ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 листопада 2023 року	Львів	Справа № 500/781/23 пров. № А/857/13843/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді                                                  Заверухи О.Б.,
суддів                                                                      Гінди О.М., Ніколіна В.В.,
за участю секретаря судового засідання                    Єршової Ю.С.,
представника позивача                                             Шевчука В.О.,

розглянувши у судовому засіданні (в режимі відеоконференції) в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 червня 2023 року  у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «УКРАГРОПОЛ» до  Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України  про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

суддя (судді) в суді першої інстанції – Дерех Н.В., 
час ухвалення рішення – 11:11:57,
місце ухвалення рішення – м. Тернопіль,
дата складання повного тексту рішення – 03 липня 2023 року,

В С Т А Н О В И В:

10 березня 2023 року Фермерське господарство «УКРАГРОПОЛ» (далі – ФГ «УКРАГРОПОЛ»)  звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило:  визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7622138/40118324 від 14.11.2022, № 7622139/40118324 від 14.11.2022, № 7622140/40118324 від 14.11.2022, № 7622141/40118324 від 14.11.2022, № 7622142/40118324 від 14.11.2022, № 7622143/40118324    від 14.11.2022, № 7622144/40118324 від 14.11.2022, № 7650713/40118324 від 16.11.2022, № 7650714/40118324 від 16.11.2022, № 7650715/40118324 від 16.11.2022, № 7650716/40118324 від 16.11.2022, № 7650717/40118324 від 16.11.2022, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні по господарських операціях з ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІНГ» № 11 від 24.09.2022; № 12 від 29.09.2022; № 11 від 10.10.2022; № 10 від 09.10.2022; № 5 від 08.10.2022; по господарських операціях з ТОВ «АГРОІНВЕСТ-ЛОГІСТІК», № 10 від 30.09.2022; № 7 від 05.10.2022; № 9 від 06.10.2022; № 12 від 10.10.2022; № 14 від 15.10.2022; № 15 від 15.10.2022; № 17 від 27.10.2022; за реєстраційними номерами № 9233541868 від 24.09.2022, № 233530568 від 29.09.2022, № 9217068390 від 10.10.2022, № 9217069501 від 09.10.2022, № 9216523837 від 08.10.2022 № 9228441092 від 30.09.2022, № 9216527943 від 05.10.2022, № 9216512477 від 06.10.2022, № 9218300077 від 10.10.2022, № 9218300683 від 15.10.2022, №9218301628 від 15.10.2022, № 9228442942 від 27.10.2022, подані ФГ «УКРАГРОПОЛ».
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що ним надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні по господарських операціях з реалізації моркви з ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІН» № 11 від 24.09.2022; № 12 від 29.09.2022; № 11 від 10.10.2022; № 10 від 09.10.2022; № 5 від 08.10.2022; по господарських операціях з реалізації буряка столового з ТОВ «АГРОІНВЕСТ-ЛОГІСТІК» № 10 від 30.09.2022; № 7 від 05.10.2022; № 9 від 06.10.2022; № 12 від 10.10.2022; № 14 від 15.10.2022; № 15 від 15.10.2022; № 17 від 27.10.2022. Реєстрацію вказаних податкових накладних зупинено, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0703, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0706, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0712 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість (далі – ПДВ), як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН. Вказує, що на вимогу контролюючого органу ним надано письмові пояснення та надано усі необхідні копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. Проте, за результатами розгляду поданих документів відповідачем прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Вважає спірні рішення протиправними та прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не було конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, а також відмовлено у реєстрації податкових накладних без повідомлення причин та мотивів, за яких надані ним пояснення та документи не було враховано. 
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 червня 2023 року  адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано Рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7622138/40118324 від 14.11.2022, № 7622139/40118324 від 14.11.2022, № 7622140/40118324 від 14.11.2022, № 7622141/40118324 від 14.11.2022, № 7622142/40118324 від 14.11.2022, № 7622143/40118324 від 14.11.2022, № 7622144/40118324 від 14.11.2022, № 7650713/40118324 від 16.11.2022, № 7650714/40118324 від 16.11.2022, № 7650715/40118324 від 16.11.2022, № 7650716/40118324 від 16.11.2022, № 7650717/40118324 від 16.11.2022. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 11 від 10.10.2022 року, № 11 від 24.09.2022 року, № 12 від 29.09.2022 року, № 5 від 08.10.2022 року, № 10 від 09.10.2022 року, № 10 від 30.09.2022 року, № 14 від 15.10.2022 року,   № 7 від 05.10.2022 року, № 15 від 15.10.2022 року, № 9 від 06.10.2022 року, № 12 від 10.10.2022 року, № 17 від 27.10.2022 року.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що у отриманих позивачем квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою. В оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не зазначено, якими мотивами керувався контролюючий орган, вважаючи, що надані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, тоді як при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган мав навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації. За умовами Договорів поставки із ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІНГ» та ТОВ «АГРОІНВЕСТ-ЛОГІСТІК» саме видаткова накладна є документом, який підтверджує факт поставки продукції, а також дає можливість ідентифікувати товар, реалізація якого здійснюється в межах цих Договорів.   При цьому, оплата вартості продукції за Договором Поставки № 03/08/22-22 від 03.08.2022 та за Договором поставки № 02/08/22-22 підтверджується банківською випискою та платіжними дорученнями. Реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. За таких обставин, суд першої інстанції прийшов до висновку щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та щодо необхідності зобов`язати ДПС України зареєструвати спірні в цій справі податкові накладні.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що чинним законодавством не надано контролюючому органу повноважень для визначення конкретного переліку документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Вказує, що  була наявна підстава для зупинення реєстрації спірних податкових накладних, оскільки у позивача була відсутня врахована таблиця даних платника податку на момент подання на реєстрацію спірних податкових накладних. Зазначає, що  позивачем подано документи не повному обсязі, необхідному для підтвердження реальності господарських операцій. Зокрема, вказує, що згідно п. 3.1, п. 3.2 Договорів поставки з ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІНГ» від 02.08.2022 та з ТОВ «АГРОІНВЕСТ-ЛОГІСТІК» від 03.08.2022, місце передачі продукції фіксується в тексті відповідних заявок на поставку товару, однак позивачем на розгляд комісії не було надано таких заявок. Звертає увагу на те, що не надано товарно-транспортні накладні, що унеможливлює підтвердження транспортування товару. Додатково зазначає, що документів, що б підтверджували наявність у ФГ «УКРАГРОПОЛ» складських приміщень для зберігання врожаю, надано не було.
Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про задоволення позовних вимог. Вказує, що доводи скаржника зводяться до суб`єктивної оцінки недоліків оформлення господарських операцій, але не заперечують їх суть, тобто те, що такі господарські операції мали місце. Звертає увагу на те, що при відмові у реєстрації податкових накладних відповідач не зазначив ні переліку документів, необхідних для надання, ні чітких критеріїв для їх визначення.
В судовому засіданні представник позивача щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Відповідачі явку уповноважених представників у судове засідання не забезпечили, належним чином повідомлені про дату, час та місце судового розгляду, що відповідно до ч. 4 ст. 229, ч. 3 ст. 268, ч. 2 ст. 313 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) не перешкоджає розгляду справи.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, ФГ «УКРАГРОПОЛ» зареєстроване як юридична особа, за адресою: 47875, Тернопільська область, Підволочиський район, с. Полупанівка, провулок Бригадний, 2, що підтверджується відомостями   з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Основний вид діяльності господарства - 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
02.08.2022 між ФГ «УКРАГРОПОЛ» (Постачальник) та ТОВ «АІЛ-Трейдінг» (Покупець), укладено Договір Поставки № 02/08/22-3, згідного якого Постачальник зобов`язується поставити (продати) у власність Покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти (придбати) та оплатити на умовах і протягом дії цього Договору овочі і фрукти.   
Також, 03.08.2022 між ФГ «УКРАГРОПОЛ» (Постачальник) та ТОВ «Агроінвест-Логістік» (покупець), укладено Договір Поставки № 03/08/22-2,   згідного якого Постачальник зобов`язується поставити (продати) у власність Покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти (придбати) та оплатити на умовах і протягом дії цього Договору овочі і фрукти.     
В подальшому, за наслідками здійснених господарських операцій, позивач склав: на ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІНГ» податкові накладні № 11 від 10.10.2022 (щодо реалізації моркви, в кількості 18,6 т на суму 240250,06 грн, сума ПДВ 48050,012 грн), № 11 від 24.09.2022 (щодо реалізації моркви, в кількості 19,24 т на суму 256533,33 грн, сума ПДВ 51306,666 грн), № 12 від 29.09.2022 (щодо реалізації моркви в кількості 18,92 т на суму 252266,67 грн, сума ПДВ 50453,334 грн),   № 5 від 08.10.2022 (щодо реалізації моркви в кількості 19,76 т   на суму 263466,67 грн, сума ПДВ 52693,334 грн), № 10 від 09.10.2022 (щодо реалізації моркви в кількості 20,7 т на суму 276000,00 грн, сума ПДВ 55200,00 грн; на ТОВ «Агроінвест-Логістік» податкові накладні № 10 від 30.09.2022 (щодо реалізації буряку столового в кількості 20,46 т на суму 119350,00 грн, сума ПДВ 23870,00 грн), № 14 від 15.10.2022 (щодо реалізації буряку столового в кількості 19,94 грн на суму 111331,67 грн, сума ПДВ 22266,334 грн), № 7 від 05.10.2022 (щодо реалізації буряку столового в кількості 20,86 т на суму 121683,33 грн, сума ПДВ 24336,666 грн), № 15 від 15.10.2022 (щодо реалізації буряку столового в кількості 20,51 т на суму 11451,17 грн, сума ПДВ 22902,834 грн), № 9 від 06.10.2022 (щодо реалізації буряку столового в кількості 21,28 т на суму 124133,33 грн, сума ПДВ 24826,666 грн), № 12 від 10.10.2022   (щодо реалізації буряку столового в кількості 20,88 т на суму 116580,00 грн, сума ПДВ 23316,00 грн), № 17 від 27.10.2022 (щодо реалізації буряку столового в кількості 20,08 т на суму 112113,33 грн, сума ПДВ 22422,666 грн)       
Відповідно до отриманої позивачем квитанцій від 20.10.2022, 21.10.2022, 24.10.2022, 02.11.2022, 08.11.2022, вказані   вище податкові накладні прийнято, реєстрацію зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0703, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0706, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0712 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем подані письмові пояснення та надано копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, однак Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області прийнято рішення про відмову у реєстрації вказаних податкових накладних № 7622138/40118324 від 14.11.2022, № 7622139/40118324 від 14.11.2022, № 7622140/40118324 від 14.11.2022, № 7622141/40118324 від 14.11.2022, № 7622142/40118324 від 14.11.2022, № 7622143/40118324 від 14.11.2022, № 7622144/40118324 від 14.11.2022, № 7650713/40118324 від 16.11.2022, № 7650714/40118324 від 16.11.2022, № 7650715/40118324 від 16.11.2022, № 7650716/40118324 від 16.11.2022, № 7650717/40118324 від 16.11.2022, у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів: договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків
У графі «Додаткова інформація» зазначено: «надано неповний пакет підтверджуючих документів по придбаних ТМЦ та отриманих послугах, необхідних для здійснення господарської діяльності».
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Відповідно до п.п. «а», «б» п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Згідно із п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 188.1 ст.188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку (абзаци десятий, дванадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі – Порядок № 1246) передбачено, що податкова накладна – це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п. 11 Порядку № 1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Згідно із п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема на факти реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідність податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно із п. 1 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який був чинним на час виникнення спірних правовідносин (далі – Порядок № 1165), затвердженого постановою Кабінетом Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Пунктом 4 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Згідно із п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 8 Порядку № 1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Згідно із п. 9 Порядку № 1165 платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
Пунктом 10 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Із матеріалів слідує, що реєстрацію спірних податкових накладних зупинено, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0703, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0706, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0712  відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктами 12, 14 Порядку № 1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою. Таблиця даних платника податку – зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України (пункт 2 Порядку № 1165).
У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Колегія суддів звертає увагу на те, що подання таблиці даних платника податку є правом, а не обов`язком платника податку.
Ознайомившись зі змістом квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної, колегія суддів зазначає, що такі містять загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому пропозиція надання документів, - вказана без конкретизації їх переліку.
Суд апеляційної інстанції, що контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.
Отже, у квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165.
Колегія суддів зазначає, що формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Вказані квитанції податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Матеріалами справи підтверджується, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних позивачем було надіслано пояснення з документами, в підтвердження здійснення господарських операцій згідно з якими складено спірні податкові накладні.
Проте, комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області прийнято рішення про відмову у реєстрації вказаних податкових накладних № 7622138/40118324 від 14.11.2022, № 7622139/40118324 від 14.11.2022, № 7622140/40118324 від 14.11.2022, № 7622141/40118324 від 14.11.2022, № 7622142/40118324 від 14.11.2022, № 7622143/40118324 від 14.11.2022, № 7622144/40118324 від 14.11.2022, № 7650713/40118324 від 16.11.2022, № 7650714/40118324 від 16.11.2022, № 7650715/40118324 від 16.11.2022, № 7650716/40118324 від 16.11.2022, № 7650717/40118324 від 16.11.2022, у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів: договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі «Додаткова інформація» зазначено: «надано неповний пакет підтверджуючих документів по придбаних ТМЦ та отриманих послугах, необхідних для здійснення господарської діяльності».
Колегія суддів звертає увагу на те, що прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних мотивоване ненаданням документів, проте в ньому не конкретизовано, шляхом підкреслення, переліку документів, яких не надано.
З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів, зокрема: витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань; виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань; податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи; витяг з реєстру платників ПДВ; звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022р.; звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур 2022р.; податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску; видаткові накладні ФОП ОСОБА_1 від 24.01.2022р., 28.06.2022р.; видаткова накладна ТОВ «Плантіс» від 07.10.2022р.; видаткові накладні ПП «Агропромсервіс» від 14.09.2022р., 28.09.2022р., 18.10.2022р.; видаткова накладна ТОВ «Спец-буд Стандарт» від 01.06.2022р.; видаткова накладна ТОВ «Пьотінгер Україна» від 03.02.2022р.; Оборотно-сальдова відомість по рахунку: 10;
Крім того позивачем також подано для реєстрації спірних податкових накладних від 24.09.2022 № 11, від 29.09.2022 № 12, від 10.10.2022  № 11, від 09.10.2022  № 10, від 08.10.2022 № 5, складених на ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІНГ», копії наступних документів: договір поставки з ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІНГ» від 02.08.2022; Видаткові накладні ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІНГ» від 24.09.2022, 29.09.2022., 08.10.2022, 09.10.2022, 10.10.2022, 18.10.2022, 21.10.2022, 22.10.2022; платіжні доручення ТОВ «АІЛ-ТРЕЙДІНГ» від 28.09.2022, 30.09.2022, 03.10.2022, 11.10.2022; видаткова накладна Державного ПАТ «Національна акціонерна компанія «Украгролізинг» від 11.10.2021; Видаткова накладна ТОВ «Бейо Україна» від 11.03.2022; Платіжні доручення ТОВ «Бейо Україна» від 12.11.2021, 18.01.2022, 11.02.2022.
Також для реєстрації спірних податкових накладних від 30.09.2022 № 10, від 05.10.2022 № 7, від 06.10.2022  № 9, від 10.10.2022 № 12, від 15.10.2022 № 14 та № 15, від 27.10.2022 № 17, складених на ТОВ «АГРОІНВЕСТ-ЛОГІСТІК», подано копії наступних документів: договір поставки ТОВ «АГРОІНВЕСТ-ЛОГІСТІК» від 03.08.2022; видаткові накладні ТОВ «АГРОІНВЕСТ-ЛОГІСТІК» від 30.09.2022, 03.10.2022, 05.10.2022, 06.10.2022, 10.10.2022, 15.10.2022, 20.10.2022; платіжні доручення ТОВ «АГРОІНВЕСТ-ЛОГІСТІК» від 17.10.2022, 20.10.2022, 21.10.2022, 24.10.2022, 27.10.2022; видаткова накладна ТОВ «Хазера Україна» від 25.03.2022; платіжні доручення ТОВ «Хазера Україна» від 07.02.2022, 23.02.2022
Разом з тим, Головне управління ДПС в Тернопільській області в апеляційній скарзі покликається на те, що позивачем   подано документи не в повному обсязі, необхідному для підтвердження реальності господарських операцій.   
Суд апеляційної інстанції зазначає, що згідно зі змістом розділу 2 Договору поставки № 02/08/22-3 від 02.08.2022 ціна одиниці продукції, номенклатура продукції та загальна вартість, партії продукції вказані у рахунку-фактурі та видатковій накладній є динамічною і може змінюватись Постачальником залежно від змін цін на ринку продукцію, індексу інфляції, тощо. Загальна сума цього Договору вивчається згідно з видатковими накладними і рахунками-фактурами. Оплата проводиться шляхом перерахування безготівкових коштів на банківський рахунок Постачальника, вказаний у цьому Договорі, або виставленому рахунку, на умовах 100% передоплати вартості продукції. Валюта платежів за даним договором - гривня України. Оплата вартості продукції проводиться Покупцем по кожній окремій партії продукції після отримання рахунку фактури Покупцем. Партією продукції є продукція, що поставляється за кожною видатковою накладною.
Такі ж умови визначені розділом 2 Договору поставки № 03/08/22-2 від 03.08.2022.
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що  за умовами вказаних Договорів саме видаткова накладна є документом, який підтверджує факт поставки продукції, а також дає можливість ідентифікувати товар, реалізація якого здійснюється в межах цих Договорів.   
Наведеному твердженню також кореспондує те, що кількість, асортимент , ціна, умови та місце поставки продукції, узгоджуються сторонами у відповідності з умовами цього Договору та відображаються у видаткових накладних на кожну партію продукції.     
При цьому, оплата вартості продукції за Договором Поставки № 03/08/22-22 від 03.08.2022 та за Договором поставки № 02/08/22-22 підтверджується банківською випискою та платіжними дорученнями.
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що оскаржувані рішення приймались безвідносно до пояснень та копій документів, які надавались платником податків для прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрацію яких було зупинено.
Стосовно доводів апеляційної скарги про неподання позивачем складських приміщень для зберігання врожаю, на думку суду апеляційної інстанції, вказане не може вважатись безумовною підставою для відмови у реєстрації податкових накладних. Крім цього, необхідність їх подання не була визначена у під час зупинення реєстрації податкових накладних.
Щодо заявок товарів передбачених договором поставки, які не надано податковому органу, колегія суддів зазначає, що до пояснень позивачем надано копії видаткових накладних, які також містяться в матеріалах справи, що, на переконання суду, є достатнім для підтвердження інформації вказаної у податкових накладних, з метою реєстрації таких накладних за «першою подією» - відвантаженням товару.
Натомість, заявки не відображають фактичний рух товару між контрагентами, а тому не можуть бути основним доказом здійснення господарської операції.
Таким чином, зважаючи на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у такій реєстрації.
При цьому, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених Податковим кодексом України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Також, відповідачем не додержано вимоги п. 44 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року за № 1165  в частині проведення перевірки поданих платником податку копій документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні), та не надано належної оцінки наданих документів.
Таким чином, за наведених вище обставин суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування Рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7622138/40118324 від 14.11.2022, № 7622139/40118324 від 14.11.2022, № 7622140/40118324 від 14.11.2022, № 7622141/40118324 від 14.11.2022, № 7622142/40118324 від 14.11.2022, № 7622143/40118324 від 14.11.2022, № 7622144/40118324 від 14.11.2022, № 7650713/40118324 від 16.11.2022, № 7650714/40118324 від 16.11.2022, № 7650715/40118324 від 16.11.2022, № 7650716/40118324 від 16.11.2022, № 7650717/40118324 від 16.11.2022.
Згідно із п. 19, п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду). У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Відповідно до п.  20.2 ст. 20 ПК України  центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно із п. 2 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС. Комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС.
Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Підпунктом  14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України  передбачено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до п. 1 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227, Державна податкова служба України (ДПС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).
Згідно із пп. 9 п. 4 Положення № 227 ДПС відповідно до покладених на неї завдань забезпечує в межах повноважень, передбачених законом, формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, інших реєстрів, банків і баз даних, ведення яких покладено законодавством на ДПС, а також реєстру страхувальників Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 11 від 10.10.2022 року, № 11 від 24.09.2022 року, № 12 від 29.09.2022 року, № 5 від 08.10.2022 року, № 10 від 09.10.2022 року, № 10 від 30.09.2022 року, № 14 від 15.10.2022 року,   № 7 від 05.10.2022 року, № 15 від 15.10.2022 року, № 9 від 06.10.2022 року, № 12 від 10.10.2022 року, № 17 від 27.10.2022 року, оскільки єдиний реєстр податкових накладних формується та ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, тобто саме Державною податковою службою України.
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення  Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 червня 2023 року  у справі № 500/781/23  – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її проголошення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. Б. Заверуха 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	В. В. Ніколін  	
Повне судове рішення складено 22 листопада 2023 року.