ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 жовтня 2023 року 
м. Київ

справа № 160/11472/19
адміністративне провадження № К/9901/17527/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

секретар судового засідання Драга Р.В.,

за участю представника відповідача Ваховської Г.О.,

розглянув як суд касаційної інстанції у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного провадження у режимі відеоконференції справу №160/11472/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спецтехоснастка» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.02.2020 (головуючий суддя Рищенко А.Ю.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 08.04.2021 (головуючий суддя Лукманова О.М., судді: Божко Л.А., Дурасова Ю.В.) 

УСТАНОВИВ:

ТОВ «Спецтехоснастка» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому позивач просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.07.2019 №0021761418, №0021801418, №0021791418, №0021731418.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.02.2020, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 08.04.2021, позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДФС у Дніпропетровській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду.  

Ухвалою Верховного Суду від 23.07.2021 відкрито касаційне провадження у справі №160/11472/19 за касаційною скаргою податкового органу.

До суду надійшов відзив Товариства на касаційну скаргу відповідача.

Ухвалою суду від 05.10.2023 касаційний розгляд справи призначено у судовому засіданні на 31.10.2023.

У судовому засіданні представником відповідача підтримано вимоги касаційної скарги, вказано, що обґрунтування наявності підстав для скасування судових рішень, наведено у касаційній скарзі.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги, Верховним Судом проголошено вступну та резолютивну частини судового рішення.

Суд касаційної інстанції у справі, що розглядається, з`ясував наступне.

ТОВ «Спецтехоснастка» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому позивач просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.07.2019 №0021761418 на суму 1' 473' 246грн.; №0021801418 на суму 56949,03грн.; №0021791418, на суму 716608грн.; №0021731418 на суму 381839,97грн. 

Позивач вказує, що податкове повідомлення-рішення №0021761418 є протиправним та підлягає скасуванню лише в частині зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування на прибуток у сумі 1 473 246,00 грн., з огляду на те, що ТОВ «Спецтехоснастка» не порушувало п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України та не занижувало фінансовий результат і об`єкт оподаткування за 2016 рік. 

Також, позивач вважає протиправним і таким, що підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення №0021801418 в частині визначення суми грошового зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки всього на суму 56 949,03 грн., оскільки виробничий комплекс та дільниця по виробництву технологічної оснастки, відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належить до класу 1251 «Будівельні промислові» (за виключенням адміністративно-побутового комплексу 32, тротуару І, будівлі контори складу Є1, тротуару І), а відтак, не є об`єктами оподаткування відповідно до пп. «є» пп. 266.2.2 ст. 266 ПК України. 

Крім того, на думку позивача, є протиправним та підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення №0021791418 в частині визначеного податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 572 287,00 грн.: поставка товару неналежної якості /неминучий брак у виробництві, продаж основних засобів нижче балансової вартості (нежитлове вбудоване приміщення). При списанні кредиторської заборгованості, яка виникла при імпорті товарів, розрахунки з постачальниками-нерезидентами за які проведено не в повному обсязі, об`єкта оподаткування в розумінні п. 185.1 ст. 185 ПК України та підстав для нарахування податкових зобов`язань, визначених п. 198.5 ст. 198 ПК України, не виникає, оскільки у такій ситуації податкові зобов`язання з ПДВ платником податку не нараховуються, з огляду на що у позивача був відсутній обов`язок включати відповідні суми до податкових зобов`язань з ПДВ. 

Окрім іншого, як вказує позивач, підлягає скасуванню і податкове повідомлення-рішення №0021731418, яким до ТОВ «Спецтехоснастка» застосовано фінансові санкції згідно із ст. 120-1 ПК України, за ненарахування податкових зобов`язань за податковим повідомленням-рішенням №0021791418, тому як у ТОВ «Спецтехоснастка» не було обов`язку складати та реєструвати податкові накладні на суми, визначені податковим органом.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, позов задовольнив. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення.

Суди виходили з того, що у разі отримання у позику іноземної валюти позичальник зобов`язаний, якщо інше не передбачене законом чи договором, повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики), тобто таку ж суму коштів у іноземній валюті, яка отримана у позику. Отримання поворотної фінансової допомоги не призводить до збільшення активів або зменшення зобов`язань і до зростання власного капіталу. Згідно із бухгалтерськими записами отримання позивачем поворотної фінансової допомоги (та її повернення) не призводить до виникнення доходів і витрат як у бухгалтерському, так і податковому обліку. Суди вважали, що ТОВ «Спецтехоснастка» не порушувало п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України та не занижувало фінансовий результат і відповідно об`єкт оподаткування за 2016 рік.

Також, суди встановили, що позивач правомірно скористався пільгою передбаченою п.п. «є» п.п. 266.2.2 ст. 266 ПК України, враховуючи, що об`єкти: Дільниця по виробництву технологічної оснастки, Виробничий комплекс, відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 «Будівлі промисловості» (за виключенням адміністративно-побутового комплексу 32, тротуару І, будівлі контори складу Є1, тротуару І). 

Крім того, судами зазначено, сама по собі операція відшкодування витрат на усунення недоліків товару (перегляд ціни), передбачена ст. 678 ПК України, не є операцією з постачання послуг у розумінні ПК України, а відповідно підстав для нарахування ПДВ не вбачається. При списанні кредиторської заборгованості, яка виникла при імпорті товарів, розрахунки з постачальниками-нерезидентами за які проведено не в повному обсязі, об`єкта оподаткування в розумінні п. 185.1 ст. 185 ПК України та підстав для нарахування податкових зобов`язань, визначених п. 198.5 ст. 198 ПК України, не виникає, оскільки у такій ситуації податкові зобов`язання з ПДВ платником податку не нараховуються.

Щодо продажу основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості - нежитлове вбудоване приміщення, суди вказали, що позивачем при продажу нежитлового вбудованого приміщення було замовлено звіт про незалежну оцінку його ринкової вартості, згідно якого ринкова вартість означеного нежитлового вбудованого приміщення складає 68760,00 грн., без врахування ПДВ, що нижче балансової (залишкової) вартості 628078,00 грн., на яку донараховано відповідачем податок на додану вартість. 

Окрім іншого, суди посилались на відсутність у позивача обов`язку складати та реєструвати податкові накладні на суми, визначені податковим органом в акті перевірки. У свою чергу, штрафні (фінансові) санкції, згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, можуть бути застосовані лише у разі, якщо платник податків - продавець товарів/послуг був зобов`язаний, відповідно до вимог ПК України, скласти та зареєструвати податкову накладну, однак своєчасно цього не зробив.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач оскаржив їх у касаційному порядку. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги щодо договору про надання поворотної фінансової допомоги відповідач вказує, що суди попередніх інстанцій в своїх рішеннях спирались на те, що суму поворотної фінансової допомоги не слід визначати як прибуток, оскільки у Товариства існував обов`язок таку суму повернути, тобто, кошти, які були отримані та перебували у розпорядженні Товариства при поверненні відмінусовуються від фінансового результату. У свою чергу, відповідач вважає, що судами неправильно застосовано п. 134.1. статті 134 ПК України та п.п. 3.3 п.3 статті 3 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», зокрема, суди неправильно трактують згадані положення закону. 

Також, відповідач не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій в частині застосування останніми п.п. 266.5.1 п.266.5 ст.266 ПК України. Податковий орган вказує, що Товариство повинно нарахувати податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки для нежитлової нерухомості за ставками, встановленими рішенням Кам`янської міської ради.

Крім того, як зазначає відповідач, суди попередніх інстанцій у відповідній частині мотивували рішення тим, що база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути подвійною, товар, отриманий від нерезидентів оподатковується і не може бути додаткового оподаткований після несуттєвого виробничого перетворення чи усунення браку. Поряд з цим, на думку відповідача, судами неправильно застосовано норми п.185.1 ст.185, п.186.4 ст 186, п.198.5 ст.198 ПК України до спірних правовідносин. 

На підставі викладеного, податковий орган просить скасувати рішення суду першої інстанції, постанову апеляційного суду та ухвалити нове рішення. яким у задоволенні позову відмовити.

Позивачем подано відзив на касаційну скаргу, з якого слідує, що Товариство вважає доводи податкового органу необґрунтованими, вказує, що поворотна фінансова допомога не впливає на фінансовий результат, таким чином, Товариство не занижувало фінансовий результат та об`єкт оподаткування за 2016 рік. Крім того, позивач відзначає, що податковим органом не враховано положення п.п. «є» п.п 266.2.2 ст 266 ПК України, яким встановлено, що не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема: виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств. Також, позивач не погоджується з доводами касаційної скарги в частині застосування судами статей 185, 198 ПК України. Скаржник дійшов помилкового висновку, що відшкодування витрат на усунення недоліків товару - це постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, тому Товариство повинно сплатити ПДВ вдруге, як за постачання товару. Разом з тим, відбувся перегляд ціни товару в бік її зменшення у виді відшкодування нерезидентам витрат на усунення недоліків товару, що й було зафіксовано сторонами контракту у відповідних додаткових угодах, які є в матеріалах справи. З урахуванням зазначеного, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення. а рішення судів попередніх інстанцій - без змін. 

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга  не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, посадовими особами Головного управління ДФС у Дніпропетровській області у період з 26.03.2019 по 23.05.2019 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Спецтехоснастка» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, відповідно до затвердженого переліку питань документальної перевірки. 

За результатами перевірки складено акт від 30.05.2019 №30047/04-36-14-18/13429839, яким встановлено порушення ТОВ «Спецтехоснастка»: 

п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 п. 138.2 ст. 138 ПК України, в зв`язку з чим зменшено збитки на загальну суму 2143412,00 грн.; 

п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 186.4 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, 189.1 ст. 189, п. 190.2 ст. 190, п. 198.3 , п. 198.5 ст. 198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 711378,00 грн., та зменшено від`ємне значення за грудень 2018 на загальну суму 145732,00 грн.; 

п. 201.10 ст. 201 розділу VI ПК України що несе за собою відповідальність визначену згідно п.120-1.2 ст. 120-1 ПК України та буде донараховано штрафну (фінансову) санкцію; 

п.п. 266.2.1 п. 266.2, п.п. 266.3.3 п. 266.3, п.п. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266 ПК України, в результаті чого занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальну суму 131418,32 грн.

Не погодившись з висновками Акту перевірки ТОВ «Спецтехоснастка» звернулось до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області із запереченнями. Рішенням №83849/04-36-14-18 від 18.07.2019 Головне управління ДФС у Дніпропетровській області виклало висновки акту перевірки від 30.05.2019 № 30047/04-36-14-18/13429839 у новій редакції: 

п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 п. 138.2 ст. 138 ПК України, в зв`язку з чим зменшено збитки на загальну суму 2143412,00 грн.; 

п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 186.4 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, 189.1 ст. 189, п. 190.2 ст. 190, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 711378,00 грн., та зменшено від`ємного значення за грудень 2018 на загальну суму 145732,00 грн.; 

п. 201.10 ст. 201 розділу VI ПК України що несе за собою відповідальність визначену згідно п.120-1.2 ст. 120-1 ПК України та буде донараховано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 381839,97 грн.; 

п.п. 266.2.1 п. 266.2, п.п. 266.3.3 п. 266.3, п.п. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266 ПК України, в результаті чого занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальну суму 114581,04 грн. 

Тобто, рішенням № 83849/04-36-14-18 від 18.07.2019 Головне управління ДФС у Дніпропетровській області збільшило суми недорахованих податкових зобов`язань.

На підставі висновків акту перевірки Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області 23.07.2019 винесені податкові повідомлення-рішення:

№0021761418, яким ТОВ «Спецтехоснастка» зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за податковою декларацією №9271893421 за 2016 рік на суму 2125945грн., за податковою декларацією №9300990975 за 2017 рік на суму 2143723,00 грн., за податковою декларацією №93211264864 за 2018 рік на суму 2143723,00 грн.; 

№0021801418, яким ТОВ «Спецтехоснастка» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у розмірі 143465,18 грн., з яких 114772,14 грн. сума основного зобов`язання та 28693,04 грн. сума штрафних (фінансових) санкцій;

№0021791418, яким ТОВ «Спецтехоснастка» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та визначено податкове зобов`язання у розмірі 662160,00 грн. та зобов`язання з штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 165540,00 грн.; 

№0021731418, яким ТОВ «Спецтехоснастка» нараховано штрафну санкцію у розмірі 381839,97 грн. за неподання податкових накладних.

За наслідками адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення №0021761418, №0021801418, №0021791418 та №0021731418 від 23.07.2019 залишено без змін.

У справі, що розглядається, позивач погодився із розміром зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 670477,00 грн. У свою чергу, Товариство не погоджується з розміром зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування на прибуток у сумі 1473246,00грн. у частині заниження фінансового результату по договору від 29.07.2014 № 29072014 про надання поворотної фінансової допомоги, узгодженої між фізичною особою ОСОБА_1 та ТОВ «Спецтехоснастка», що відповідає сумі податку на прибуток у розмірі 18% - 265184,28грн.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що 29.05.2014 між ТОВ «Спецтехоснастка» та фізичною особою ОСОБА_1 укладено договір № 29072014 про надання поворотної фінансової допомоги.

Відповідно до умов договору, фізична особа ОСОБА_1 надає ТОВ «Спецтехоснастка» поворотну фінансову допомогу згідно з протоколом зборів учасників ТОВ «Спецтехоснастка». Поворотна фінансова допомога надана в іноземній валюті в сумі 49 358,1 Євро та 493 030,71 дол.США.

Додатковою угодою від 22.12.2014 № 1 внесено зміни до договору про надання поворотної фінансової допомоги та розділ 3 договору викладено у такій редакції: «Загальна сума поворотної фінансової допомоги належить поверненню частинами в термін 30 календарних днів з моменту пред`явлення Стороною ( ОСОБА_1 ) відповідної письмової вимоги».

Сторони узгодили та ТОВ «Спецтехоснастка» отримало поворотну фінансову допомогу, тобто за закінченням терміну її надання, таку повернуло.

Стаття 627 ЦК України сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що фінансова допомога - це фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). 

Суму поворотної фінансової допомоги не слід визначати як прибуток, оскільки, у товариства існував обов`язок таку суму повернути, тобто кошти які були отримані та перебували у розпорядженні товариства при поверненні відмінісовуються від фінансового результату. У разі не змінності суми поворотної фінансової допомоги, товариство таку суму повертає та відображає отримання фінансової допомоги від фізичної особи в бухгалтерському обліку.

Отримання поворотної фінансової допомоги не призводить до збільшення активів або зменшення зобов`язань і до зростання власного капіталу. Інакше вказуючи, отримання позивачем поворотної фінансової допомоги та її повернення не призводить до виникнення доходів і витрат як у бухгалтерському, так і податковому обліку.

Таким чином, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, така база повинна бути визначена у грошовому виразі, має виражатись у формі прибутку, однак таке зобов`язання у платника податків виникає у разі дійсного визначення бази оподаткування після проведення операції з оборотним активом. У разі коли активом є предмет, який необхідно повернути, такий не буде вважатись прибутком а отже і не оподатковується.

Верховний Суд не може не погодитись з висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи у тому числі, що касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені відповідачем в судах першої та апеляційної інстанцій, і з урахуванням яких суди вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам.

Також, у цій справі, позивач згоден з розміром збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у частині нарахування за об`єкти: цілісний майновий комплекс (підприємство кінотеатр «Аврора»), м. Кам`янське, пр. Ювілейний, буд. 1Б; будівлі і споруди фабрики хімчистки одягу та прибудови до них: м. Кам`янське, вул. Васильєвська, 122. Разом з тим, Товариство не погоджується щодо нарахування податку за об`єкти: дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10 , виробничий комплекс, розташований за адресою: Кам`янське, провулок 3-й Баглійський, 10А .

Згідно п. 266.1, п. 266.2, п. 266.3 ст. 266 ПК України платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості. Об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка. Базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи із загальної площі кожного окремого об`єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об`єкт.

Згідно абз. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України (нормою дійсною на час винесення податкового повідомлення-рішення) не є об`єктом оподаткування: будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 № 466-ІХ внесено зміни до абз. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України, де розширено зміст пункту та передбачено, що не є об`єктом оподаткування: будівлі промисловості, віднесені до групи «Будівлі промислові та склади» (код 125) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, що використовуються за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях B-F КВЕД ДК 009:2010, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.

Дійсна на час винесення податкового повідомлення-рішення норма пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України передбачала звільнення від оподаткування (не є об`єктом оподаткування) до будівель промисловості, виробничих корпусів, цехів, складських приміщень промислових підприємств. Для застосування такої податкової пільги об`єкти нерухомості - будівлі повинні бути будівлями промисловості.

Суди врахували, що для застосування податкової пільги, передбаченої абз. «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, підприємство повинне бути підприємством промисловості, класифікуватись за видом діяльності як промислове підприємство, також повинне використовувати будівлі, щодо яких існують спірні питання щодо їх оподаткування, безпосередньо для виробництва промислових товарів, використовувати у своїй діяльності.

Податковий орган не заперечує, що позивач є власником нежитлових будівель, зокрема дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10 ; виробничий комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Баглійський, 10А є ТОВ «Спецтехоснастка» та відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «Спецтехоснастка» за видом економічної діяльності є 28.99 виробництво інших машин і устаткування спеціального призначення.

Згідно експертного висновку АС8 №193080, виданого Державним підприємством «Державний науково-дослідний інститут автоматизованих систем в будівництві» об`єкти: дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10; виробничий комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Баглійський, 10А, відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 та є будівлями промисловості.

Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.

Зазначені висновки викладено у постанові Верховного Суду від 17.02.2020 у справі №820/3556/17, якою судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду вирішила частково відступити від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 15.05.2018 справа №806/2676/17, що застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов, наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств, та сформувати новий правовий висновок, відповідно до якого визначити, що застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України можливе у разі якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).

Таким чином, суди встановивши обов`язкові умови для застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, дійшли правильного висновку про неправомірність податкового повідомлення-рішення, яким визначено, що Товариством занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в частині, з якою позивач не погоджувався.

Окрім того, у цій справі судовому розгляду підлягала правомірність винесення податкових повідомлень-рішень № 0021791418 та № 0021731418. Їх винесення зводиться податковим органом до того, що позивач здійснював продаж основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості (нежитлове вбудоване приміщення (АДРЕСА_1 (69,4 кв.м), автомобіль седловий тягач RENAULT MAGNUM, автомобіль DAF XF 105.410 XLRTE47MS0E782967 (б/y), здійснював роботи по усуненню браку на виробах, які було поставлено фірмі «D-M-E Europe C.V.B.A» (Бельгія) та фірмі «ORO Met d.o.o.» (Словенія), «Bari-Ambalaj» (Туреччина) і зменшив кредиторську заборгованість перед нерезидентом за невідповідністю якості поставленої продукції (етикетка для відер), здійснював списання невиправного технічно неминучого (нормативного) браку, та зрештою не виписав податкові накладні.

Позивач погодився з визначенням податкового зобов`язання з ПДВ в розмірі 84873,00 грн., та не погоджується із визначенням податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 572287,00 грн., розрахованого у частині поставки товару неналежної якості від нерезидентів D-M-E Europe C.V.B.A (Бельгія), ORO Met d.o.o (Словенія), Baris Ambalaj (Туреччина), технічно неминучий брак у виробництві, продаж основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості - нежитлове вбудоване приміщення (м. Кам`янське, вул. Ковалевича, 3 (69,4 кв.м).

Судами на підставі матеріалів справи з`ясовано, що при отриманні товару (частини до прес-форм для лиття пластмас виготовлених за кресленнями покупця) від фірми D-M-E Europe C.V.B.A на підставі контракту від 01.04.2017 ТОВ «Спецтехоснастка» було виявлено брак. Згідно рекламаційного акту та додаткової угоди від 12.01.2018 № 3А вартість робіт по усуненню браку на виробах склала 30000,00 євро. Сторони домовилися, що компенсацію у розмірі 30000,00 євро буде зараховано в рахунок погашення кредиторської заборгованості.

Згідно оборотно-сальдової відомості (рахунок 632) кредиторську заборгованість перед нерезидентом фірмою D-M-E Europe C.V.B.A (Бельгія) у сумі 30000,00 Євро у січні 2018 року списано.

Тобто, відбувся фактично взаємозалік вимог, ТОВ «Спецтехоснастка» не здійснювало сплату фірмі D-M-E Europe C.V.B.A коштів за отриманий товар згідно контракту від 01.04.2017. Сума у розмірі 30000,00 євро була зарахована як витрати ТОВ «Спецтехоснастка» по усуненню браку товару.

Також, при отриманні товару (частини до прес-форм для лиття пластмас виготовлених за кресленнями покупця) від фірми ORO Met d.o.o на підставі контракту від 23.09.2015 ТОВ «Спецтехоснастка» було виявлено брак. Складено рекламаційний акт від 12.12.2017 та укладено додаткову угоду від 12.12.2017, інвойс від 11.05.2017, додаток від 11.04.2017 та сторонами визначено, що вартість робіт по усуненню браку на виробах, які було поставлено ORO Met d.o.o склала 600,00 євро., сторони домовилися, що компенсацію у розмірі 600,00 євро буде зараховано в рахунок погашення кредиторської заборгованості.

Згідно обороно-сальдової відомості кредиторську заборгованість перед нерезидентом фірмою ORO Met d.o.o (Словенія) у сумі 600,00 євро у грудні 2017 року списано.

Встановлено, що між ТОВ «Спецтехоснастка» (покупець) та нерезидентом фірмою «Bari-Ambalaj» (Туреччина) (постачальник) було укладено контракт від 28.07.2015, за умовами якого, згідно первинних бухгалтерських документів (ВМД, товаро-супровідних документів (GMR) ТОВ «Спецтехоснастка» отримує етикетку для виготовлення відер з етикеткою, постачальник зобов`язується виготовити, поставити та передати у власність, покупець прийняти і сплатити пластмасові етикетки (товар).

У зв`язку невідповідністю якості поставленої продукції продавцем сторони прийшли до згоди та склали рекламаційний акт від 27.05.2016, акт списання від 10.10.2017, додаткову угоду від 24.04.2017, за якими зменшено кредиторську заборгованість на 3636,19 євро.

Податковий орган вважає, що після усунення браку товару, ТОВ «Спецтехоснастка» отримало новий товар, вартість якого та витрати на усунення браку якого, товариство мало б оподаткувати.

Згідно пунктів 12, 29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту). 

До складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать: собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов`язані з реалізацією фінансових інвестицій); втрати від зменшення корисності необоротних активів; втрати від безоплатної передачі необоротних активів; втрати від неопераційних курсових різниць; сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій; витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо); залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів; інші витрати діяльності.

Згідно п. 185.1 ст. 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 188.1 ст. 188 ПК України визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Суди відзначили, що сама по собі операція відшкодування витрат на усунення недоліків товару (перегляд ціни), передбачена ст. 678 ЦК України, не є операцією з постачання послуг у розумінні ПК України, а відповідно підстав для нарахування ПДВ не вбачається.

При цьому, судами враховано, що база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути подвійною, товар отриманий від нерезидентів оподатковується і не може бути додатково оподаткований, товари отримані від «D-M-E Europe C.V.B.A», «ORO Met d.o.o», «Bari-Ambalaj» залишились як актив у позивача, тобто не були перепродані а використовувались для здійснення господарської діяльності. У результаті зарахування вартості бракованого товару в рахунок кредиторської заборгованості відсутній прибуток за результатами придбання та списання бракованого товару.

Крім того, при списанні кредиторської заборгованості унаслідок домовленостей між сторонами згідно договору, розрахунки з постачальником-нерезидентом за які проведено не в повному обсязі, об`єкта оподаткування на підставі п. 185.1 ст. 185 ПК України та нарахування податкових зобов`язань згідно п. 198.5 ст. 198 ПК України не виникає.

Крім того, у цій справі податковий орган вважав, що позивач здійснив продаж основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості (нежитлове вбудоване приміщення ( АДРЕСА_1 (69,4 кв.м).

Відповідно до договору купівлі-продажу нежитлового приміщення (вбудоване приміщення № 146) від 16.05.2018 року, укладеного між ТОВ «Спецтехоснастка» (продавець) та ОСОБА_2 (покупець) за умовами якого продавець передав у власність покупця нежитлове приміщення, що знаходиться за адресою АДРЕСА_1 , загальна площа 69,4 кв.м. Згідно умов договору, продаж нежитлового приміщення за домовленістю сторін вчиняється за 364380,00 грн.

Відповідно до матеріалів справи, ТОВ «Спецтехоснастка» було замовлено звіт про оцінку ринкової вартості нежитлового приміщення. ТОВ ЕКФ «Рейтинг» виготовило звіт про оцінку нежитлового майна, відповідно до якого ринкова вартість нежитлового приміщення АДРЕСА_1 , площею 69,4 кв.м складає 68760,00 грн.

Головне управління ДПС у Дніпропетровській області вказує, що ТОВ «Спецтехоснастка» повинне було здійснити продаж нежитлового приміщення за ціною 628078,00 грн. Обґрунтування ціни нежитлового вбудованого приміщення за адресою: АДРЕСА_1, площею 69,4 кв.м у розмірі 628078,00 грн. податковий орган не наводить.

Під час проведення перевірки, податковим органом надано оцінку достовірності та повноти нарахування та сплати ПДВ, здійснена оцінка господарської діяльності платника податків. Позиція відповідача зводиться до відсутності економічного змісту у операціях позивача, що зрештою на думку відповідача, повинно позбавити його права на бюджетне відшкодування, зменшити розмір від`ємного значення. 

Проте, не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру). Ознакою дійсності господарських операцій є зміна майнового стану платника податків, у процесі отримання, а потім використання товару чи послуг, майновий стан та наявність активів у позивача змінювалась.

Частиною першою-другою статті 77 КАС України унормовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи положення вищенаведених норм, колегія суддів Верховного Суду вважає, що відповідачем не виконаний свій обов`язок щодо надання належних доказів та не вказано обґрунтованих доводів в підтвердження наявності підстав для визначення податкового зобов`язання.

Суди врахували, що штрафні (фінансові) санкції, згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, можуть бути застосовані лише у разі, якщо платник податків - продавець товарів/послуг був зобов`язаний, відповідно до вимог ПК України, скласти та зареєструвати податкову накладну, однак своєчасно цього не зробив.

Оскільки судами було встановлено, що у позивача не було обов`язку складати та реєструвати податкові накладні на суми, визначені податковим органом в Акті перевірки, то податкове повідомлення рішення, яке винесене за наслідками прийняття податкового повідомлення-рішення №0021791418 від 23.07.2019 є протиправним і таким, що підлягає скасуванню.

Верховний Суд приходить до висновку, що доводи касаційної скарги не підтверджують обставин неправильного застосування судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи, підстав для скасування оскаржуваних судових рішень  з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається. Доводи касаційної скарги висновків судів не спростовують, відповідач у касаційній скарзі не обґрунтував незгоду з такими висновками, порушення судами норм права не доведено.

Кодекс адміністративного судочинства України встановлює, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Суд вважає за необхідне наголосити, що, виходячи з окреслених процесуальним законом меж, предметом касаційного перегляду можуть бути виключно питання права, а не факту, а тому до їх переоцінки Верховний Суд не вдається у разі відсутності підстав, визначених підпунктами 1, 3, 4 частини другої статті 353 КАС України.

Крім того, суд відзначає, що обґрунтування, наведені відповідачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.

За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 344, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.02.2020 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 08.04.2021 у справі №160/11472/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду