ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 листопада 2023 р.	Справа № 520/2099/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Жигилія С.П. ,
за участю секретаря судового засідання Юрченко Д.С.
представників сторін: представника відповідача (1) - Садієва Н.А.,
представника відповідача (2) - Відіньової Л.М.,
представника позивача - Білика В.В.,
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.05.2023, головуючий суддя І інстанції: Бадюков Ю.В., м. Харків, повний текст складено 24.05.23 року по справі № 520/2099/23
          за позовом            Приватного акціонерного товариства "Куряжський домобудівельний комплекс"  
          до            Головного управління ДПС у Харківській області                    
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ

Приватне акціонерне товариство «Куряжський домобудівельний комплекс» (далі – ПрАТ «КДБК», позивач) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС України в Харківській області ( далі - ГУ ДПС в Харківській області, відповідач), в якому просив суд:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення № 00028360718 Форма «Д» від 27.01.2022 року, яким ПрАТ «КДБК» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 14061307,25 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням збільшення 10229416,34 грн, за штрафними санкціями - 1814387,24 грн, пеня - 2017503,67 грн; 
- скасувати податкове повідомлення-рішення № 00168950718 Форма «Д» від 19.08.2021 року, яким ПрАТ «КДБК» збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 126 995,07 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням збільшення 126 995,07 грн, штрафні санкції 0, пеня 0.
В обґрунтування позовних вимог послався на невідповідність висновків акту перевірки № 10183/20-40-07-08-02/04852585 від 14.06.2021 положенням чинного законодавства, як таких, що ґрунтуються виключно на загальних формулюваннях, без посилання на конкретні первинні та облікові документи, що є підставою для визнання протиправними та скасування прийнятих на їх підставі податкових повідомлень-рішень № 00168950718 форми «Д» від 19.08.2021 та №00028360718 від 27.01.2022 року форми «Д» (на заміну скасованого податкового повідомлення-рішення № 00168970718 форми «Д» від 19.08.2021) про донарахування сум грошового зобов`язання, штрафних санкцій та пені за податком на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) та військового збору,.
Наполягав на безпідставності включення до спірного податкового повідомлення – рішення №00028360718 Форма «Д» від 27.01.2022 суми ПДФО в розмірі 1922329,82 грн, оскільки за наслідками попередньої перевірки вказана сума увійшла до суми грошового зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб за податковим повідомленням-рішенням від 09.07.2018 № 00012411316 та № 00012381316, в подальшому скасованим рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 28.01.2019 у справі № 520/11260/18, яке набрало законної сили, що з урахуванням п. 83.1 ст. 83 ПК України та ч. 4 ст. 78 КАС України повинно було б обов`язково взято до уваги контролюючим органом під час проведення документальної перевірки. Разом з цим, грошове зобов`язання зі сплати ПДФО у розмірі 1922329,82 грн контролюючим органом знов було віднесено до складу заборгованості. При цьому, перевіркою встановлено відповідне неперерахування станом на 31.03.2018, що не лише було охоплено під час попередньої планової виїзної перевірки, а й не збігається з періодом, який зазначений у наказі ГУ ДПС у Харківській області від 19.04.2021 № 2689-п щодо проведення планової виїзної документальної перевірки АТ «КДБК» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2018 року по 31.12.2020 року, валютного законодавства за період з 01.04.2018 по 31.12.2020, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2018 року по 31.12.2020 року. Як зазначено у переліку документів, які було використано при проведенні перевірки, інспекторами у суцільному порядку вивчались документи за період з 01.04.2018 року по 31.12.2020 року, що виключає можливість встановлення ознак податкового правопорушення поза межами цього періоду.
Звернув увагу, що всупереч вимог ч. 2 Розділу IV Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015  № 727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за №1300/27745 (далі – Порядок № 727), усі додатки до акту перевірки, які є його частиною, не містять підписів всіх посадових осіб, які здійснювали перевірку, що вказує на порушення контролюючим органом належної правової процедури під час оформлення результатів проведеної перевірки.
Крім того, наголосив, що акт перевірки не містить обґрунтування та/або підтвердження наявності в діянні ПрАТ «КДБК» умислу, що є кваліфікуючою ознакою для відповідних складів податкових правопорушень, а податкове повідомлення рішення № 00169950718 від 19.08.2021 року не відповідає вимогам Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджених наказом Міністерства фінансів України 28.12.2015 року № 1204 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 31 грудня 2020 року № 846. 
Також вважає, що контролюючим органом залишено поза увагою об`єктивну неможливість позивача документально підтвердити перерахування до бюджету ПДФО та військового збору за період з 01.04.2018 року по 30.04.2020 року, та відповідно надати до перевірки обороти рахунків (по датам, окремо по кожному року) 6415 (податок на доходи фізичних осіб) за період з 01.04.2018 року по 30.04.2020 року, обороти рахунків (по датам, окремо по кожному року) 661 (розрахунки з оплати праці) за період з 01.04.2018 року по 31.12.2018 року, з 01.01.2020 року по 30.04.2020 року, обороти рахунків (по датам, окремо по кожному рахунку) 31 (рахунки в банка) за період 01.04.2018 року по 30.04.2020 року, оскільки відновити позивачу вдалося лише дані бухгалтерського обліку починаючи з 1 травня 2020 року. А відтак, в акті перевірки зроблено помилковий висновок про неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 10229416,34 грн. та військового збору в сумі 126995,07 грн, тобто в сумі які не підтверджена документально.
На підтвердження вищезазначених обставин послався на факт відкриття кримінального провадження за ознаками ч. 1 ст. 361 КК України. 
Також зауважив, що висновок, викладений в акті перевірки про наявність у позивача станом на 31.12.2020 заборгованості зі сплати заробітної плати у сумі 47246930,33 грн (за попередні періоди та березень 2018 року - листопад 2020 року), зроблений посадовими особами ГУ ДПС в Харківській області без урахування наданих позивачем письмових пояснень та доданих до них копій відомостей про погашення у повному обсязі у період з січня 2021 року по квітень 2021 року заборгованості із сплати заробітної плати, яка існувала станом на 31.12.2020, а тому є помилковим.
У додаткових поясненнях, надісланих до суду першої інстанції, позивач звернув увагу, що податкова перевірка ПАТ «КДК» була проведена всупереч дії мораторію на її проведення, встановленого п. 52-2 під розд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України, що з урахуванням висновків Верховного Суду в постановах від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 02.05.2023 у справі № 640/15761/21, надає підстави стверджувати, що така перевірка не породжує правових наслідків, оскільки не повинна була відбутись в силу закону.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17.05.2023 у справі № 520/2099/23 адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Куряжський домобудівельний комплекс" (вул. Кільцева, буд. 41, смт. Пісочин, Харківський район, Харківська область, 62418, код ЄДРПОУ 04852585) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43983495) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – задоволено у повному обсязі.
Скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 00028360718 від 27.01.2022 року форми “Д” про збільшення Приватному акціонерному товариству "Куряжський домобудівельний комплекс" суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 14061307, 25 грн (чотирнадцять мільйонів шістдесят одна тисяча триста сім гривень 25 копійок), у тому числі за податковим зобов`язанням у розмірі 10229416, 34 грн (десять мільйонів двісті двадцять дев`ять тисяч чотириста шістнадцять гривень 34 копійки), за штрафними санкціями у розмірі 1814387, 24 грн (один мільйон вісімсот чотирнадцять тисяч триста вісімдесят сім гривень 24 копійки) та пені - 2017503, 67 грн (два мільйони сімнадцять тисяч п`ятсот три гривні 67 копійок).
Скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 00168950718 від 19.08.2021 року форми “Д” про збільшення Приватному акціонерному товариству "Куряжський домобудівельний комплекс" суми грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму податкового зобов`язання у розмірі 126995, 07 грн (сто двадцять шість тисяч дев`ятсот дев`яносто п`ять гривень 07 копійок).
Стягнуто на користь Приватного акціонерного товариства "Куряжський домобудівельний комплекс" (вул. Кільцева, буд. 41, смт. Пісочин, Харківський район, Харківська область, 62418, код ЄДРПОУ 04852585) сплачену суму судового збору в розмірі 26840, 00 грн. (двадцять шість тисяч вісімсот сорок гривень) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області    (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057,    код ЄДРПОУ 43983495).
Відповідач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.05.2023 у справі № 520/2099/23 та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову ПрАТ «КДБК» відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної інстанції зазначив, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам, які викладені в акті перевірки ПрАТ «КДБК» з питань дотримання законодавства щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб при виплаті доходів на користь платників податків – фізичних осіб, якою встановлено, що незважаючи на наявність достатніх обігових коштів, заробітна плата сплачувалась ПрАТ «КДБК» з порушенням вимог статті 24 Закону України «Про оплату праці».
Також, під час перевірки повноти та своєчасності перерахування до бюджету ПДФО згідно особового рахунку платника податків за Ф.15, меморіального ордеру № 5, банківських документів на перерахування податку на доходи фізичних осіб, відомостей на виплату заробітної плати та банківських документів про перерахування заробітної плати на платіжні картки робітників, касових документів про виплату заробітної плати за період з 01.04.2018 - 31.12.2021 встановлено неперерахування утриманого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (залишок на кінець перевіряємого періоду в сумі 10 343 673,81 грн, яка складається із суми податку на доходи фізичних осіб 10 229 416,32 грн, термін сплати якого станом на 01.04.2018 року настав, та 114 257,49 грн, термін сплати якого станом на 31.12.2020 не настав), що є порушенням пп. 168.1.2 пп. 168.1.4, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України. 
При цьому, пояснень або копій документів щодо неперерахування податку на доходи фізичних осіб, які б підтверджували неумисність діянь щодо невиконання норм Податкового кодексу України, посадовими особами підприємства не надано, що свідчить про невжиття позивачем  достатніх заходів щодо дотримування правил та норм щодо строків перерахування відповідних податків і зборів, визначених Кодексом, та допущення систематичних помилок. 
Крім того, перевіркою встановлено, що станом на 31.12.2020 підприємством не перераховано до бюджету військовий збір в загальній сумі 126995,07 грн за наявності достатніх обігових грошових коштів на розрахункових рахунках.
До закінчення перевірки пояснень стосовно заборгованості із заробітної плати працівників підприємства та зі сплати до бюджету податків посадовими особами підприємства не надано, про що складено акти від 04.06.2021 року № 2353/20-40-07-18-06 про ненадання на запит документів та від 08.06.2021 року № 2390/20-40-07-18-06 про ненадання пояснень та копій документів. 
У надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу позивач, підтримавши власну позицію, викладену у позові, заперечував проти задоволення вимог ГУ ДПС в Харківській області, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін. Стверджував, що апеляційна скарга не містить жодних доводів на спростування висновків суду щодо неправомірності спірних податкових повідомлень-рішень, а також посилань на норми матеріального права порушення яких, нібито, допустив суд. Додатково зауважив, що на момент призначення та проведення контролюючим органом документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «КДБК» діяв мораторій на її проведення.
У надісланих до суду додаткових поясненнях представник відповідача знову виклав частину акту перевірки щодо суми утриманого ПДФО в перевіряємому періоді з 01.04.2018 по 31.12.2020 (8899737,15 грн), суми сплаченого до бюджету ПДФО з 04.04.2018 по 12.06.2020 (849930,21 грн) та кредиторської заборгованості станом на 01.04.2018 та 30.04.2018, а також повідомив складові суми пені і штрафної санкції, а також основного платежу.
Щодо строків давності визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1 922 329,82 грн, зазначив, що станом на 01.04.018 відповідно до регістрів бухгалтерського обліку АТ «КДБК» рахувалась заборгованість зі сплати ПДФО, утриманого у джерела виплати, 1922329,82 грн та 371537,05 грн – термін сплати яких станом на 31.03.2018 не настав. 
Зауважив, що у даному випадку контролюючим органом не визначалося грошове зобов`язання ПрАТ «Куряжський домобудівельний комплекс» у розмірі 1 922 329,82 грн. Така сума зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб була визначена позивачем самостійно у своєму бухгалтерському обліку, як заборгованість, а тому строки давності у 1095 днів застосуванню не підлягають.
Крім того, до перевірки позивачем було надано, і відповідно відображено контролюючим органом у акті перевірки меморіальний ордер № 5 за період квітень 2018 року – грудень 2020 року, на підставі якого також було встановлено порушення пп. 168.1.2, пп. 168.1.4, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст.168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України у неперерахуванні утриманого податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати оподатковуваного доходу за період з 01.04.2018 по 31.12.2020 в загальній сумі 11079346,55 грн.
Представник позивача у надісланих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях вказав, що апелянт фактично продублював доводи акту документальної планової виїзної перевірки від 14.06.2021 №10183/20-40-07-08-02/04852585 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «КДБК». Водночас, обґрунтувань цифр в додатках до акту, спосіб їх обчислення з посиланнями на відповідні документи, що додані до акту, у поясненнях не наведено.
Зауважив, що відповідачем включені в акт документальної планової виїзної перевірки від 14.06.2021 № 10183/20-40-07-08-02/04852585 податкові зобов`язання на суму 1922329,82 грн, які вже були предметом судового розгляду та є рішення суду, що набрало законної сили. В свою чергу, ПДФО за період з 01.04.2018 року по 31.12.2020 року в загальній сумі 11079346,55 грн, який нараховано відповідачем, позивачем не сплачено у зв`язку з його спірністю.
В судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав з підстав, викладених в останній та додаткових поясненнях, просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити.
Представник позивача у надісланому до суду письмовому відзиві на апеляційну скаргу, в додаткових поясненнях та в судовому засіданні просив суд апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін, як законне та обґрунтоване.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке. 
Судом першої інстанції встановлено, що ПрАТ «КДБК» зареєстроване юридичною особою у встановленому чинним законодавством України порядку 15.10.1993 за № 14701070013000371 Харківською районною державною адміністрацією Харківської області, податковий номер платника податків: 04852585.
У період з 11.05.2021 по 07.06.2021 на підставі направлень від 11.05.2021 № 5828, № 5829, №5827 та № 5825, виданих Головним управлінням ДПС у Харківської області, посадовими особами контролюючого органу відповідно до підпункту п.п.20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 75, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового Кодексу України та плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 на підставі наказу Головного управління ДПС у Харківській області від 19.04.2021 № 2689-п, проведена планова виїзна документальна перевірка АТ «КДБК», податковий номер 04852585, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2018 по 31.12.2020, валютного законодавства за період з 01.04.2018 по 31.12.2020, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2018 по 31.12.2020, іншого законодавства за період з 01.04.2018 по 31.12.2020, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки (додаток 1 до акту) перевірки, який є його невід`ємною частиною).
За результатами перевірки було складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи 14.06.2021 № 10183/20-40-07-08-02/04852585 «Про результати документальної планової виїзної перевірки АТ «КДБК», податковий номер 04852585, тел. (057) 7849909» (далі по тексту – акт перевірки).
За висновками акта перевірки встановлено порушення:
- п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток всього в сумі 18117 грн, у тому числі за 2020 рік в сумі 18 117 грн та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток всього в сумі 12699351,00 грн, у томі числі за період з 01.04.2018 по 31.12.2018 в сумі 5800000,00 грн за 2019 рік в сумі 3340000,00 грн, за 2020 ріку сумі 3559351,00 грн;
- п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість у періоді, що перевірявся на загальну суму 225283,00 грн, а саме у серпні 2020 року у сумі 333,00 грн, у вересні 2020 у сумі 146342,00 грн, у жовтні 2020 року у сумі 74775,00 грн та у листопаді 2020 року у сумі 3833,00 грн;
- п. 201 .1 п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України - відсутність складення та реєстрації АТ «КДБК» протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України, податкових накладних на суму ПДВ 225 283,00 грн;
- п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України АТ «КДБК» в частині недотримання терміну сплати ПДВ до бюджету по уточнюючому розрахунку за вересень 2020 року;
- ст. 24 Закону України від 24.03.1995 р. №108/95-ВР «Про оплату праці», оскільки заробітна плата сплачувалась з порушення термінів. У перевіряємому періоді підприємство мало заборгованість із виплати заробітної плати. Станом на 31.12.2020 підприємство має заборгованість зі сплати заробітної плати у сумі 47246930,33 грн (за попередні періоди та березень 2018 року-листопад 2020 року);
- п. 176.2 «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України - не подано податковий розрахунок за формою 1ДФ за ІІ-ІV квартал;
- пп. 168.1.2, пп.168.1.4, пп. 1168.1.5. п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України – не перераховано утриманого податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати оподатковуваного за період з 01.04.2018 року по 31.12.2020 року в загальній сумі 11079346,55 грн. Станом на 31.12.20220 року не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб в загальній сумі 10229416,34 грн, термін сплати якого настав;
- пп.1.4 пп. 1.5.пп.1.6.п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX пп.168.1.4 пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 пп. 176.2 «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України - несвоєчасна сплата до бюджету військового збору до або під час виплати доходу в загальній сумі 128234,84 грн. Станом на 31.12.2020 року не перераховано до бюджету військового збору в загальній сумі 126995,07 грн;
- пункт 4 ч. 2 ст. 6 Закону України № 2464-VІ від 08.07.2010 «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями, п. 3.1. «Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 14.04.2015 № 435, а саме звіт про суми нарахованої заробітної плати (грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з квітня 2020 року по грудень 2020 року, по строку протягом 20 календарних днів, що настають за останнім днем звітного періоду, фактично до податкового органу надано 07.06.2021 року;
- пункту 1 частини 2 статті 6 абзацу 1 частини 8 статті 9 Закону України від 08.07.2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями в частині несвоєчасної сплати єдиного внеску в загальній сумі 640690,15 грн, у т. ч. за лютий 2020 року в сумі 318966,98 грн, за березень 2020 року 322942,08 грн та несплати єдиного внеску за квітень-грудень 2020 в загальній сумі 1565618,25 грн, у тому числі за квітень 2020 року в сумі 245530,56 грн, за травень 2020 року в сумі 176612,38 грн, за червень 2020 року 208006,83 грн, за липень 2020 року в сумі 171512,43 грн за серпень 2020 року в сумі 14225,15 грн, за вересень 2020 року в сумі 167573,90 грн, жовтень 2020 року в сумі 166068,32 грн, за листопад 2020 року в сумі 146395,80 грн, за грудень 2020 року в сумі 141787,87 грн; 
- порушення пункту 1 частини 2 статті 6, абзацу 1 частини 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” із змінами та доповненнями під час виплати заробітної плати (доходу) 08.07.2020 за травень 2020 року в сумі 3936000,00 грн та за вересень 2020 року в сумі 4373,55 грн не сплачувало єдиний внесок.
З висновками, викладеними в акті перевірки АТ «КДБК» не погодилось у зв`язку із чим у строки, встановлені Податковим кодексом України позивачем було направлено заперечення на акт документальної планової виїзної перевірки від 14.06.2021 № 10183/20-40-07-08-02/04852585.
За результатами розгляду заперечень АТ «КДБК» Головним управлінням ДПС у Харківській області листом від 12.08.2021 № 33021/6/20-40-07-18-13 було повідомлено, що висновки акту документальної перевірки від 14.06.2021 № 10183/20-40-07-02-08/04852585 в частині порушень та донарахованих сум не спростовані, а тому залишаються без змін.
На підставі висновків акту перевірки № 10183/20-40-07-08-02/04852585 від 14.06.2021 контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення - рішення № 00168970718 Форма «Д» від 19.08.2021, яким АТ «КДБК» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 15723009,25 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 10229416, 34 грн, за штрафними санкціями 3476089, 24 грн, пені - 2017503,67 грн та податкове повідомлення-рішення № 00168950718 Форма «Д» від 19.08.2021, яким АТ «КДБК» збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 126995,07 грн, які були отримані позивачем засобами поштового зв`язку.
01 жовтня 2021 року за № 482 ПрАТ «КДБК» до ДПС України була подана скарга на податкові повідомлення-рішення № 00168970718 від 19.08.2021 року та №00168950718 від 19.08.2021 року.
Рішенням про результати розгляду скарги від 17.01.2022 року за № 79316/99-00-06-01-04-06 Державна податкова служба України скарга позивача було задоволено частково та скасовано ППР ГУ ДПС у Харківській області від 19.08.2021 № 00168970718 в частині застосованих штрафних санкцій у розмірі 1661702,00 грн, в інший частині зазначене ППР залишено без змін. Також без змін було залишено ППР ГУ ДПС у Харківській області від 19.08.2021 № 00168950718.
У подальшому, замість частково скасованого ППР ГУ ДПС у Харківській області від 19.08.2021 № 00168970718 засобами поштового зв`язку на адресу ПрАТ «КДБК» надійшло податкове повідомлення-рішення № 00028360718 від 27.01.2022 форми «Д», відповідно до якого позивачу було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 14061307, 25 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням у розмірі 10229416,34 грн, за штрафними санкціями у розмірі 1814387, 24 грн та пені - 2017503, 67 грн.
Не погоджуючись із податковими повідомленнями - рішеннями ГУ ДПС у Харківській області від 19.08.2021 № 00168950718 та від 27.01.2022 № 00028360718 позивач звернувся до суду за захистом порушеного права.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки винесені поза межами строку, передбаченого пунктом 102.1 статті 102 ПК України, а посадові особи контролюючого органу під час проведення перевірки позивача вийшли за межі визначеного наказом Головного управління ДПС у Харківській області від 19.04.2021 № 2689-п періоду та включили період діяльності ПрАТ «КДБК» до 01.04.2018.
Суд погодився із твердженням позивача про те, що обставини скасування в судовому порядку податкових-повідомлень рішень №00012411316 від 09.07.2018, №00012401316 від 09.07.2018 та №00012391316 від 09.07.2018, протиправно не були враховані Головним управлінням ДПС у Харківській області ані під час складання акта планової документальної перевірки АТ «КДБК», ані під час розгляду заперечень, внаслідок чого ПДФО на суму 1922329, 82 грн було повторно незаконно включено до спірних податкових повідомлень – рішень.
Дослідивши акт перевірки на відповідність його вимогам Порядку № 727 суд відзначив, що в порушення вимог останнього, акт не містить посилань на первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.
Надаючи оцінку дотриманню відповідачем порядку призначення та проведення перевірки, суд зазначив, що Верховний Суд у постановах від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 02 травня 2023 року у справі № 640/15761/21 висловив чітку позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону. Отже, на переконання суду, акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи 14.06.2021 р. № 10183/20-40-07-08-02/04852585 «Про результати документальної планової виїзної перевірки АТ «КДБК», не може бути допустимим доказом порушення позивачем вимог податкового законодавства. Враховуючи наведене, спірні рішення підлягають скасуванню, у тому числі, і як такі, що прийняті за результатами перевірки, яка проведена за відсутністю правових підстав, тобто з порушенням встановленого законом порядку. В свою чергу, протиправні дії не можуть зумовлювати настання правомірних наслідків такої перевірки.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовано Податковим кодексом України (далі-ПК України)
Також ПК України визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Положеннями підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Порядок проведення документальних планових виїзних перевірок визначає стаття 77 ПК України, а строки їх проведення, в тому числі підстави для зупинення, визначено статтею 82 ПК України.
Положеннями підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно з пунктом 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
За змістом пунктів 77.6-77.9 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Колегією суддів встановлено, що на підставі наказу ГУ ДПС у Харківській області від 19.04.2021 № 2689-п проведено планову документальну перевірку ПрАТ «КДБК», за результатами проведення якої прийнято спірні податкові повідомлення-рішення.
Слід зазначити, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.
Під час розгляду даної справи суд апеляційної інстанції враховує, що у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду сформувала правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Таким чином, у будь - якому випадку, першочерговим критерієм, за яким оцінюються акти контролюючого органу, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.
Тобто, обставини щодо дотримання контролюючим органом процедури призначення та проведення перевірки підлягають першочерговому дослідженню та встановленню.
Аналогічна правова позиція, викладена в постанові Верховного Суду від 13.04.2023 у справі №540/3549/20.
З урахуванням наведеного, обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню.
18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 52-1 - 52-5.
Зокрема, згідно з пунктом 52-2 ПК України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим - десятим.
29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року № 591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесені зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».
В подальшому, Законом України від 14 липня 2020 року № 786-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб – підприємців» пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено новим абзацом такого змісту: "документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків" та в абзаці третьому слово і цифри "підпунктом 78.1.8" замінено словами і цифрами "підпунктами 78.1.7 та 78.1.8".
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.
Колегією суддів зі змісту наказу ГУ ДПС у Харківській області від 22.06.2021 № 4621-п «Про проведення документальної планової перевірки АТ «КДБК» встановлено, що правовою підставою для проведення перевірки позивача зазначено підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункт 41.1 статті 41, пункти 61.1, 61.2 статті 61, підпункту 62.1.3 пункт 62.1 статті 62, підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 75.1 статті 75, підпункти 77.1, 77.4 ст. 77, статті 82 ПК України, постанову Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строків дії обмежень, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок».
Метою проведення перевірки зазначено контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати усіх, передбачених Податковим кодексом України, податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Період діяльності, що підлягав перевірці визначено з 01.04.2018 по 31.12.2020. 
Колегія суддів наголошує, що перевірка з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх, передбачених Податковим кодексом України, податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, яка була проведена щодо ПрАТ «КБМК», не відноситься до винятків, передбачених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, на які не поширюється дія мораторію, запровадженого цією нормою.
Крім того, на момент прийняття вищезазначеного наказу Кабінетом Міністрів України не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Наведене дає підстави стверджувати, що контролюючим органом проведено перевірку ПрАТ «КБМК» під час дії мораторію, передбаченого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Водночас, 4 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 89 від 3 листопада 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки», якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:
- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними;
- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року № 568-ІХ);
- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Отже, Постановою № 89 розширено перелік підстав, з яких може бути проведено документальну планову перевірку, ніж зазначені у ПК України.
Разом з цим, колегія суддів зазначає, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планової перевірки була чинною, її дія не зупинялася.
Аналіз наведених норм у сукупності дає підстави стверджувати про виникнення колізії між нормами ПК України та положеннями Постанови № 89 в частині надання права податковому органу здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.
Згідно з пунктом 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акту Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку, та у постанові Кабінету Міністрів України - з іншого, - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.
Наведений вище висновок ґрунтується на правовій позиції Верховного Суду, яка викладена у справі № 420/12859/21.
Таким чином, беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова № 89 від 3 лютого 2021, колегія суддів, виходячи з загального правила вирішення колізій, вирішила, що застосуванню підлягає правовий акт, який має вищу юридичну силу, а саме норми ПК України.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що контролюючий орган при прийнятті спірного наказу та проведення перевірки діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки згідно з вимогами пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України на дату винесення наказу та проведення планової виїзної перевірки тривав мораторій на проведення таких перевірок.
Суд апеляційної інстанції також враховує, що на час здійснення апеляційного перегляду цієї справи постанова Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 визнана протиправною та скасована рішенням Окружного адміністративного суду міста Києві від 26 січня 2022 року, яке залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2022 року (справа № 640/18314/21). Такий висновок судів у наведеній справі обумовлений тим, що Кабінет Міністрів України не наділений повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу (стаття 2 ПК України).
Та обставина, що згідно з частиною другою статті 264 КАС України нормативно-правовий акт втрачає чинність з моменту набрання законної сили відповідним рішенням суду, не свідчить про можливість застосування у спірних правовідносинах постанови КМУ № 89 як такої, що є спеціальним актом.
Варто зазначити, що у постанові від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування Постанови № 89, як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Додатково Верховний Суд звернув увагу, що Постанова № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з пунктом 3.1 статті 3 ПК України не може вважатися складовою податкового законодавства та не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.
У цій справі, застосовними є також висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, відповідно до яких контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений ПК України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
У розвиток зазначеного правового підходу до оцінки виявленого порушення щодо підстави для проведення перевірки Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.
Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Таким чином, слід дійти висновку, що за наявності встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України мораторію на проведення планових документальних перевірок контролюючому органу імперативно заборонено її проводити. Вказані обставини є самостійним наслідком визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
З огляду на вищевикладене, протиправність наказу, яким призначена перевірка ПрАТ «КДБК», призводить до визнання її незаконною, недопустимості акту перевірки, складеного за її результатами, та, як наслідок, неправомірності спірних податкових повідомлень-рішень.
Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Тобто, ці норми одночасно покладають обов`язок на сторін доводити суду обґрунтованість своїх тверджень або заперечень.
Разом з тим, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не надано належних та допустимих доказів на підтвердження наявності у контролюючого органу підстав для проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «КДБК» в період дії мораторію. 
По суті виявлених контролюючим органом порушень податкового законодавства, колегія суддів зазначає наступне.
За визначенням у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Положеннями абз. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України передбачено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок;
На виконання положень підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст. 168 ПКУ для ПДФО, за ставкою, 1,5 % від об`єкта оподаткування.
Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
За нормою підпункту 168.1.2 статті 168.1 статті 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету або розрахункового документа на зарахування коштів у сумі цього податку на єдиний рахунок, визначений статтею 35-1 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 168.1.4 статті 168.1 статті 168 ПК України якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (підпункт 168.1.5 статті 168.1 статті 168 ПК України).
Податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом (абзац 2 пункту 57.1 статті 57 ПК України).
Згідно з підпунктом 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.
За приписами пункту 110.1 статті 110 ПК України платники податків, податкові агенти та/або їх посадові особи несуть відповідальність у разі вчинення порушень, визначених законами з питань оподаткування та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до положень пунктів 125-1.1 та 125-1.2  статті 125-1 ПК України ненарахування та/або неутримання, та/або несплата (неперерахування), та/або нарахування, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків, а також нерезидентом, на якого покладено обов`язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом III цього Кодексу, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені умисно, -тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
З матеріалів справи встановлено, що податковим повідомленням-рішенням від 27.01.2022 № 00028360718 нараховано позивачу грошове зобов`язання за порушення вимог п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.4, п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, в розмірі 10229416,34 грн – основний платіж, 1814387,24 грн – штрафні санкції, 2017503,67 – пеня.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено в суді апеляційної інстанції, в акті перевірки (а.с. 47 т.1) ГУ ДПС в Харківській області на підставі висновків попередньої перевірки зазначено, що станом на 31.03.2018 року ТОВ «КДБК» не перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб у сумі 1922329,82 грн.
Вищевказаною попередньою перевіркою встановлено порушення ПрАТ “КДБК”: п.п.168.1.2, 168.1.5 п. 168.1 ст.168, п. 176.2 ст.176 ПК України, зокрема, станом на 31.08.2018 не перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб у сумі 1922329, 82 грн за березень, квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2017 року, січень, лютий 2018 року.
Колегією суддів взято до уваги, що рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 28.01.2019 у справі № 520/11260/18, яке набрало законної сили 15.05.2019, адміністративний позов Приватного акціонерного товариства “Куряжський домобудівельний комплекс” до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень – рішень – задоволено. Скасовано податкові-повідомлення рішення Головного управління ДФС у Харківській області № 00012411316 від 09.07.2018, № 00012401316 від 09.07.2018 та № 00012391316 від 09.07.2018).
Отже, в судовому порядку було скасовано податкове повідомлення-рішення № 00012411316 Форми «Д» від 09.07.2018 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 2203050,78 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням збільшення 1922329,82 грн за штрафними позивача (фінансовими) санкціями (штрафами) 162450,13 грн. та пені 118270,83 грн.
Відповідно до ч. 4 ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Так, зі змісту вказаного судового рішення встановлено, що спірні податкові повідомлення – рішення були прийняті на підставі Акту №2415/20-40-14-02-08/04852585 від 15.06.2018 “Про результати документальної планової виїзної перевірки АТ “КДБК”, податковий номер 04852585, податкового законодавства за період з 01.07.2016 по 31.03.2018, валютного - за період з 01.07.2016 по 31.03.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.07.2016 по 31.03.2018.
Разом з цим, контролюючий орган, під час проведення спірної перевірки, протиправно включив до суми, на яку позивачу збільшено грошове зобов`язання за основним платежем відповідно до податкового повідомлення-рішення № 00028360718 від 27.01.2022 форми «Д», ПДФО у розмірі 1922329,82 грн, нарахування якого за податковим повідомленням-рішенням № 00012411316 Форми «Д» від 09.07.2018 визнано в судовому порядку протиправним та скасовано.
Щодо дотримання контролюючим органом пункту 102.1 статті 102 ПК України при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, колегія суддів зазначає наступне.
Абзацом 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначається, зокрема, період діяльності, який буде перевірятися.
Пунктом 81.3 статті 81 ПК України визначено, що під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом.
Податкова перевірка проводиться на підставі наказу про проведення перевірки.
З наведеного слідує, що перевірка проводиться податковим органом відповідно до чинного законодавства України, виключно в межах та у спосіб, що передбачені наказом про проведення податкової перевірки.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено в суді апеляційної інстанції наказом ГУ ДПС у Харківській області від 19.04.2021 № 2689-п визначено, що планова виїзна документальна перевірка АТ «КДБК» мала бути проведена за період діяльності позивача з 01.04.2018 по 31.12.2020.
За правилами пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. 
Відтак, закінчення встановленого статтею 102 ПК України строку є безумовною підставою для відсутності у контролюючого органу права визначати платнику податків суму грошових зобов`язань, в тому числі штрафних санкцій, за період поза межами такого строку.
Відповідно до пункту 113.1 статті 113 ПК України, граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування грошових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу.
Колегія суддів зазначає, що при плануванні, організації, проведенні документальних перевірок, нарахуванні за їх результатами грошових зобов`язань, контролюючі органи повинні враховувати строки давності, визначені пунктом 102.1 статті 102 ПК України, які поширюються також і на період діяльності, який може бути охоплений перевіркою.
За висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 02.05.2021 по справі № 520/4238/19, під час розгляду справи суди мають перевірити чи відповідає у спірному наказі про перевірку період діяльності, який планується перевіряти (із урахуванням поданих декларацій) строкам, передбаченим пунктом 102.1 статті 102 ПК України.
Податковий орган зобов`язаний враховувати приписи статті, як щодо граничних термінів визначення податкового зобов`язання, так і щодо періоду, який буде охоплювати податкова перевірка.
З матеріалів справи вбачається, що акт, складений за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «КДБК» під № 10183/20-40-07-08-02/04852585, датований 14.06.2021, отже, з урахуванням пункту 102.1 статті 102 ПК України, ГУ ДПС в Харківській області мало право провести перевірку за період, відлік якого почався не раніше ніж 14.06.2018.
Разом з цим, посадовими особами відповідача до суми, визначеної у спірному податковому повідомленні-рішенні № 00028360718 від 27.01.2022 форми «Д», включено, зокрема кредиторську заборгованість по ПДФО в сумі 1922329,84 грн, термін сплати якої настав станом на 01.04.2018, та кредиторську заборгованість за березень 2018 року на суму 371537,05 грн, термін сплати якої настав станом на 30.04.2018.
Враховуючи приписи пункту 102.1 статті 102 ПК України, колегія суддів зазначає, що період, протягом якого контролюючий орган мав право провести перевірку правомірності діяльності ПрАТ «КДБК» щодо своєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб у вищевказаних розмірах, закінчився щонайменше 01.04.2021 та 30.04.2021. 
Також, до суми грошового зобов`язання з військового збору за податковим повідомленням-рішенням від № 00168950718 Форма «Д» від 19.08.2021 року включено, зокрема, суму військового збору – 129995,07 грн, термін сплати якого станом настав на 01.04.2018, а строк у 1095 днів сплив щодо вказаної суми 01.04.2021.
Однак, у даній справі перевірка проведена 14.06.2021, а податкові повідомлення-рішення винесено 19.08.2021 та 27.01.2022, що в свою чергу свідчить про порушення контролюючим органом вимог пункту 102.1 статті 102 ПК України в частині строку, в який може бути проведена податкова перевірка щодо вказаних платежів
Відповідно до підпункту 14.1.157 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.
Згідно з пунктом 55.1 статті 55 ПК України, податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов`язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства.
Підпунктом 58.1.1 п. 58.1 ст. 58 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення містить суму та підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків, та/або суму та підставу для зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або збільшення/зменшення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, та посилання на норми цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до яких здійснено їх розрахунок.
Аналогічне положення містить і п. 1 Розділу ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків № 1204 від 28.12.2015, відповідно до якого контролюючий орган визначає суму нарахування (зменшення) грошових, податкових зобов`язань і складає податкове повідомлення-рішення.     
Зазначені положення чинного законодавства України чітко регламентують, що датою визначення податковим органом суми грошового зобов`язання є дата прийняття податкового повідомлення-рішення, а складення акту перевірки не зумовлює виникнення для платника податків жодних зобов`язань перед контролюючим органом. 
За встановлених у справі обставин, а також враховуючи, що податкові повідомлення-рішення на підставі акту перевірки від 14.06.2021 було прийнято контролюючим органом 19.08.2021, а за результатами адміністративного оскарження – 27.01.2022, колегія суддів дійшла висновку, що такі рішення в частині донарахування грошових зобов`язань за період попередньої перевірки станом на 31.03.2018 – 1922329, 82 грн, а також березень - липень 2018, винесені поза межами строку 1095 днів, відлік якого почався з 19.08.2018.
За таких підстав, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що спірні податкові повідомлення-рішення винесені поза межами строку, передбаченого пунктом 102.1 статті 102 ПК України.
Крім того, включення до грошового зобов`язання, нарахованого за спірними податковими повідомленнями – рішеннями, кредиторської заборгованості за березень 2018 року на суму 371537,05 грн, яка виникла до 01.04.2018, свідчить про перевищення наданих контролюючому органу повноважень під час проведення перевірки ПрАТ «КДБК» та вихід за межі визначеного наказом Головного управління ДПС у Харківській області від 19.04.2021 № 2689-п періоду діяльності позивача, що підлягав перевірці з 01.04.2018 по 30.12.2020.
Відповідно до пунктів 1, 3, 4, 5 розділу ІІ Порядку № 727 результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а у разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Згідно з положеннями абзацу 1-4 підпункту 2 пункту 4 розділу ІІІ Порядку № 727 в описові частині акта ( довідки) документальної перевірки зазначаються, зокрема, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:
- викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;
- викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з первинними документами, бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;
- зазначити інформацію щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документи та інформацію, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформацію щодо наявності пом`якшуючих обставин або обставин, що обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності платника податків;
- зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та/або бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.
Отже, визначення контролюючим органом грошового зобов`язання платнику податків згідно з пп. 54.3.5 п. 54.3 ст. 54 ПК України здійснюється на підставі акту перевірки, яким встановлено факти, що свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом з посиланням на відповідні докази, що підтверджують наявність факту порушення.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що на сторінці 35 акту перевірки (а.с. 48 т.1) перевіряючими зазначено документи, на підставі яких зроблено висновок про порушення ПрАТ «КДБК» пп. 168.1.2., пп. 168.1.4, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, зокрема: дані особового рахунку платника податків за Ф.15, меморіального ордеру № 5, банківських документів на перерахування податку на доходи фізичних осіб, відомостей на виплату заробітної плати та банківських документів про перерахування заробітної плати на платіжні картки робітників, касових документів про виплату заробітної плати за період з 01.04.2018 - 31.12.2021.
Разом з цим, жодного опису обставин встановлення податкового правопорушення, безпосереднього посилання на первинні документи позивача та відомості в них, які б вказували на наявність відповідної заборгованості по ПДФО у конкретних сумах, зазначених в акті перевірки, контролюючим органом не наведено. Натомість лише вказано про неперерахування ПДФО по кожному місяцю за період з березня 2018 року по грудень 2020 року, при цьому встановити правильність зазначення таких сум з акту перевірки неможливо.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що вказаний акт перевірки не відповідає вимогам Порядку № 727, викладені у ньому висновки є необґрунтованими, тобто зробленими без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), упереджено, недобросовісно, нерозсудливо та непропорційно, зокрема з без дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України   органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцію   та законами України.
Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією   та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5)добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
За встановлених у справі обставин, колегія суддів вважає, що  ГУ ДПС у Харківській області при винесенні податкового повідомлення рішення № 00028360718 форма «Д» від 27.01.2022, яким ПрАТ «КДБК» та податкового повідомлення-рішення № 00168950718 форма «Д» від 19.08.2021, діяло не на підставі, поза межами повноважень та не у спосіб, передбачений Законом, та погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для їх скасування.
Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення “Серявін та інші проти України”) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Як зазначено в п.58 рішення Європейського суду з прав людини по справі “Серявін та інші проти України”, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків на підставі встановлених фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Керуючись ч.4 ст.241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.05.2023 по справі № 520/2099/23  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова	
Судді	   	В.Б. Русанова    С.П. Жигилій   	
Повний текст постанови складено та підписано  17.11.2023 року