/970 від 28.11.2022 р.; Копія видаткової накладної №4 від 26.12.2022 р.; Копія рахунку на оплату №4 від 26.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №Р4 від 26.12.2022 р.; Копія акту прийому - передачі товару б/н від 26.12.2022 р.; Копія довіреності від 08.12.2022 р.; Копія договору поставки товару №06-11 від 28.11.2022 р.; Копія видаткової накладної №08/12 від 14.12.2022 р.; Копія рахунку на оплату №08/12 від 14.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №Р08/12 від 14.12.2022 р.; Копія видаткової накладної №04/12 від 07.12.2022 р.; Копія рахунку на оплату №04/12 від 07.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №Р04/12 від 07.12.2022 р.; Копії банківських виписок; Копія договору поставки №126861-22 від 05.12.2022 р.; Копія видаткової накладної №ХВ-2191999 від 09.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №XB-1538058 від 10.12.2022 р.; Копія бухгалтерської довідки №7 від 17.02.2023 р.; Копія акту звірки взаєморозрахунків від 27.01.2023 р.; Копія заявки-договору №04/12 від 07.12.2022 р. на перевезення вантажу автомобільним транспортом; Копія акту надання послуг №141 від 07.12.2022 р.; Копія заявки-договору №08/12 від 14.12.2022 р. на перевезення вантажу автомобільним транспортом; Копія акту падання послуг №146 від 14.12.2022 р.; Копія акту звірки взаєморозрахунків від 02.02.2023 р.; Копія акту звірки розрахунків від 02.02.2023 р.; Копія уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2022 року; Копія договору-заявки №20 від 26.12.2022 р. на перевезення вантажу автомобільним транспортом; Копія акту надання послуг №6 від 27.12.2022 р.; Копія повідомлення про прийняття працівника на роботу від 11.01.2023 р.
- щодо ПН №8 від 26.12.2022:  Копія договору оренди нерухомого індивідуально визначеного майна № 01/05-22 від 23.05.2022 р.; Копія договору оренди транспортних засобів №1 від 22.08.2022 р.; Копія форми №20-ОПП від 04.01.2023 р.; Копія форми №20-ОПП від 26.01.2023 р.; Копія наказу №1-К від 16.06.2022 р.; Копія штатного розкладу від 11.01.2023 р.; Копія договору поставки №ПР/НХ-22338/НЮ від 23.09.2022 р.; Копія письмової рознарядки № НГ/НЗТ-2-3/970 від 28.11.2022 р.; Копія видаткової накладної № 5 від 26.12.2022 р.; Копія рахунку на оплату №5 від 26.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №Р5 від 26.12.2022 р.; Копія акту прийому - передачі товару б/н від 26.12.2022 р.; Копія довіреності від 08.12.2022 р.; Копія договору поставки товару №06-11 від 28.11.2022 р.; Копія видаткової накладної №13 від 16.12.2022 р.; Копія рахунку на оплату №13 від 16.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №Р13 від 16.12.2022 р.; Копія видаткової накладної №04/12 від 07.12.2022 р.; Копія рахунку на оплату №04/12 від 07.12.2022 р.; Копія товарно-трансопртної накладної №Р04/12 від 07.12.2022 р.; Копії банківських виписок; Копія договору поставки №126861-22 від 05.12.2022 р.; Копія видаткової накладної №XB-2191999 від 09.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №XB-1538058 від 10.12.2022 р.; Копія бухгалтерської довідки №8 від 03.05.2023 р.; Копія акту звірки взаєморозрахунків від 27.01.2023 р.; Копія заявки-договору №04/12 від 07.12.2022 р. на перевезення вантажу автомобільним транспортом; Копія акту надання послуг №141 від 07.12.2022 р.; Копія заявки-договору №13 від 16.12.2022 р. на перевезення вантажу автомобільним транспортом; Копія акту надання послуг №152 від 16.12.2022 р.;  Копія акту звірки взаєморозрахунків від 02.02.2023 р.; Копія акту звірки взаєморозрахунків від 02.02.2023 р.; Копія уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2022 року; Копія договору-заявки №20 від 26.12.2022 р. на перевезення вантажу автомобільним транспортом; Копія акту надання послуг №6 від 27.12.2022 р.; Копія повідомлення про прийняття працівника на роботу від 11.01.2023 р.
- щодо ПН №9 від 26.12.2022: Копія договору оренди нерухомого індивідуально визначеного майна №01/05-22 від 23.05.2022 р.; Копія договору оренди транспортних засобів №1 від 22.08.2022 р.; Копія форми №20-ОПП від 04.01.2023 р.; Копія форми №20-ОПП від 26.01.2023 р.; Копія наказу №1-К від 16.06.2022 р.; Копія штатного розкладу від 11.01.2023 р.; Копія договору поставки №ПР/НХ-22338/НЮ від 23.09.2022 р.; Копія письмової рознарядки №НГ/НЗТ-2-3/970 від 28.11.2022 р.; Копія видаткової накладної №6 від 26.12.2022 р.; Копія рахунку на оплату №6 від 26.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №Р6 від 26.12.2022 р.; Копія акту прийому - передачі товару б/н від 26.12.2022 р.; Копія довіреності від 08.12.2022 р.; Копія договору поставки товару №06-11 від 28.11.2022 р.; Копія видаткової накладної №13 від 16.12.2022 р.; Копія рахунку на оплату №13 від 16.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №Р13 від 16.12.2022 р.; Копії банківських виписок; Копія договору поставки №126861-22 від 05.12.2022 р.; Копія видаткової накладної №XB-2191999 від 09.12.2022 р.; Копія товарно-транспортної накладної №XB-1538058 від 10.12.2022 р.; Копія бухгалтерської довідки №9 від 03.05.2023 р.; Копія акту звірки взаєморозрахунків від 27.01.2023 р.; Копія заявки-договору №13 від 16.12.2022 р. на перевезення вантажу автомобільним транспортом; Копія акту надання послуг №152 від 16.12.2022; Копія акту звірки взаєморозрахунків від 02.02.2023 р.; Копія уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2022 року; Копія договору-заявки №20 від 26.12.2022 р. на перевезення вантажу автомобільним транспортом; Копія акту надання послуг №6 від 27.12.2022 р.; Копія повідомлення про прийняття працівника на роботу від 11.01.2023 р.
Колегія суддів зазначає, що вказані первинні документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції позивачем були надані контролюючому органу, що вбачається зі змісту вищенаведених повідомлень щодо надання пояснення та/або копій документів, не заперечується податковим органом, та, на думку колегії суддів є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суд, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що спірне рішення містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
При цьому Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Так само у пункті 82 постанови від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 Верховний Суд звернув увагу на те, що в межах спірних відносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.
Аналогічний висновок наведений Верховним Судом у постанові від 23.05.2023 у справі №500/770/21.
Таким чином, приймаючи рішення з питань реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій платника податків на предмет їх реальності та не повинен надавати оцінку реальності здійснених господарських операцій.
Тож, дослідження реальності (товарності) здійснення господарських операцій, за результатами яких позивач склав податкові накладні від 26.12.2022 №7,8,9, може бути саме предметом податкової перевірки, у ході якої контролюючий орган має право досліджувати первинні документи, встановлювати мету та зміст вчинення господарської операції та правомірність її відображення у податковому та бухгалтерському обліку платника податків.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В даному випадку, відповідачами обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів зауважує, що доводи апелянта фактично зводяться до тверджень щодо нереальності господарської операції позивача з його контрагентом. Проте, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Вказана правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 29.06.2023 у справі № 500/2655/22.
Колегія суддів також вказує, що при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість здійснення операції та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, а тому оскаржуване рішення податкового органу підлягає скасуванню.
Щодо доводів апелянта про наявність дискреційних повноважень ДПС України в частині вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.
Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.
Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.
Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.
Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.
Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.
Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.
Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.
Законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, а саме: зобов`язання ДПС України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "Агро-Магістраль" податкову накладну від 16 січня 2023 року №5 датою її подання на реєстрацію - 18 січня 2023 року.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують. 
Керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 15.08.2023 по справі № 440/7243/23 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	С.П. Жигилій 	
Судді	(підпис)  (підпис) 	Т.С. Перцова    В.Б. Русанова