ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

22 листопада 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/923/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Кругового О.О. (доповідач),
                               суддів:  Прокопчук Т.С., Шлай А.В.,     
за участю секретаря судового засідання Темченко Є.П. 
за участю:
                    представника позивача Волошиної Є.В.,
                    представника відповідача: Шаркаєвої Х.С.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні  в місті Дніпрі в режимі відеоконференції  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області   
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду    від  31.05.2023, (суддя суду першої інстанції Артоуз О.О.), прийняте в порядку загального позовного провадження в м. Запоріжжі, в адміністративній справі №280/923/23   за позовом  товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький титано-магнієвий комбінат» до Головного управління ДПС у Львівській області   про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
У С Т А Н О В И В :
          09 лютого 2023 ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» звернувся до суду з адміністративним позовом, про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення, відповідно до якої позивач просить суд: визнати незаконним та скасувати ППР від 05.12.2022 №13494/13-01-07-08 винесену Головного управління ДПС у Львівській області.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що 14.12.2022 в електронний кабінет позивача надійшов лист Головного управління ДПС у Львівській області № 23520/6/13-01-07-08-12 від 14.12.2022 про направлення податкового повідомлення-рішення. До зазначеного листа було додано податкове повідомлення-рішення від 05.12.2022 № 13494/13-01-07-08. Згідно податкового повідомлення-рішення від 05.12.2022 № 13494/13-01-07-08 відповідача на підставі акту перевірки від 03.11.2022 № 13953/13-01-07-08/38983006, з врахуванням заперечення від 17.11.2022 № 11/01-804 та висновку комісії ГУ ДПС у Львівській області від 29.11.2022 № 103/13-01-07-08 та п.44.1 п.44.6 ст.44, п.200.1, п.200.4, п.200.14 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період лютий 2022 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 3 847 355 грн. В обґрунтовування підстави для визначення суми, на яку відмовлено у наданні бюджетного відшкодування зазначено, що перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник рядка 20.2 Декларації) за період лютий 2022 року встановлено порушення податкового законодавства, а саме: на порушення вимог п.200.1. п. 200.4. п. 200.14 статті 200 Податкового кодексу позивачем не представлено до перевірки документи, які б підтверджували, що суми ПДВ заявлені до бюджетного відшкодування є фактично сплаченими у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, в результаті чого відмовлено в отриманні заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку на загачену суму 3 847 355 грн.;  період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено порушення: лютий 2022 року. З вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач не погоджується та вважає його таким, що підлягає скасуванню за результатами адміністративного розгляду виходячи з того, що відповідачем було порушено порядок проведення перевірки - позивачу не надходило жодних повідомлень та наказу про здійснення перевірки податковим органом про, що було повідомлено листами від 01.11.2022 № 11/01-755 та 01.11.2022 № 11/01-754.  
Запорізький окружний адміністративний суд рішенням від 31.05.2023 задовольнив адміністративний позов ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат». Визнав незаконним та скасував податкове повідомлення-рішення від 05.12.2022 № 13494/13-01-07-08, винесене Головним управлінням ДПС у Львівській області.
          Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Львівській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
          Апеляційна скарга обґрунтована тим, що податковим органом 07.10.2022 під лист №16825/6/13-01-07-11 від 20.09.2022 було підкріплено платнику повідомлення та наказ про проведення перевірки, які безпосередньо стосуються ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат», що підтверджується знімками екрану. Суд першої інстанції не звернув уваги не вказані аргументи відповідача, у зв`язку з чим, порушив норми процесуального права.
          Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на необґрунтованість доводів скарги просить рішення суду залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
          Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає  задоволенню з наступних підстав.
          Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що наказом заступника начальника ГУ ДПС у Львівській області від 20.09.2022 № 1944-ПП “Про проведення документальної позапланової перевірки ТЗОВ “ЗАПОРІЗЬКИЙ ТИТАНО-МАГНІЄВИЙ КОМБІНАТ” наказано провести документальну невиїзну перевірку ТЗОВ “ЗАПОРІЗЬКИЙ ТИТАНО-МАГНІЄВИЙ КОМБІНАТ” (код ЄДРПОУ - 38983006) з 21 жовтня 2022 року тривалістю 5 робочих днів. Перевірку провести з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
20 вересня 2022 року відповідачем складено повідомлення від 20.09.2022 №16825/6/13-01-07-01-11 про проведення документальної невиїзної перевірки ТзОВ “ЗАПОРІЗЬКИЙ ТИТАНО-МАГНІЄВИЙ КОМБІНАТ”.
До електронного кабінету позивача 23.09.2022 надійшли копія наказу від 20.09.2022 № 1932-ПП “Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП “ЗАВОД ДВИГУН” та повідомлення від 20.09.2022 № 16845/6/13-01-07-01-11 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП “ЗАВОД ДВИГУН” (221480000).
26 жовтня 2022 року через електронний кабінет Товариством з обмеженою відповідальністю "Запорізький титано-магнієвий комбінат"  отримано лист ГУ ДПС у Львівській області від 26.10.2022 за № 19040/6/13-01-07-08-12 про проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів тощо, а також лист від 26.10.2022 за № 19039/6/13-01-07-08-12 про надання документів та інформації.
Листами від 01.11.2022 № 11/01-755 та № 11/01-754 позивачем повідомлено відповідачу про те, що станом на 26.10.2022 від ГУ ДПС у Львівській області не надходило жодних повідомлень та наказу про здійснення перевірки податковим органом, що ставить під сумнів законність такої перевірки. Також, відповідачу повідомлено, що у разі надання податковим органом уповноваженому представнику позивача документів на проведення документальної позапланової перевірки у робочі дні товариства буде проведена інвентаризація основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів станом на 27.10.2022 в присутності посадових осіб, що проводять перевірку.
У відповідь на зазначені вище листи ГУ ДПС у Львівській області листом від 04.11.2022 № 19726/6/13-01-07-08-12 повідомило позивача, що 26.09.2022 до електронного кабінету було направлено повідомлення від 20.09.2022 № 16825/6 13-01-07-01-11 про проведення з 21.10.2022 документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "ЗТМК" та копію наказу від 20.09.2022 № 1944-ПП.
Водночас, 03.11.2022 ГУ ДПС у Львівській області складено Акт № 13953/13-01-07-08/38983006 про результати позапланової невиїзної перевірки ТзОВ “Запорізький титано-магнієвий комбінат” (38983006) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. Згідно Висновку Акту № 13953/13-01-07-08/38983006 перевіркою встановлено порушення:  п. 44.1, п. 44.6, ст. 44, п. 200.1, п. 200.4, п. 200.14 ст. 200 Податкового кодексу, внаслідок чого відмовлено при наданні бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку, згідно з поданою податковою декларацією з ПДВ за лютий 2022 року у сумі 3 847 355 грн.
Листом від 09.11.2022 № 11/01-783 позивач надав відповідачу заперечення на акт ненадання документів для перевірки від 28.10.2022 № 927/13-01-07-08/38983006 в яких зазначив, що повідомлення від 20.09.2022 № 16825/6 13-01-07-01-11 про проведення з 21.10.2022 документальної позапланової невиїзної перевірки та копія наказу від 20.09.2022 № 1944ПП жодного відношення до перевірки ТОВ "ЗТМК" не мають (зазначена інша юридична особа).
Листом від 17.11.2022 № 11/01-804 позивачем надано відповідачу заперечення на акт перевірки від 03.11.2022 № 13953/13-01-07-08/38983006.
Відповідачем листом від 22.11.2022 № 21448/6/13-01-07-08-12 визнано, що при відправлені на електронну адресу позивача випадково скеровано повідомлення від 20.09.2022 № 16845/6/13-01-07-01-11 по підприємству ПП “Завод Двигун” та наказ про проведення документальної невиїзної перевірки  ПП “Завод Двигун” від 20.09.2022 № 1932-ПП. Вказану ситуацію було виправлено 07.10.2022 шляхом направлення до електронного кабінету позивача повідомлення від 20.09.2022 № 16825/6 13-01-07-01-11 про проведення з 21.10.2022 документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "ЗТМК" та копію наказу від 20.09.2022 № 1944-ПП.
Листом від 14.12.2022 № 23520/6/13-01-07-08-12 відповідачем направлено позивачу податкове повідомлення-рішення від 05.12.2022 № 13494/13-01-07-08.
          Не погодившись з правомірністю прийняття податкового повідомлення – рішення від 05.12.2022 № 13494/13-01-07-08 позивач звернувся до суду з адміністративним позовом в цій справі.
          Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено, що повідомлення від 20.09.2022 про проведення документальної виїзної перевірки було направлено в електронний кабінет позивача.
          Суд апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
          Відповідно до п.п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України   визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Положеннями пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України   передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Водночас   статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частинами першою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Статтею 9 Закону №996-XIV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського обліку. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп. 75.1.2. п. 75.1. ст. 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень (пп. 78.1.8. п. 78.1. ст. 78 ПК України).
Відповідно до п. 69. Підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Так, пп. 69.2. п. 69 Підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім:
а) камеральних перевірок;
б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів).
Документальні позапланові перевірки під час дії воєнного стану проводяться за наявності під час проведення перевірок безпечного:
доступу, допуску до територій, приміщень та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності та/або є об`єктами оподаткування, або використовуються для отримання доходів (прибутку), або пов`язані з іншими об`єктами оподаткування такими платниками податків;
доступу, допуску до документів, довідок про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншої інформації, пов`язаної з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансової і статистичної звітності у порядку та на підставах, визначених законом;
проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Документальні позапланові перевірки за зверненням платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальні позапланові перевірки платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, що були розпочаті та не завершені до 24.02.2022, поновлюються та закінчуються протягом 60 днів з дня, наступного за днем набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану". Такі перевірки поновлюються на невикористаний строк.
Документальні позапланові перевірки, що будуть розпочаті після набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану", з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, декларацій або уточнюючих розрахунків (у разі їх подання), до яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, проводяться протягом 60 календарних днів, що настають після закінчення граничного терміну проведення камеральної перевірки відповідної декларації або уточнюючого розрахунку.
Таким чином, аналіз наведених вище положень ПК України доводить, що на час воєнного стану законодавством встановлені певні обмеження у проведенні перевірок, але вони не стосуються документальних позапланових перевірок, з підстав визначених пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України.
Відповідно до п. 76.3. ст. 76 ПК України, камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.
Вирішуючи спір по суті, суд вважає за необхідне зазначити, що в розумінні підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з пунктом 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
У відповідності до пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Аналіз наведених норм свідчить про те, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місцем проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.
Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному в постановах від 18.07.2019 у справі № 0440/5993/18 та від 11.05.2023 у справі № 640/18756/21.
          Встановлені обставини справи свідчать, що наказом заступника начальника ГУ ДПС у Львівській області від 20.09.2022 № 1944-ПП “Про проведення документальної позапланової перевірки ТЗОВ “ЗАПОРІЗЬКИЙ ТИТАНО-МАГНІЄВИЙ КОМБІНАТ” наказано провести документальну невиїзну перевірку ТЗОВ “ЗАПОРІЗЬКИЙ ТИТАНО-МАГНІЄВИЙ КОМБІНАТ” (код ЄДРПОУ - 38983006) з 21 жовтня 2022 року тривалістю 5 робочих днів. Перевірку провести з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету та 20.09.2022 відповідачем складено повідомлення від 20.09.2022 № 16825/6/13-01-07-01-11 про проведення документальної невиїзної перевірки ТзОВ “ЗАПОРІЗЬКИЙ ТИТАНО-МАГНІЄВИЙ КОМБІНАТ”
Згідно з пунктом   42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Пунктом 42.4 ст. 42 ПК України встановлено, що платники податків, які подають звітність в електронній формі та/або пройшли електронну ідентифікацію онлайн в електронному кабінеті, можуть здійснювати листування з контролюючими органами засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України “Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги". Для осіб, які є фінансовими агентами, листування з контролюючим органом в електронній формі є обов`язковим у випадках, визначених цим Кодексом.
Листування контролюючих органів з платниками податків, зазначеними в абзаці першому цього пункту, які подали заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, а також з фінансовими агентами у випадках, визначених цим Кодексом, здійснюється засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги"   шляхом надіслання документа в електронний кабінет з одночасним надісланням платнику податків на його електронну адресу (адреси) інформації про вид документа, дату та час його надіслання в електронний кабінет.
Документ, надісланий контролюючим органом в електронний кабінет, вважається врученим платнику податків або фінансовому агенту, якщо він сформований з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" та є доступним в електронному кабінеті.
Датою вручення платнику податків або фінансовому агенту документа є дата, зазначена у квитанції про доставку у текстовому форматі, що відправляється з електронного кабінету автоматично та свідчить про дату та час доставки документа платнику податків/фінансовому агенту. У разі якщо доставка документа відбулася після 18 години, датою вручення документа платнику податків/фінансовому агенту вважається наступний робочий день. Якщо доставка відбулася у вихідний чи святковий день, датою вручення документа платнику податків/фінансовому агенту вважається перший робочий день, що настає за вихідним або святковим днем.
У разі неотримання контролюючим органом квитанції про доставку документа в електронний кабінет протягом двох робочих днів з дня його надіслання такий документ у паперовій формі на третій робочий день з дня відправлення з електронного кабінету надсилається за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків/фінансового агента рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручається платнику податків/фінансовому агенту (його представнику).
При цьому строк доставки документа в електронний кабінет, визначений абзацом п`ятим цього пункту, не зараховується до строку надіслання документів, визначеного цим Кодексом.
Платник податків (крім фінансового агента у частині листування з контролюючим органом з питань, визначених статтею 39-3   цього Кодексу) один раз протягом року може надіслати до контролюючого органу через електронний кабінет заяву про відмову отримувати документи через електронний кабінет. Датою завершення листування платника податків через електронний кабінет є дата, зазначена у квитанції про доставку контролюючому органу заяви про відмову отримувати документи через електронний кабінет.
          Так, в листі від 22.11.2022 № 21448/6/13-01-07-08-12 відповідачем визнано, що при відправлені на електронну адресу позивача випадково скеровано повідомлення від 20.09.2022 № 16845/6/13-01-07-01-11 по підприємству ПП “Завод Двигун” та наказ про проведення документальної невиїзної перевірки  ПП “Завод Двигун” від 20.09.2022 № 1932-ПП. Вказану ситуацію було виправлено 07.10.2022 шляхом направлення до електронного кабінету позивача повідомлення від 20.09.2022 № 16825/6 13-01-07-01-11 про проведення з 21.10.2022 документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "ЗТМК" та копію наказу від 20.09.2022 № 1944-ПП.
          В апеляційній скарзі заявник наголошує, що податковим органом 07.10.2022 під лист №16825/6/13-01-07-11 від 20.09.2022 було підкріплено платнику повідомлення та наказ про проведення перевірки, які безпосередньо стосуються ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат», що підтверджується знімками екрану.
          Однак, матеріали справи не містять доказів надіслання контролюючим органом в електронний кабінет позивача або іншим чином повідомлення від 20.09.2022 № 16825/6 13-01-07-01-11 про проведення з 21.10.2022 документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "ЗТМК" та копії наказу від 20.09.2022 № 1944-ПП та отримання їх позивачем.
          З наданого відповідачем до суду першої інстанції фото екрану видно назву документу «повід.16825+нак1944pdf» дату завантаження примірна « 07.10.2022 14:53:37», однак з наданих роздруківок не видно адресата, якому направлявся відповідний документ. 
          На іншій роздруківці є назва адресата ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» Вид доставки «Електронний кабінет» дата надіслання « 26.09.2022»  графа «отримано» не містить позначок.
          Колегія суддів звертає увагу, що належним та допустимим доказом надіслання платнику податків документу в електронний кабінет є квитанція про доставку. Такого документу відповідачем ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції не надано, відтак не доведено, поза розумним сумнівом, що наказ про призначення перевірки був направлений в електронний кабінет позивача 07.10.2022.
          У справі №520/8836/18 у постанові від 22.09.2020 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду обґрунтував відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: “перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом” та “встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення, а тому відсутня необхідність перевірки підстав для донарахування сум грошових зобов`язань”.
Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин суд не може переходити з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 04.08.2021  № 540/2553/19, від 14.07.2021 у справі № 640/14040/20, від 07.12.2021 у справі № 826/17875/18.
Отже, за наведеного вище правового регулювання в контексті встановлених обставин у справі, не вручення/не надіслання відповідачем наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача до початку заходу податкового контролю як обов`язкової умови для проведення планової невиїзної документальної перевірки, зокрема, задля забезпечення права платника податку щодо належного подання документів для проведення перевірки, свідчить про допущення ГУ ДПС у Львівській області порушення встановленої процедури проведення перевірки, відтак не створює правомірних наслідків такої перевірки.
Протиправність наслідків перевірки у зв`язку з порушенням процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятого за результатами її проведення податкового повідомлення-рішення, що унеможливлює перехід до суті покладених в основу такого рішення правопорушень, з огляду на що до аналізу порушень, виявлених та викладених контролюючим органом в акті перевірки  від 03.11.2022 № 13953/13-01-07-08/38983006 суд не вдається.
Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постановах від 14.07.2021 у справі № 640/14040/20, від 04.08.2021 у справі №540/2553/19, від 07.12.2021 у справі №826/17875/18.
          З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду а тому підстави для зміни чи скасування, в межах доводів апеляційної скарги, відсутні. 

Керуючись ст. 243, 308, 310, 315, 321, 325 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області – залишити без задоволення.
          Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 31.05.2023 в адміністративній справі №280/923/23 – залишити без змін.
          Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду.
          Постанова в повному обсязі складена 22.11.2023.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай