П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

27 жовтня 2023 р.	м. Одеса	Справа № 420/5099/23	

Перша інстанція: суддя Корой С.М.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  судді - Вербицької Н.В.,
                             суддів - Джабурії О.В.,
                                                   - Кравченка К.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «ВОСТОК» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 червня 2023 року по справі за позовною заявою товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «ВОСТОК» до Головного управління ДПС в Одеській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
                                                  В С Т А Н О В И Л А :

13.03.2023 року товариство з обмеженою відповідальністю «ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «ВОСТОК» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просило скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 15.12.2022 року № 11474/15320710 про зменшення суми бюджетного відшкодування за серпень 2022 року на суму 1   692   601,00 грн та застосування штрафних санкцій на суму 846   301,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог ТОВ "ТК "ВОСТОК" зазначає, що він надав декларацію з ПДВ за серпень 2022 року з відповідними додатками, зокрема додатком 3, в якому було заявлено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню. В цьому додатку 3 помилково були зазначені реквізити:
- ПП «Караклія», код ЄДРПОУ 32151168, ІПН 321511615155 замість С(Ф)Г «ВІКТОРІЯ», код ЄДРПОУ 21014414, ІПН 210144115291, сума ПДВ 651 507,57 грн,
- ПП «Укр Терра Плюс», код ЄДРПОУ 36638951, ІПН 366389502053 замість ПП «АІКО ТРЕЙДІНГ», код ЄДРПОУ 35178088, ІПН 351780815250, сума ПДВ 70 116,99 грн,
- ПСП «Агропродукт», код ЄДРПОУ 30766938, ІПН 307669315111 замість СВК «ЛАД-АГРО», код ЄДРПОУ 32319589, ІПН 323195815169, сума ПДВ 298 032,95 грн,
- ТОВ «Шампань Україна», код ЄДРПОУ 00413143, ІПН 004131415070 замість АРК «ПРИДУНАЙСЬКА НИВА», код ЄДРПОУ 03889238, ІПН 038892315156, сума ПДВ 672 943,33 грн.
          Вказані помилки були самостійно виправлені позивачем шляхом подання 18.11.2022 року уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ за звітній (податковий) період, що уточнюється   - серпень 2022 року, та уточнюючий розрахунок бюджетного відшкодування (Д3) за звітній (податковий) період, що уточнюється   - серпень 2022 року. При цьому, позивач зазначає, що вказані помилки (описки) у додатку 3 до декларації не потягли за собою завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ, не стали причиною заниження сум податкових зобов`язань або від`ємного значення.
Як стверджує позивач, за результатами документальної перевірки не була виявлена невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, сума бюджетного відшкодування вірно та без помилок була визначена позивачем в декларації за серпень 2022 року, що позивачем було доведено перевіряючим документально, отже підстави для прийняття податкового повідомлення-рішення з посиланням на п.   200.14 ст. 200 Податкового кодексу України   відсутні.
На думку позивача, єдиним заходом відповідальності за допущені помилки (описки) у додатку 3 до декларації з ПДВ може бути адміністративний штраф на посадових осіб товариства, але ніяк не застосування штрафних санкцій до товариства на підставі п.   123.1 ст. 123 Податкового кодексу України. Пунктом   200.14 ст. 200 Податкового кодексу   також підтверджується, що відповідальність за завищення суми бюджетного відшкодування застосовується лише якщо за результатами документальної перевірки була виявлена невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, але в ході перевірки товариство документально підтвердило правомірність показників декларації з ПДВ за серпень 2022 року.
Відповідач заперечував проти задоволення позову, зазначаючи, що за даними документальної позапланової перевірки, внаслідок чого 16.11.2022 року складений акт №12561/15-32-07-10/41301451, ТОВ «ТК «Восток»  у серпні 2022 року завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодування, на суму 1   692   601 грн внаслідок подвійного декларування сум ПДВ. Під час проведення перевірки ТОВ «ТК «Восток» з метою отримання копій первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку та інших підтверджуючих документів, пояснень до них, що пов`язані з предметом перевірки, головному бухгалтеру ТОВ «ТК «Восток» Стегурі О.О. було надано письмовий запит від 07.11.2022 щодо повторного включення сум ПДВ, сплачених постачальникам, які перший раз були відображені в додатку 3 до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року, та другий раз були відображені в Додатку 3 до податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2022 року. Підприємством ТОВ «ТК «Восток» із вищезазначеного питання надано 09.11.2022 письмове пояснення про помилковість відображення сум ПДВ по певним контрагентам.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 червня 2023 року у задоволенні позовних вимог ТОВ "ТК "ВОСТОК" відмовлено.
Не погодившись із прийнятим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове про задоволення позовних вимог у повному обсязі. Зокрема апелянт зазначає, що судом не надано належної оцінки доводам позивача, що у відповідності до положень ст.50 ПК України, а також правових висновків КАС ВС позивач вправі подати уточнюючий розрахунок і після проведення перевірки, але до прийняття податкового повідомлення-рішення. Оскільки позивач надав уточнюючий розрахунок до декларації з ПДВ за серпень до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відсутні правові підстави для зменшення сум бюджетного відшкодування ПДВ та застосування до підприємства штрафних санкцій.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення, у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта. 
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ТК "ВОСТОК" зареєстроване як юридична особа 26.04.2017.
В наслідок проведення відповідачем документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ТК «Восток» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2022 року заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість, за результатами якої 16.11.2022 року складено акт № 12561/15-32-07-К/41301451, встановлено порушення абз.б п.200.4 ст.200 ПК України, яке сталося внаслідок завищення суми ПДВ у рядку 20.2.1 декларації З ПДВ на суму 1   692   601,00 грн.
До таких висновків контролюючий орган дійшов внаслідок встановлення подвійного декларування позивачем сум ПДВ.
Так у додатку № 3 до декларації з ПДВ за серпень 2022 року повторно включені суми ПДВ, які були відображено в додатку 3 до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року, по таким контрагентам:
РР «КАРАКЛІЯ», код ЄДРПОУ 32151168, період виникнення від`ємного значення грудень 2021 року у сумі 651 507,57 грн.;
ПП «УКР ТЕРРА ПЛЮС», код ЄДРПОУ 36638951, період виникнення від`ємного значення грудень 2021 року у сумі 70 116,99 грн.;
ПСП «АГРОПРОДУКТ», код ЄДРПОУ 30766938, період виникнення від`ємного значення грудень 2021 року у сумі 298032,95 грн.;
ТОВ «ШАМПАНЬ Україна», код ЄДРПОУ 413143, період виникнення від`ємного значення грудень 2021 року у сумі 672 943,33 грн.
Зважаючи на вказане, контролюючий орган 07.11.2022 направив ТОВ «ТК «Восток» запит про надання письмових пояснень та первинних документів, на підставі яких сформована податкова звітність (т.2 а.с.17-18). 
У відповідь на вказаний запит позивачем складено листа, в якому повідомлено про допущені помилки, а саме: у додатку 3 помилково були зазначені реквізити:
- ПП «Караклія», код ЄДРПОУ 32151168, ІПН 321511615155 замість С(Ф)Г «ВІКТОРІЯ», код ЄДРПОУ 21014414, ІПН 210144115291, сума ПДВ 651 507,57 грн,
- ПП «Укр Терра Плюс», код ЄДРПОУ 36638951, ІПН 366389502053 замість ПП «АІКО ТРЕЙДІНГ», код ЄДРПОУ 35178088, ІПН 351780815250, сума ПДВ 70 116,99 грн,
- ПСП «Агропродукт», код ЄДРПОУ 30766938, ІПН 307669315111 замість СВК «ЛАД-АГРО», код ЄДРПОУ 32319589, ІПН 323195815169, сума ПДВ 298 032,95 грн,
- ТОВ «Шампань Україна», код ЄДРПОУ 00413143, ІПН 004131415070 замість АРК «ПРИДУНАЙСЬКА НИВА», код ЄДРПОУ 03889238, ІПН 038892315156, сума ПДВ 672 943,33 грн (т.2 а.с.19-20).
          Не погодившись із актом перевірки, позивач подав заперечення, які згідно висновку ГУ ДПС в Одеській області  від 09.12.2022 № 178/15-32-07-10 залишені без задоволення.
18.11.2022 року позивачем подано до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість та уточнюючий розрахунок бюджетного відшкодування (Д3) за звітній (податковий) період, що уточнюється   - серпень 2022 року (т.1 а.с.45-49).
Так, згідно даного уточнюючого розрахунку позивачем у таблиці 2 даного розрахунку зменшено суму від`ємного значення по платникам:
- 321511615155 на 8817770,82 грн;
- 366389502053 на 70116,99 грн;
- 307769315111 на 297032,95 грн;
- 004131415070 на 795347,24 грн.
Крім того, згідно даного уточнюючого розрахунку позивачем у таблиці 2 даного розрахунку збільшено суму від`ємного значення по платникам:
- 321511615155 на 230263,25 грн;
- 210144115291 на 651507,57 грн;
- 351780815250 на 70116,99 грн;
- 323195815169 на 298032,95 грн;
- 004131415070 на 122403,91 грн;
- 038892315156 на 672943,33 грн.
За результатами перевірки 15.12.2022 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 11474/15320710 про зменшення суми бюджетного відшкодування за серпень 2022 року на суму 1   692   601,00 грн та застосування штрафних санкцій на суму 846   301,00 грн.
Не погодившись із зазначеним ППР, позивач оскаржив його в адміністративному порядку. Рішенням Державної податкової служби України №4473/6/99-00-06-01-05-06 від 22.02.2023 року скарга ТОВ «ТК «Восток»  залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 09.12.2022 року № 178/15-32-07-10   - без змін (т.1 а.с.40-44). 
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з правомірності прийняття оскаржуваного ППР, оскільки факт завищення сум бюджетного відшкодування не виявлено позивачем самостійно, а встановлено в ході перевірки контролюючим органом. За вказаних обставин відповідач правомірно не враховував уточнюючий розрахунок сум бюджетного відшкодування, який подано позивачем 18.11.22, тобто після проведення перевірки.  
Судова колегія не погоджується з висновками суду першої інстанції враховуючи наступне.
Порядок формування бюджетного відшкодування сум ПДВ визначений статтями 200 та 200-1 ПК України, про що докладно зазначено судом першої інстанції.
Предметом спору не є неправильне його тлумачення позивачем та вчинення методологічних або арифметичних помилок у податковій звітності з ПДВ. 
Перевіркою встановлено та не заперечується позивачем факт  повторно включення суми ПДВ, які були відображено в додатку 3 до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року, у додатку № 3 до декларації з ПДВ за серпень 2022 року. Проте, позивач вважає, що виявлена помилка не вплинула на вартісні показники декларації, оскільки замість помилково зазначених операцій  в уточнюючому розрахунку вказані дані по іншим господарським операціям з іншими контрагентами, при цьому сума бюджетного відшкодування залишилась незмінною.  
Визначальним у даному спорі є правомірність подачі позивачем уточнюючого розрахунку після проведення перевірки та правильність його складання.
Зі змісту пункту 50.1 ст.50 ПК України вбачається, що якщо після подачі декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або подає у наступних податкових періодах уточнюючу декларацію внаслідок виконання вимог п.169.4 ст.169 ПК України, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.
При цьому, пункт 50.2 статті 50 ПК України містить наступне застереження - платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом. Це правило не поширюється на випадки, встановлені статтею 177 цього Кодексу.
Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України.
Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки.
Можливість уточнення показників податкової звітності за періоди, які вже перевірено контролюючим органом, передбачена пунктом 50.3 статті 50 ПК України, згідно з яким у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.
Отже, платник податків може скористатись правом подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки, а контролюючий орган, приймаючи у такому випадку відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку. 
Аналогічний правовий висновок в частині можливості подання уточнюючих розрахунків   після   проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення, викладене у постановах Верховного Суду від 19 вересня 2019 року (справа №815/4013/14), від 21 серпня 2019 року (справа №805/4187/16-а), від 24 лютого 2020 року № 440/4443/18), від 30 вересня 2020 року (справа № 826/8894/18), від 04 серпня 2021 року (справа № 240/9597/19).
          За обставинами даної справи після проведення перевірки, яка мала місце з 27.10.22 по 09.11.2022, та складання 16.11.2022 року акту перевірки, позивач подав уточнюючий розрахунок до декларації з ПДВ за серпень 2022 року, у тому числі і до додатку № 3 «розрахунок суми бюджетного відшкодування» цієї декларації, 18 листопада 2022 року. Тобто уточнюючий розрахунок позивач подав після проведення перевірки і до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 11474/15320710, який було прийнято 15.12.2022 року.  
Перевіряючи правильність уточнення суми бюджетного відшкодування при заповненні додатку № 3 до декларації з ПДВ за серпень 2022 року, судова колегія погоджується з доводами апелянта, що інформація по коригуванню виявлених помилок відображена ТОВ «ТК «Восток» у відповідності з роз`ясненнями ДПС України.
Так, згідно даних уточнюючого розрахунку від 18.11.2022 року позивачем у таблиці 2 додатку № 3 повторені помилкові записи ІПН контрагентів і вартісні показники сторновані (показані із знаком «-»), далі наведені правильні записи ІПН контрагентів з виправленими вартісними  показниками (т.1 а.с.49).
Проте, контролюючий орган прийняв оскаржуване ППР без урахування даних поданого позивачем уточнюючого розрахунку, у зв`язку із чим необґрунтовано зменшив суму бюджетного відшкодування за серпень 2022 року на суму 1   692   601,00 грн та застосував штрафні санкції на суму 846   301,00 грн, що на думку судової колегії, є безумовною підставою для скасування зазначеного ППР.
Саме вказані обставини покладені в основу апеляційної скарги ТОВ "ТО "Восток".
Суд першої інстанції надав невірну правову оцінку обставинам справи, не врахував наведені правові норми та сталу позицію ВС КАС в аналогічних правовідносинах, у зв`язку із чим дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.
Відповідно до п.п.3,4 ч.1 ст.317 КАС України рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням постанови про задоволення позовних вимог.  
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Оскільки колегія суддів дійшла висновку про задоволення позовних вимог ТОВ «ТК «Восток», сплачений ним судовий збір за подачу позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 67   100,00 грн (26   840,00+40   260,00) (т.1 а.с.246, т.2 а.с.150-151) підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 317, 320, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «ВОСТОК» - задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 червня 2023 року скасувати та ухвалити постанову про задоволення позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «ВОСТОК».
Скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 15.12.2022 року № 11474/15320710.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (ЄДРПОУ 44069166) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «ВОСТОК» (ЄДРПОУ 41301451) витрати по сплаті судового збору у загальному розмірі 67   100, 00 (шістдесят сім тисяч сто) грн.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий:                                                                       Н.В.Вербицька

Суддя:                                                                       О.В.Джабурія

          Суддя:                                                                                К.В.Кравченко