ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 грудня 2023 р. 	Справа № 440/5658/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Катунова В.В.
суддів: Ральченка І.М. ,  Чалого І.С. 
за участю секретаря судового засідання  Яковини В.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.09.2023 (суддя С.С. Сич,  вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 29.09.23) по справі № 440/5658/23
          за позовом    Товариства з обмеженою відповідальністю "ІНКАРНА"  
          до     Головного управління ДПС у Полтавській області ,     Державної податкової служби України                  
          про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ІНКАРНА" (далі за текстом також - позивач, ТОВ "КВАНТ ПЛЮС") звернулося до адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач-1, ГУ ДПС у Полтавській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2, ДПС України), у якій просив: 
-визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області від 24 березня 2023 року №8495701/37600358 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 24.02.2023, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю “ІНКАРНА”; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладену №1 від 24.02.2023, складену Товариством з обмеженою відповідальністю “ІНКАРНА”.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21 вересня  2023 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24 березня 2023 року №8495701/37600358.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 24 лютого 2023 року №1, подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "ІНКАРНА" (ідентифікаційний код 37600358) 10 березня 2023 року.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ІНКАРНА" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1342 грн. (одна тисяча триста сорок дві гривні).
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ІНКАРНА" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1342 грн. (одна тисяча триста сорок дві гривні).
Не погодившись з вказаним рішенням, ГУ ДПС у Полтавській області подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм матеріального права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.09.2023 по справі № 440/5658/23 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Полтавській області зазначило, що господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій. Формально складені первинні документи не можуть слугувати належною підставою для формування даних податкового обліку. Вказує, , що в ході опрацювання копій первинних документів, поданих ТОВ “ІНКАРНА” до податкової накладної № 1 від 24.02.2023, складеної з контрагентом ПАТ “Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат” щодо надання послуг з ремонту металоконструкцій, встановлено, що до повідомлення позивачем надано акт приймання виконаних робіт по поточному ремонту № 01/02 без зазначення дати складання, що не дає змогу ідентифікувати дату здійснення господарської операції, відповідно до вимог щодо складання первинних документів, зазначених у ст. 9 Закону України від 16.07.1999, № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".  Також апелянт зазначає, що судом першої інстанції без наявних на те правових підстав зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну, та ,посилаючись на Постанову ВАС України від 21.10.2010 № П-278/10 та судову практику, вказав на неможливість адміністративного суду підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесено до компетенції цього органу державної влади. 
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначає, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Колегія суддів, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ТОВ "ІНКАРНА" (ідентифікаційний код 37600358) зареєстроване як юридична особа, основним видом економічної діяльності якого є 41.20. Будівництво житлових і нежитлових будівель, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань /а.с. 21-22/.
ТОВ "ІНКАРНА" складено податкову накладну №1 від 24.02.2023 (отримувач (покупець) Приватне акціонерне товариство "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" (надалі - ПрАТ "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат") на "ЗФ. Ремонт металоконструкцій ЗФ-1. Поточний ремонт м/к 3-ї категорії. інв. №010006701" на загальну суму 584591,94 грн., у тому числі ПДВ - 97431,99 грн. /а.с. 55, 116/, яку подано на реєстрацію до ЄРПН 10 березня 2023 року а.с. 113/
За результатами розгляду податкової накладної №1 від 24.02.2023 контролюючий орган через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.8.64" направив ТОВ "ІНКАРНА" квитанцію, у якій зазначено: "Документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 24.02.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.29 дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=16,1775%,"Р"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" /а.с.113/.
ТОВ "ІНКАРНА" направило контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 22.03.2023 №1 /а.с. 112/.
До цього повідомлення позивачем додано документи, копії яких містяться у матеріалах справи, та пояснення позивача вих. №01/03 від 15.03.2023, у яких зазначено, що ТОВ “ІНКАРНА” виконує ремонтно-будівельні роботи, також має необхідний кадровий потенціал для забезпечення діяльності у галузі будівництва та ремонтно-будівельних робіт. Виконання робіт підприємством, зазначених в податковій накладній, реєстрацію якої було зупинено, здійснюються на підставі договору підряду за №281 від 14.02.2022 з ПрАТ “Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат”. У межах господарських взаємовідносин відповідно до договору виконання робіт ТОВ “ІНКАРНА” у лютому 2023 року було виконано поточний ремонт об`єктів комбінату на суму 487159,95 грн. без ПДВ, ПДВ - 97431,99 грн., загальна сума з ПДВ - 584591,94 грн., на підставі чого було виписано податкову накладну №1 від 24 лютого 2023 року на суму 584591,94 грн. Оплата за виконані роботи не здійснювалася. У цих поясненнях наведено перелік документів, які надає платник податку контролюючому органу /а.с. 100/.
24.03.2023 комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №8495701/37600358 про відмову у реєстрації податкової накладної від 24.02.2022 №1 /а.с. 59/.
За змістом вказаного рішення підставою для відмови в реєстрації податкової накладної зазначено надання платником податку копій документів складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація: "До повідомлення платником надано Акт приймання виконаних робіт по поточному ремонту №01/02 без зазначення дати складання, що не дає змогу ідентифікувати дату здійснення господарської операції відповідно до вимог щодо складання первинних документів, зазначених у ст. 9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Позивач не погодився з вказаним рішенням та подав на нього скаргу до ДПС України /а.с. 60/.
Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.04.2023 №33926/37600358/2, яке прийнято комісією Державної податкової служби України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скаргу ТОВ "ІНКАРНА" залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних залишено без змін /а.с. 63/.
Позивач не погодився з рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Полтавській області від 24.03.2023 №8495701/37600358 про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до висновку про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24 березня 2023 року №8495701/37600358 таким, що підлягає скасуванню як протиправне, адже позивачем, на думку суду, був поданий пакет документів, достатній для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 1 від 24.02.2023 року. Також, обираючи належний та ефективний спосіб захисту прав позивача відповідно до встановлених у справі обставин та висновків суду, суд першої інстанції вважав за необхідне зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 24 лютого 2023 року №1, подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "ІНКАРНА"  10 березня 2023 року, а тому вирішив задовольнити відповідну позовну вимогу.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на нижчевикладене.
Стосовно доводів відповідача про невірне застосування судом першої інстанції норм права (а саме - ст. 201 Податкового кодексу України), що регулюють процес зупинення та подальшої відмови у реєстрації спірної податкової накладної, та його тверджень про те, що достовірність посвідчуваною податковою накладною операції з надання послуг та їх кількості  не доведено, колегія суддів зазначає наступне.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до підпунктів 16.1.2, 16.1.3, пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з підпунктом "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
Відповідно до пункт 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.60 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку (пункт 8 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних).
Згідно з пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України “Про електронні довірчі послуги”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пунктів 13-15 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 №1165, якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 1 Порядку №1165 встановлено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 яких обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет /пункт 8 Порядку №1165/.
Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Судовим розглядом встановлено, що  ТОВ "ІНКАРНА" складено податкову накладну №1 від 24.02.2023 (отримувач (покупець) Приватне акціонерне товариство "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" (надалі - ПрАТ "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат") на "ЗФ. Ремонт металоконструкцій ЗФ-1. Поточний ремонт м/к 3-ї категорії. інв. №010006701" на загальну суму 584591,94 грн., у тому числі ПДВ - 97431,99 грн. /а.с. 55, 116/, яку подано на реєстрацію до ЄРПН 10 березня 2023 року а.с. 113/
За результатами розгляду податкової накладної №1 від 24.02.2023 контролюючий орган через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.8.64" направив ТОВ "ІНКАРНА" квитанцію, у якій зазначено: "Документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 24.02.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.29 дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=16,1775%,"Р"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" /а.с.113/.
Однак, зупиняючи реєстрацію податкової накладної, контролюючим органом не визначено, які конкретно документи позивачу слід подати для усунення сумнівів щодо реальності задекларованої позивачем операції.
Враховуючи зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної та відсутність конкретизації, які саме документи позивачу слід подати податковому органу, ТОВ "Інкарна" направило контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 22.03.2023 №1 /а.с. 112/.
До цього повідомлення позивачем додано письмові пояснення вих. №01/03 від 15.03.2023, за змістом якої ТОВ “ІНКАРНА” виконує ремонтно-будівельні роботи, також має необхідний кадровий потенціал для забезпечення діяльності у галузі будівництва та ремонтно-будівельних робіт. Виконання робіт підприємством, зазначених в податковій накладній, реєстрацію якої було зупинено, здійснюються на підставі договору підряду за №281 від 14.02.2022 з ПрАТ “Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат”. У межах господарських взаємовідносин відповідно до договору виконання робіт ТОВ “ІНКАРНА” у лютому 2023 року було виконано поточний ремонт об`єктів комбінату на суму 487159,95 грн. без ПДВ, ПДВ - 97431,99 грн., загальна сума з ПДВ - 584591,94 грн., на підставі чого було виписано податкову накладну №1 від 24 лютого 2023 року на суму 584591,94 грн. Оплата за виконані роботи не здійснювалася. У цих поясненнях наведено перелік документів, які надає платник податку контролюючому органу /а.с. 100/.
Разом із цими поясненнями позивачем було надано до контролюючого органу копії таких документів: договору підряду №281 від 14.02.2022; статуту ТОВ “ІНКАРНА” (ідентифікаційний код 37600358) (нова редакція); акту №01/02 приймання виконаних робіт по поточному ремонту за лютий 2023 року форми КБ-2В; рахунку на оплату №01/02 від 24 лютого 2023 року; податкової накладної №1 від 24.02.2023; штатного розкладу ТОВ “ІНКАРНА” на жовтень 2022 року; виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
В оскаржуваному рішенні відповідачем не зазначено про інші недоліки поданих позивачем до контролюючого органу документів, крім відсутності дати складення акту №01/02.
Водночас, поданий до ГУ ДПС в Полтавській області акт №01/02 містив місяць та рік його складення, у цьому акті не було зазначено дати складення - числа місяця.
Відповідно до пунктів 11, 12 Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (далі по тексту - Порядок розгляду скарги), платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена.
За результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 Кодексу, приймає одне з таких рішень: задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; залишає скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі без змін.
Пунктом 18 Порядку розгляду скарги встановлено, що задоволення скарги є підставою для реєстрації зазначених у скарзі податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі з урахуванням вимог пункту 200-1.3 статті 200-1 Кодексу.
Позивач не погодився з оскаржуваним у цій справі рішенням та 04.04.2023 подав на нього скаргу до ДПС України /а.с. 60/ та до цієї скарги позивач додав копії таких документів:
- договору підряду №281 від 14.02.2022, укладеного між ТОВ “ІНКАРНА” (надалі - підрядник) та Приватним акціонерним товариством "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" (надалі - замовник), за умовами якого замовник доручає, а підрядник зобов`язується виконати відповідно до умов цього договору ремонт об`єктів замовника в обсягах узгоджених із замовником. Обсяг робіт за цим договором визначається за згодою сторін і вказується в додатках до даного договору, які є його невід`ємною частиною. Якість виконаних робіт повинна відповідати вимогам проектної документації, актів дефектів затверджених замовником, узгоджених технологічних карт, норм витрати матеріалів та будівельним нормам. (пункти 1.1, 1.2, 1.3 договору). Згідно з пунктом 2.1. договору сума договору визначається згідно з додатком №2, який є невід`ємного частиною даного договору, і орієнтовно становить 9500000,00 грн. без врахування ПДВ. Станом на день підписання договору ПДВ становить 20% - 1900000,00 грн. Разом - 11400000,00 грн. Пунктами 2.2, 2.3 договору передбачено, що у разі зміни ставки ПДВ сторони коригують ставку ПДВ без підписання додаткової угоди відповідно до законодавчо встановленої. Сторони узгоджують вартість матеріалів по кожній динамічній договірній ціні безпосередньо перед початком виконання даних робіт на об`єкті. Пунктом 4.2, 4.3 передбачено, що оплата здійснюється шляхом перерахування грошових коштів безготівковим розрахунком на рахунок "підрядника". Оплата за роботи здійснюється "замовником" у наступному порядку: 50% - впродовж 15 календарних днів з моменту підписання акту виконаних робіт обома сторонами, на підставі виставленого на адресу замовника рахунку, оформленого належним чином на державній мові. 50% - впродовж 30 календарних днів з моменту підписання акту виконаних робіт обома сторонами, на підставі виставленого на адресу замовника рахунку, оформленого належним чином на державній мові. За умовами пункту 7.1 договору здача-приймання виконаних робіт здійснюється сторонами по актах виконаних робіт за формою КБ-2В і КБ-3, складенирм матеріального права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.09.2023 по справі № 440/5658/23 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
- акту № 01/02 приймання виконаних робіт по поточному ремонту за 24 лютого 2023 року до договору №281 від 14.02.2022, найменування об`єкта "ЗФ. Ремонт металоконструкцій ЗФ-1. Поточний ремонт м/к 3-ї категорії. інв. №010006701" на загальну суму 584591,94 грн., у тому числі ПДВ - 97431,99 грн. /а.с. 44-48, 187/.
- рахунку на оплату №01/02 від 24 лютого 2023 року на "ЗФ. Ремонт металоконструкцій ЗФ-1. Поточний ремонт м/к 3-ї категорії. інв. №010006701" на загальну суму 584591,94 грн., у тому числі ПДВ - 97431,99 грн. /а.с.43, 110/;
- виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ “ІНКАРНА” /а.с. 181/;
- статуту ТОВ “ІНКАРНА” (ідентифікаційний код 37600358) (нова редакція) /а.с. 184-185/;
- штатного розкладу ТОВ “ІНКАРНА” на жовтень 2022 року /а.с. 188/.
У своїй скарзі від 04.04.2023 позивачем зазначено, що в межах господарських відносин відповідно до договору виконання робіт з ПрАТ "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" №281 від 14.02.2022 підприємством позивача було виконано ремонтні роботи на об`єктах комбінату у лютому 2023 року, на підставі чого був складений і підписаний акт №01/02 від 24 лютого 2023 року та виписана податкова накладна №1, реєстрація якої зупинена /а.с. 180/.
Тобто до ДПС України позивачем було подано акт № 01/02 приймання виконаних робіт по поточному ремонту за 24 лютого 2023 року до договору №281 від 14.02.2022 форми КБ-2В на загальну суму 584591,94 грн., у тому числі ПДВ - 97431,99 грн. /а.с. 44-48, 187/, який містив повну дату його складення.
Згідно з приписами 1 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Таким чином, факт здійснення господарських операцій повинен підтверджуватися первинними документами (накладними, актами приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), тощо), які містять відомості про такі господарські операції та відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
При цьому, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Отже, платник податку ТОВ "ІНКАРНА" після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України, яка підтверджена   актом   № 01/02 приймання виконаних робіт по поточному ремонту за 24 лютого 2023 року до договору №281 від 14.02.2022 форми КБ-2В, відповідно до пунктів 201.7, 201.10 статті 201 ПК України був зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач надав до контролюючого органу разом із скаргою копію акту № 01/02 приймання виконаних робіт по поточному ремонту за 24 лютого 2023 року до договору №281 від 14.02.2022 форми КБ-2В, найменування об`єкта "ЗФ. Ремонт металоконструкцій ЗФ-1. Поточний ремонт м/к 3-ї категорії. інв. №010006701" на загальну суму 584591,94 грн., у тому числі ПДВ - 97431,99 грн., тобто первинний документ бухгалтерського обліку, який містив дату його складення, тому за результатами розгляду скарги позивача комісія центрального рівня повинна була задовольнити скаргу, скасувати рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та зареєструвати зазначену у скарзі податкову накладну в Реєстрі з урахуванням вимог пункту 200-1.3 статті 200-1 Кодексу.
Однак, комісія центрального рівня залишила без змін рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 2 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (надалі - Порядок №520), прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. (пункт 4 Порядку № 520).
Згідно з пунктом 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Вжите у цій нормі словосполучення “може включати” свідчить про те, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та залежить від критерію ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісіями регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. (пункт 11 Порядку № 520).
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим (фіскальним) органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні саме суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладено Верховним Судом у постанові від 30 вересня 2022 року у справі № 600/332/21-а (адміністративне провадження № К/990/16015/22).
Позивачем також було надано до суду копії наступних документів:
- додатку №1 до договору підряду №281 від 14.02.2022 "Перелік пунктів щодо розмежування відповідальності між замовником і підрядником з питань охорони праці, промислової безпеки, цивільного захисту, пожежної та техногенної безпеки, електробезпеки, безпеки дорожнього руху та навколишнього середовища при укладенні договорів з підрядними організаціями" /а.с. 148-168/;
- додатку №2 до договору підряду №281 від 14.02.2022 "Директивний графік" /а.с. 169/;
- додаткової угоди №1 від 08.07.2022 до договору підряду №281 від 14.02.2022 /а.с. 170/;
- додаткової угоди №2 від 20.01.2023 до договору підряду №281 від 14.02.2022, за умовами якої сторони домовилися продовжити строк дії договору та п.13.1. викладено у новій редакції: "13.1 Даний договір набирає чинності з моменту підписання його сторонами і діє до 31.05.2023 (за умови наявності діючих дозвільних документів), а в частині взаєморозрахунків до повного виконання сторонами своїх зобов`язань за договором" /а.с. 171/;
- додаткової угоди №3 від 01.02.2023 до договору підряду №281 від 14.02.2022, за умовами якої сторони домовились продовжити строк дії договору та п.13.1 Договору викладено у новій редакції: "13.1. Даний договір набирає чинності з моменту підписання його сторонами і діє до 31.01.2024 (за умови наявності діючих дозвільних документів), а в частині взаєморозрахунків до повного виконання сторонами своїх зобов`язань за договором" /а.с. 173/;
додатку №1 до додаткової угоди №3 від 01.02.2023 до договору підряду №281 від 14.02.2022 /а.с. 174/;
- додаткової угоди №4 від 18.07.2023 до договору підряду №281 від 14.02.2022 /а.с. 175/;
- додатку №1 до додаткової угоди №4 від 18.07.2023 до договору підряду №281 від 14.02.2022 /а.с. 176/.
- приймально-здавальних актів на передачу основних матеріалів, записних частин та деталей підрядній організації /а.с. 49-52/;
- оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 за лютий 2023 року /а.с. 53/;
- акту звірки взаємних розрахунків за І квартал 2023 року між ТОВ "ІНКАРНА" та Приватним акціонерним товариством "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат" /а.с. 54/.
Щодо аналізу господарських операцій між позивачем ТОВ "ІНКАРНА" та ПрАТ "Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат", то в даній справі суд не може надавати  оцінку реальності їх здійснення, оскільки ці питання повинні досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Підсумовуючи викладене вище, враховуючи встановлені обставини та наведені вище норми права, якими врегульовані спірні правовідносини, зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів, необхідних для складання податкової накладної №1 від 24.02.2023, беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків,  у ГУ ДПС у Полтавській області були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної, тому рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24 березня 2023 року №8495701/37600358 прийняте Головним управлінням ДПС у Полтавській області без урахування всіх обставин, що мають значення для його прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправним та підлягає скасуванню.
Судом першої інстанції зроблено аналогічний висновок, тому судова колегія не вбачає підстав погодитись із доводом відповідача про прийняття Полтавським окружним адміністративним судом рішення із порушенням норм матеріального права (а саме - ст. 201 Податкового кодексу України), що регулюють процес зупинення та подальшої відмови у реєстрації спірної податкової накладної, а також із твердженням апелянта про те, що достовірність посвідчуваною податковою накладною операції  з надання послуг та їх кількості не доведено,.
Щодо позиції відповідача відносно того, що судом першої інстанції без наявних на те правових підстав зобов`язав ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну, колегія суддів зазначає, що згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Судова колегія наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності “небезпідставної заяви” за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути “ефективним” як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі “Афанасьєв проти України” від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Тобто “ефективний засіб правого захисту” в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція – це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями – органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями – вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття “дискреційні повноваження” суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Отже, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у відповідача був лише один вид правомірної поведінки – зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації спірної податкової накладної були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану на реєстрацію ТОВ «Меотіс Трейд» податкову накладну №21 від 09.12.2022 р. датою її подання на реєстрацію.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду № 360/2460/20 від 03.11.2021 р., № 140/14282/20 від 17.05.2023р.
Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі № 755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правова позиція Верховного Суду, викладена у постановах зазначених вище.
Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.
Виходячи із наведених вище норми законодавства, а також із того, що підставою для відмови в реєстрації спірної податкової накладної були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів вважає можливим та виключно необхідним здійснення реєстрації контролюючим органом податкової накладної, поданої ТОВ «ІНКАРНАд», у день, зазначений у рішенні суду першої інстанції.
Щодо наведених доводів відповідача стосовно порушення судом першої інстанції норм процесуального права, а саме приписів ст. ст. 72, 90, 242 КАС України, колегія суддів зазначає, що Полтавським окружним адміністративним судом при ухваленні рішення від 21.09.2023 в межах спірних правовідносин вірно встановлено предмет доказування, наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, а також інші обставини, що мають значення для її вирішення, а також повно та всебічно досліджено такі обставини (факти) та, як вже зазначено, не порушено норм матеріального права. Отже, підстав для констатування порушень вказаних норм процесуального права у судової колегії немає.
Інші доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (№ 65518/01; пункт 89), Проніна проти України (№ 63566/00; пункт 23) та Серявін та інші проти України (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Згідно з ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні. 
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.09.2023 по справі № 440/5658/23  залишити без змін.  
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		В.В. Катунов 	
Судді	   	І.М. Ральченко    І.С. Чалий   	
Постанова складена в повному обсязі  27.12.23.