ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2023 р.	Справа № 440/1401/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Русанової В.Б. ,
за участю секретаря судового засідання Юрченко Д.С.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.05.2023, головуючий суддя І інстанції: С.О. Удовіченко, м. Полтава, повний текст складено 08.05.23 року по справі № 440/1401/23
          за позовом          Товариства з обмеженою відповідальністю "Єристівський гірничо-збагачувальний комбінат"  
          до          Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби                  
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю "Єристівський гірничо-збагачувальний комбінат" (далі по тексту - ТОВ "Єристівський ГЗК", позивач) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби (далі по тексту - Східне Міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, відповідач) в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби від 20 січня 2023 року № 0000/62/5001, № 0000/63/5001, № 0000/64/5001.
В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність оскаржуваних рішень щодо законності декларування ТОВ "Єристівський ГЗК" від`ємного значення з податку на додану вартість за липень та серпень 2022 року, оскільки висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій з придбання товарів у постачальників ТОВ "НВО "Рема" та ТОВ "Вепа" є такими, що базуються лише на припущеннях та неповній інформації податкової бази по вказаним контрагентам, без врахування всіх вагомих обставин, що мали значення для прийняття правильного рішення по суті. При цьому, не враховано, що придбання позивачем товарів у ТОВ "НВО "Рема" та ТОВ "Вепа" повністю підтверджено документами, наданими до перевірки: рахунками-фактурами, видатковими накладними, прибутковими ордерами, платіжними дорученнями, товарно-транспортними накладними тощо. 
Звернув увагу суду на те, що під час проведення перевірки відповідачем не проводилися зустрічні звірки, не направлялися запити на контрагентів щодо питань, які виникли у контролюючого органу з приводу реальності господарських операцій. 
Посилання в Акті перевірки на те, що в ході перевірки ТОВ «Єристівський ГЗК» не надані пояснення щодо порушень податкового законодавства на запит від 22.11.2022 № 3969/6/32-50-01-14., який позивачем отримано 21.12.2022 р. вх. 2772/12-22, тобто після закінчення перевірки (копія конверту додається), як і на запит від 23.11.2022 (отримано 28.11.2022) вважає безпідставними.
Також, за твердженням позивача, не може бути підставою для позбавлення ТОВ "Єристівський ГЗК" бюджетного відшкодування посилання контролюючого органу на рішення комісій регіонального рівня № 45390 від 01 вересня 2022 року та № 206321 від 20 вересня 2022 року про відповідність ТОВ "ЕМЗ-Монтаж" та ТОВ "Торгова Група "Промтехсервіс", як платників податків критеріям ризиковості (критерії ризиковості пункт 7 Додатку 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН), оскільки така інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом у розумінні процесуального Закону. Окрім того, реальність господарських операцій з вказаними контрагентами, за наслідками яких позивачем задекларовано податковий кредит, не ставиться під сумнів перевіряючими, проте робиться висновок про відсутність у  ТОВ "Єристівський ГЗК" права на отримання бюджетного відшкодування на суму від`ємного значення, сформованого на суму податкового кредиту у взаємовідносинах з вищезазначеними контрагентами.
Позивач не визнає та заперечує висновки Акту перевірки (стор. 20 Акту перевірки) про порушення ТОВ "Єристівський ГЗК" порядку заповнення податкової декларації з ПДВ, оскільки форма і порядок заповнення податкової декларації з ПДВ, які встановлено Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 21 від 28.01.2016 (в редакції наказу Міністерства фінансів України № 131 від 01.03.2021), у спірних правовідносинах повністю дотримано.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 04.05.2023 у справі № 440/1401/23 позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Єристівський гірничо-збагачувальний комбінат" (код ЄДРПОУ 35713283, вул. Будівельників, 15, м. Горішні Плавні, Полтавська область) до Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби (код ЄДРПОУ 43968079, пр. Олександра Поля, 57, м.Дніпро) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби від 20 січня 2023 року № 0000/62/5001, № 0000/63/5001, № 0000/64/5001.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Єристівський гірничо-збагачувальний комбінат" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 26840 грн.
Відповідач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на прийняття його з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням у ньому висновків, які не відповідають обставинам справи, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.05.2023 у справі № 440/1401/23 та прийняти нове, яким у задоволенні позову "Єристівський ГЗК" відмовити у повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, які прийняті за обґрунтованими висновками Акту перевірки від 30 листопада 2022 року № 551/32-00-50-01/35713283, довідок про результати зустрічної звірки від 01.12.2022 № 46/16-31-07-02-09/42648358 та від 02.12.2022 № 47/16-31-07-02-04/36601298 та з виправданим використанням податкової інформації, як належного доказу у справі у розумінні пп.83.1.2 п.83.1 ст.83 ПК України. 
Наполягає, що судом першої інстанції при прийнятті рішення не враховано відповідну судову практику на користь контролюючого органу щодо принципу обачності при виборі контрагентів, зокрема висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 11.02.2021 у справі № 803/484/17 та від 03.08.2022 у справі № 640/20949/18, від 21.04.2021 по справі № 815/2417/16, від 30.06.2021 по справі № 804/1267/16, від 11.11.2020 по справі № 320/1147/19, від 24.11.2020 по справі № 813/3034/15), відповідно до якої платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись належною обачністю при виборі контрагентів та розумними заходами пересвідчуватись у достовірності первинних документів на підставі яких сформував показники свого бухгалтерського та податкового обліку, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. Тобто, підприємство повинно враховувати здатність отримання від контрагента певних активів (ТМЦ, послуг тощо) та спроможності їх використання за призначенням. В свою чергу господарська операція повинна відбутися безпосередньо як дія або подія. Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з фактично вчиненою господарською операцією учасників правовідносин.
З огляду на вищезазначене стверджує, що судом першої інстанції проігноровано приписи ст.ст. 198, 201 Податкового кодексу України, оскільки не враховано, що право на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування надають лише ті документи, які складенні на виконання реально вчинених господарських операцій.
Враховуючи, що на ТОВ «Єристівський ГЗК» діє контрольно-пропускний режим, при здійсненні якого проводиться повна фіксація усіх фактів переміщення фізичних осіб, ввезення-вивезення матеріалів, товарів; внутрішнє переміщення товарів відповідно до встановлених форм обліку, не надання до перевірки: положення/стандарту про пропускний та внутрішньо-об`єктовий режим на ТОВ «Єристівський ГЗК» та/або інший документ, який застосовується ТОВ «Єристівський ГЗК»;  товарно - транспортні накладні; заявок на видачу перепусток на транспорт, журналів реєстрації перепусток для в`їзду автотранспорту постачальника/підрядника/субпідрядника на територію ТОВ «Єристівський ГЗК»; документів, що підтверджують транспортування (перевезення) продукції (товарів), договорів перевезення, способу та засобу перевезення, реквізитів перевізника, розрахунків з перевізником, залізничних накладних та інше; паспорту та/або сертифікату експертизи типу, декларації про відповідність вимогам технічного регламенту свідчить про не підтвердження здійснення відповідних господарських операцій на документальному рівні. 
Звертає увагу суду апеляційної інстанції, що відсутність такого документа, як товарно-транспортна накладна або суттєві недоліки в її оформлені за висновком Верховного Суду у постанові від 05.05.2023 по справі № 1340/5998/18 можуть ставити під сумнів реальний характер господарської операції, особливо з урахуванням інших обставин у цій справі, які свідчать про безтоварність господарських операцій, що мали місце у спірних правовідносинах, зокрема, об`єктивна неможливість здійснення господарських операцій контрагентом, враховуючи податкову інформацію щодо характеру його діяльності, не встановлення джерела походження товару за результатами аналізу ланцюга постачання за даними Єдиного реєстру податкових накладних (так званий «обрив» ланцюга постачання), не відповідність предмета поставки видам господарської діяльності контрагентів у ланцюгу постачання, наявність кримінальних проваджень щодо контрагента, відсутність документів бухгалтерського обліку, складення яких передбачено правовими нормами або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту, та/чи суттєві недоліки в їх оформленні, тощо.
Враховуючи, що документальною позаплановою невиїзною перевіркою ТОВ «Єристівський гірничо-збагачувальний комбінат» з питання законності декларування від`ємного значення ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн по деклараціям з ПДВ за червень 2022 року (вх. № 9132607420 від 19.07.2022), липень 2022 року (вх. № 9162619583 від 19.08.2022) та серпень 2022 року (вх. № 9186876899 від 19.09.2022) встановлено завищення суми від`ємного значення по взаємовідносинам з TOB «НВО «РЕМА» (сума ПДВ - 16 830, 00 грн) та ТОВ «ВЕПА» (сума ПДВ - 1 190, 00 грн), у зв`язку із включення до реєстру розрахунку бюджетного відшкодування з податку на додану вартість суми непідтвердженого податкового кредиту, сформованого з вищевказаними контрагентами за угодами щодо придбання товарів, які  спрямовані винятково на зменшення бази оподаткування з ПДВ, та не мають під собою розумної, економічно-обґрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети у зв`язку з обізнаністю підприємства з усіма ключовими моментами на кожному етапі постачання/продажу, вважає податкові повідомлення-рішення від 20.01.2023 № 0000/62/5001 на загальну суму 25 245 грн та № 0000/64/5001 на загальну суму 1 190,80 грн такими, що скасуванню не підлягають.
Щодо ТОВ «ЕМЗ-МОНТАЖ» (сума ПДВ - 433 219, 67 грн) та ТОВ «ТОРГОВА ГРУПА «ПРОМТЕХСЕРВІС» (сума ПДВ - 3 836 881, 65 грн) зазначив, що оскільки відносно вказаних контрагентів Комісією регіонального рівня відповідно до п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 прийняті рішення про відповідність вказаних платників податків пункту 7 критеріїв ризиковості, ТОВ «Єристівський ГЗК» згідно з вимогами абз. «б» п. 200.4, абз. «в» п. 200.14 ст. 200 Податкового кодексу України не мало права на отримання бюджетного відшкодування по взаємовідносинам з вищевказаними контрагентами на загальну суму 4 270 101, 32 грн, а тому відсутні підстави для скасування податкового повідомлення-рішення від 20.01.2023 № 0000/63/5001.  
У надісланому до суду письмовому відзиві ТОВ «Єристівський ГЗК» проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечувало, просило суд апеляційної інстанції її відхилити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін, оскільки при розгляді справи судом з`ясовані в повному обсязі та доведені обставини, які підтверджують та обґрунтовують необхідність задоволення адміністративного позову.
На спростування позиції фіскального органу з посиланням на постанову Верховного Суду від 05.11.2019 року по справі за № 804/1571/15 зазначив, що за умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування. 
Позивач вважає, що у повній мірі доведено факт реальності господарських операцій з ТОВ «НВО «РЕМА» та ТОВ «ВЕПА», оскільки первинною бухгалтерською документацією, до якої в Акті перевірки не наведено жодних зауважень, підтверджено надходження (транспортування) товару, його оплата, оприбуткування та подальше використання у діяльності товариства.
На переконання позивача, висновки акту перевірки в частині безтоварності операцій, які обґрунтовані дослідженням ланцюга формування податкового кредиту контрагента позивача, ТОВ «НВО «РЕМА» по взаємовідносинам з ТОВ «Вінтер Сітілайн» (ЄДРПОУ 43488611), ТОВ «Торговий дім Міранта» (ЄДРПОУ 43673350), ТОВ «Тех-с Компані» (ЄДРПОУ 43922280) та даними ІС «Податковий блок», АІС «Архів електронної звітності», АІС «Єдиний реєстр податкових накладних» ТОВ «ВЕПА» за період 2019- 2022 років, не підтверджені жодними доказами, а зводиться лише до констатації вказаних фактів в акті перевірки.
Крім того, жодна норма законодавства не встановлює обов`язку покупця бути обізнаним про джерело походження товару та обов`язку з контролю за дотриманням контрагентами постачальника правил оподаткування. Податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку. Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених поставок товару, як у даній ситуації, ТОВ «Єристівський ГЗК» не може відповідати за порушення, допущені постачальником, що повністю узгоджується з принципами, які закріплені у ст. 61 Конституції України та висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 25.11.2022 по справі № 826/22832/15. 
Звертає увагу суду на той факт, що відповідач не проводив зустрічних перевірок контрагентів які викликають сумніви у фіскального органу та обґрунтовує висновки акту перевірки виключно аналізом податкових баз данних та припущеннями, які не підтверджених жодними належними та допустимими доказами. Не є прийнятними і доводи податкового органу про відсутність документів, які засвідчують якість походження ТМЦ, оскільки сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію, відповідно ненадання сертифікату якості на товар не є доказом наявності складу податкового правопорушення. 
З огляду на відсутність законодавчого обмеження щодо використання у господарській діяльності лише власних основних та оборотних засобів, твердження відповідача про те, що у контрагентів комбінату відсутні трудові ресурси та виробничі потужності, економічно необхідні для здійснення господарської діяльності, не можуть бути доказом неспроможності виконання тих чи інших господарських операцій. 
Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 07.08.2018 року по справі № 808/760/16. До того ж, поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. Разом із тим ТОВ «Єристівський ГЗК» з метою перевірки добросовісності своїх контрагентів здійснив акредитацію ТОВ «НВП «РЕМА» та ТОВ «ВЕПА» у 2022 році, шляхом перевірки достовірності та аналізу звітної документації про результати господарської діяльності підприємства, що підтверджується довідкою служби економічної безпеки ТОВ «Єристівський» № 390/03-23 від 14.03.2023 (залучено до матеріалів справи). Виходячи з вищевикладеного позивач вважає, що комбінат, як добросовісний платник, здійснював всі можливі заходи, щодо перевірки контрагентів ТОВ «НВП «РЕМА» та ТОВ «ВЕПА», що в повній мірі невілює доводи фіскального органу про наявність умислу в ухиленні від сплати податків та отримання податкової вигоди. 
Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом, що відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 26.06.2018 у справі № К/9901/27855/18, від 19.06.2018 у справі №К/9901/3749/18 та від 27.03.2018 у справі № 816/809/17.
За таких обставин, ТОВ «Єристівський ГЗК» за наслідками здійснення господарської діяльності в межах взаємовідносин з ТОВ «ВЕПА» та з ТОВ «НВП «РЕМА» цілком правомірно сформовано податковий кредит з податку на додану вартість за липень 2022 відповідно в сумі 1190,80 грн та 16 830 грн. 
Враховуючи вищенаведене, позивач вважає хибним висновок контролюючого органу про порушення ТОВ «Єристівський ГЗК» п. 200.1, абз. «в» п. 200.4 ст. 200 розділу V Податкового кодексу в частині завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за липень 2022 року на суму ПДВ 1 190,00 грн та завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку по податковій декларації з ПДВ за липень 2022 року на суму ПДВ 16 830,00 грн. 
Що стосується податкового повідомлення-рішення №0000/63/5001 зазначив, що висновок контролюючого про відсутність права на бюджетне відшкодування за серпень 2022 року в сумі 4 270 101 грн зроблено виключно внаслідок прийняття Комісією регіонального рівня рішення про відповідність платників податків ТОВ «ЕМЗ-МОНТАЖ» та ТОВ «ТОРГОВА ГРУПА «ПРОМТЕХСЕРВІС» пункту 7 критеріям ризиковості, не врахувавши при цьому проведену реєстрацію податкових накладних, виписаних вказаними контрагентами.
Водночас положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. 
Формуючи податковий кредит та заявляючи його до бюджетного відшкодування в подальшому на суму 4 270 101 грн, позивач вважав, що реєстрація у ЄДПН податкових накладних, виписаних ТОВ «ЕМЗ-МОНТАЖ» та ТОВ «ТОРГОВА ГРУПА «ПРОМТЕХСЕРВІС», відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України є достатньою підставою для нарахування сум податку та не потребує додаткового підтвердження. 
Крім того, прийняття комісією регіонального рівня, відносно ТОВ «ЕМЗ-МОНТАЖ» та ТОВ «ТОРГОВА ГРУПА «ПРОМТЕХСЕРВІС» рішень № 45390 від 01.09.2022 та № 206321 від 20.09.2022 про відповідність платників податків критеріям ризиковості може бути підставою для зупинення реєстрації ПН, які складаються в подальшому, а не позбавлення права на отримання бюджетного відшкодування за вже зареєстрованими податковими накладними.
Враховуючи вищенаведене суд першої інстанції правомірно дійшов висновку про задоволення адміністративного позову ТОВ «Єристівський ГЗК». 
В надісланих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях представник позивача додатково наголосив, що доводи відповідача непідтверджені нормами податкового законодавства, є припущеннями та необґрунтовані.
Спростовуючи доводи відповідача, ТОВ «Єристівський ГЗК» вважає за необхідне
звернути увагу суду апеляційної інстанції на те, що на момент подання декларацій за червень 2022 року від 19.07.2022 № 9132607420, за липень 2022 року від 19.08.2022 № 9162619583 та за серпень 2022 року від 19.09.2022 № 9186876899 всі податкові накладні, за рахунок яких сформована (спірна) сума бюджетного відшкодування ПДВ в розмірі 4 270 101 грн, зареєстровані в ЄРПН, що підтверджується наявними в матеріалах справи витягами з ЄДПН № 526741, № 1208202 та № 523592.
Окремо зазначив, що із усіх податкових накладних, на підставі яких сформовано спірне бюджетне відшкодування, лише реєстрація двох була зупинена. Так, податкова накладна № 7 від 08.06.2022, яка складена ТОВ «ЄМЗ-Монтаж», зупинена 22.07.2022, проте, 02.08.2022 комісією регіонального рівня у зв`язку із наданням пояснень та документів прийнято рішення №7141607/3807/1591 про реєстрацію ПН в ЄРПН. Податкова наклажна № 8 від 15.07.2022, яка складена ТОВ «ЄМЗ-Монтаж», зупинена 05.08.2022, проте 12.08.2022 комісією регіонального рівня у зв`язку із наданням пояснень та документів прийнято рішення №7179114/38071591 про реєстрацію ПН в ЄРПН. Тобто до моменту декларування (дата подача декларації - 19.09.2022) спірного бюджетного відшкодування всі податкові накладні були зареєстровані в ЄРПН.
В додаткових письмових поясненнях апелянтом повідомлено суду апеляційної інстанції, що Східним МУ ДПС по роботі з ВПП було здійснено запити про надання документів під час проведення перевірки ТОВ «Єристівський ГЗК» від 24.10.2022 № 3419/6/32-00-50-01-14, від 22.11.2022 № 3969/6/32-00-50-01-14, від 23.11.2022 № 3981/6/32-00-50-01-14, якими витребувано відповідні документи та пояснення від ТОВ «Єристівський ГЗК» по взаємовідносинам з ТОВ «ЕМЗ-МОНТАЖ» (код ЄДРПОУ38071591) та ТОВ «ТОРГОВА ГРУПА «ПРОМТЕХСЕРВІС» (код ЄДРПОУ 36792193), які «пом`якшують, обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності», у зв`язку з тим, що відповідні підприємства визначені Комісією регіонального рівня таким, які відповідають критеріям ризиковості. Під час проведення перевірки додаткових документів надано не було.
Також, у період проведення перевірки з 25.10.2022 по 23.11.2022 не було надано всіх документів, які запитувались ревізорами запитом від 24.10.2022 № 3419/6/32-00-50-01-14, зокрема документи, що стосуються походження продукції (стор. 3 запиту), що підтверджують транспортування товару (стор. 3), перепустки та журнали перетину територій (стор.4 запиту).
Акти про ненадання документів до/під час та після проведення перевірки та
податкове повідомлення-рішення щодо ненадання документів - не складались.
В іншій частині додаткові пояснення фактично дублюють зміст апеляційної скарги.
Представник відповідача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав з підстав, викладених в останній, просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити.
Представник позивача у надісланому до суду письмовому відзиві на апеляційну скаргу, додаткових поясненнях та в судовому засіданні просив суд апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін, як законне та обґрунтоване. 
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке. 
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Єристівський ГЗК" (код ЄДРПОУ 35713283) зареєстровано, як юридична особа (т.1 а.с. 95-100). Основний вид економічної діяльності: 07.10 Добування залізних руд.
У період з 25 жовтня 2022 року по 23 листопада 2022 року, на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.2 статті 79, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, з урахуванням Указу Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні", затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року №2102-ІХ (зі змінами, внесеними Указом від 14 березня 2022 року №133/2022, затвердженого Законом України від 15 березня 2022 року №2119-ІХ, Указом від 18 квітня 2022 року №259/2022, затвердженого Законом України від 21 квітня 2022 року №2212-ІХ та Указом від 17 травня 2022 року №341/2022, затвердженого Законом України від 22 травня 2022 року №2263-ІХ) та наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 20 жовтня 2022 року № 105-п "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Єристівський ГЗК", проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по деклараціям з податку на додану вартість за червень 2022 року (вх. №9132607420 від 19 липня 2022 року), липень 2022 року (вх. №9162619583 від 19 серпня 2022 року), серпень 2022 року (вх. №9186876899 від 19 вересня 2022 року).
За результатами документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Єристівський ГЗК" з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по деклараціям з податку на додану вартість за червень 2022 року (вх. №9132607420 від 19 липня 2022 року), липень 2022 року (вх. №9162619583 від 19 серпня 2022 року), серпень 2022 року (вх. №9186876899 від 19 вересня 2022 року), Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків 30 листопада 2022 року складено Акт № 551/32-00-50-01/35713283 (т.1 а.с. 9-19).
За висновками Акту № 551/32-00-50-01/35713283 встановлено порушення ТОВ "Єристівський ГЗК":  
1. Абзацу "а" пункту 198.1, абзацу 1-3 пункту 198.2, абзацу 1, 2 пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, з урахуванням норм пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, завищено суму податкового кредиту за липень 2022 року на суму 18020 грн, в наслідок чого порушено:
- пункт 200.1, абзац "в" пункту 200.4 статті 200 розділу V Податкового кодексу України в частині завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за липень 2022 року на суму ПДВ 1 190 грн;
- пункту 200.1, абзацу "б" пункту 200.4 статті 200 розділу V Податкового кодексу України в частині завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за липень 2022 року на суму ПДВ 16 830 грн;
2. Абзацу "б" пункту 200.4, абзацу "в" пункту 200.14 статті Податкового кодексу України у ТОВ "Єристівський ГЗК" відсутнє право на бюджетне відшкодування від`ємного значення за:
- червень 2022 року на суму ПДВ 1 156 537 грн,
- липень 2022 року на суму ПДВ 2 684 620 грн,
- серпень 2022 року на суму ПДВ 428 944 грн.
Позивач не погоджуючись із висновками Акту № 551/32-00-50-01/35713283, подав 05 січня 2023 року заперечення № 26/01-23 (т.1 а.с. 67-69).
За результатами розгляду вищевказаних заперечень Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків листом від 18 січня 2023 року № 321/6/32-00-50-01-12 надало відповідь, в якому зазначило, що висновки Акту перевірки є об`єктивними та обґрунтованими (т.1 а.с. 72-81).
На підставі висновків Акту № 551/32-00-50-01/35713283 Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків 20 січня 2023 року винесено податкові повідомлення-рішення:
- № 0000/62/5002, яким ТОВ "Єристівський ГЗК" зменшено розмір бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за липень 2022 року на суму 16 830 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 8 415 грн (т.1 а.с. 57-58);,
- № 0000/63/5001, яким ТОВ "Єристівський ГЗК" зменшено суму від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування за червень 2022 року в розмірі 1 156 537 грн, липень 2022 року в розмірі 2684620 грн, серпень 2022 року в розмірі 428944 грн, всього 4 270 101 грн (т.1 а.с. 60-61);
- № 0000/64/5001, яким ТОВ "Єристівський ГЗК" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за липень 2022 року в розмірі 1 190 грн (т.1 а.с. 63-64).
Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями - рішеннями від 20 січня 2023 року № 0000/62/5001, № 0000/63/5001, № 0000/64/5001, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості, оскільки дослідження наявних у справі доказів у їх сукупності дає суду підстави для висновку про відсутність в діях ТОВ "Єристівський ГЗК" порушень податкового законодавства, визначених в Акті від 30 листопада 2022 року № 551/32-00-50-01/35713283, на підставі висновків якого відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 20 січня 2023 року № 0000/62/5001 та № 0000/64/5001 та № 0000/63/5001, у зв`язку з чим позивачем правомірно включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість з придбаних товарів від ТОВ "НВО "Рема", ТОВ "Вепа", ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс", а відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, в свою чергу не доведено правомірності спірних рішень.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Колегією суддів встановлено, що зменшуючи ТОВ "Єристівський ГЗК" розмір бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та зменшуючи суму від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування за липень 2022 року на суму податку на додану вартість 18 020,00 грн, сформовані за наслідками взаємовідносин з ТОВ «НВП «Рема» та ТОВ «Вепа», контролюючий орган виходив з того, що господарські операції із наведеними контрагентами не мали реального характеру та безпідставно відображені у податковій звітності позивача. 
Такого висновку відповідач дійшов з посиланням на те, що контрагенти не є виробником товару, мають недостатню чисельність трудових ресурсів, у них відсутні виробничі потужності, не можливо встановити хто виготовив товар, по дослідженню ланцюга постачання (обрив ланцюга придбання товару), тривалий час не звітують до податкового орану, мають низький рівень податкового навантаження, придбання товару не має під собою розумної економічно-обґрунтованої мети, контрагенти по ланцюгу проводили неіснуючі операції з продажу товарів з метою формування незаконного податкового кредиту.
При встановленні відсутності у позивача права на бюджетне відшкодування всумі 4 270 101 грн контролюючий орган вказав, що відносно контрагентів позивача ТОВ «ЕМЗ-МОНТАЖ» та ТОВ «ТОРГОВА ГРУПА «ПРОМТЕХСЕРВІС» комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платників податку критеріям ризиковості (п.7 критеріїв ризиковості платника податку), а тому ТОВ «Єристівський ГЗК» не має права на отримання бюджетного відшкодування за податковими накладними, складеними по взаємовідносинам із вказаними юридичними особами.
Враховуючи вищезазначене, з посиланням на абз. "б" п.200.4, абз. "в" п.200.14 ст.200 Податкового кодексу України, відповідачем зроблено висновок про те, що ТОВ "Єристівський ГЗК" не має права на отримання бюджетного відшкодування на загальну суму 4 270 101,32 грн по взаємовідносинам з ТОВ "ЕМЗ-МОНТАЖ" (код ЄДРПОУ 38071591 (сума 433 219,67 грн)), та ТОВ "ТОРГОВА ГРУПА "ПРОМТЕХСЕРВІС" (код ЄДРПОУ 36792193 (сума 3836881,65 грн.)).
Щодо правомірності позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 січня 2023 року № 000/62/5001 та № 0000/64/5001, колегія суддів  зазначає наступне.
Відповідно до пункту 1.1 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) Податковий кодекс України (далі по тексту – ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що господарська діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку (пункт 22.1 статті 22 ПКУкраїни).
Відповідно до підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.
Положеннями підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому (п.п. 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Розділом V ПК України врегульовані питання, пов`язані з обчисленням та сплатою податку на додану вартість. 
Положеннями пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У пункті 198.6 статті 196 Податкового кодексу України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регламентовано статтею 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Підпунктами «б» та «в» пункту 200.4 статті 200 ПК  України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.
Згідно з пунктом 201.4 статті 201 ПК України платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).
На виконання приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Аналіз вищенаведених норм права дозволяє дійти висновку, що підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту є зареєстрована податкова накладна без будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Отже, законодавцем презюмується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.
Таким чином, право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений пунктом 201.11 статті 201 ПК України) суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг). 
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з частиною другою статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини першої статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо  (частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").
Вказане також закріплене у пунктах 2.1, 2.4, 2.15 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995  № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, згідно з п. 2.4 якого первинні документи це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення; господарські операції це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
З наведених законодавчих положень вбачається, що обов`язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
А відтак, документальному підтвердженню підлягає одна із вищезазначених подій, і якщо ця подія оформлена первинним документом, що містить усі обов`язкові реквізити, визначені частиною другою статті 9 Закону України №996-XIV, зазначена обставина є належним доказом реальності господарської операції.
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку, при цьому визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Наведене відповідає правовому висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 16 березня 2021 року у справі № 580/2490/19.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ТОВ "Єристівський ГЗК" за результатами здійснення господарських операцій із ТОВ "НВО "Рема" сформовано податковий кредит за липень 2022 року на загальну суму ПДВ 16 830 грн.
Так, 30 вересня 2021 року між ТОВ "Єристівський ГЗК" (покупець) та ТОВ "НВО "Рема" (постачальник) укладено договір поставки № 414/50110 (т.3 а.с. 239-246).
За умовами договору постачальник зобов`язується поставити та передати у визначені строки покупцю товар (товари), а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Кількість, асортимент та ціна товару, що підлягає поставці, визначаються сторонами у відповідних специфікаціях або рахунках-фактурах, що є невід`ємною частиною договору. Якщо інше не зазначено у відповідних специфікаціях до договору, поставка товару здійснюється постачальником: на умовах DDP згідно офіційних правил тлумачення торговельних термінів Міжнародної торгової палати (редакція - 1010 року) - "Інкотермс-2010", склад покупця, що знаходиться за адресою: Полтавська область, м. Горішні Плавні, с.Гора, вул. Волошинська, 3, монтажний майданчик кар`єру ТОВ "Єристівський ГЗК"; автотранспортними засобами за рахунок постачальника. Якість та комплектність товару, що поставляється, повинні відповідати діючим стандартам, (технічним умовам, зразкам тощо) та підтверджуватися відповідним паспортом або сертифікатом.
01 червня 2022 року між ТОВ "Єристівський ГЗК" та ТОВ "НВО "Рема" підписано специфікацію № 3 до договору поставки № 414/50110 від 30 вересня 2021 року (т. 3 а.с. 249).
Згідно з специфікацією № 3 від 01 червня 2022 року постачальник зобов`язується поставити та передати покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити наступний товар: сорбційний рулон для збору нафтопродуктів 40 см*2мм (30м) EAS_ECOAGROSENSE. Загальна вартість товару, що належить до поставки за даною специфікацією № 3, складає 100 980 грн, в тому числі ПДВ 20% - 16 830 грн. Умови поставки товару: DDP склад покупця за адресою: Полтавська область, м. Горішні Плавні, с.Гора, вул. Волошинська, 3, монтажний майданчик кар`єру ТОВ "Єристівський ГЗК".
29 червня 2022 року ТОВ "НВО "Рема" виписано рахунок-фактуру № сф-0000254 на товар: сорбційний рулон для збору нафтопродуктів 40 см*2мм (30м) EAS_ECOAGROSENSE. Загальна вартість товару, що належить до поставки за даною специфікацією № 3, складає 100 980 грн, в тому числі ПДВ 20% - 16 830 грн., кількістю 51 шт. (т.1 а.с. 88).
На виконання умов договору поставки ТОВ "НВО "Рема" виписано видаткову накладну № РН-0000202 від 29 червня 2022 року (т.1 а.с. 89) та складено податкову накладну від 29 червня 2022 року № 34 (т.1 а.с. 94).
Податкова накладна від 29 червня 2022 року № 34 на загальну суму ПДВ 16830 грн, зареєстрована 05 липня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.3 а.с. 229-230).
На підтвердження здійснення позивачем оплати товару, отриманого від ТОВ "НВО "Рема", надано копію платіжного доручення № 7636 від 13 липня 2022 року на загальну суму 100980 грн, у т.ч. ПДВ – 16830 грн (т.3 а.с. 237).
Поставка придбаного товару здійснювалась на замовлення ТОВ "НВО "Рема", автомобільним перевізником ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується товарно-транспортною накладною № 062901 від 29 червня 2022 року (т.3 а.с. 235).
Поставлений товар - сорбційний рулон для збору нафтопродуктів 40 см*2мм (30м) EAS_ECOAGROSENSE, оприбутковано ТОВ "Єристівський ГЗК" 30 червня 2022 року, що підтверджується прибутковим ордером № 872 (т.3 а.с. 232).
На підтвердження якісних характеристик поставленого товару позивачем надано до суду: сертифікат (паспорт) якості (т. 3 а.с. 238).
Подальше використання ТОВ "Єристівський ГЗК" сорбційних рулонів для збору нафтопродуктів 40 см*2мм (30 м) EAS_ECOAGROSENSE підтверджується накладними-вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів № 4079 від 21.07.2022 та № 5197 выд 20.10.2022 (т.3 а.с. 257-258).
Посилання контролюючого органу в апеляційній скарзі на відсутність у контрагента основних засобів згідно зі звітом суб`єкта малого підприємнитва станом на 30.06.2022 та 30.09.2022, недостатність трудових ресурсів з огляду на дані Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за ІІ квартал 2022 року» (6 осіб з ознакою «101» та 3 особи з ознакою «157» за квітень, травень, червень 2022 року) не є підставою поза розумним сумнівом стверджувати про нереальність здійснення вказаної незначної поставки товару.
Слід зауважити, що за нормами ПК України для поставки товару суб`єкту господарської діяльності не обов`язково бути импортером відповідного товару.  
Встановлення обриву ланцюга придбання товару до виробника у розумінні вимог ПК України не є обставиною, яка унеможливлює формування податкового кредиту при придбанні у не виробника такого товару.
З товарно-транспортної накладної № 062901 від 29 червня 2022 року вбачається заповнення всіх необхідних реквізитів, які дозволяють встановити автомобіль, яким перевозився вантаж, автомобільного перевізника, замовника та вантажовідправника (ТОВ «НВО «Рема»), вантажоодержувача ТОВ "Єристівський ГЗК", пункти навантаження (м.Дніпро, вул.Ярослава Мудрого, 68, корп.9) та розвантаження (Полтавська обл., м.Горишні Плавні, вул.Будівельників, буд.15), загальну суму, на яку відпущено товар (100980 грн, у т.ч. ПДВ – 16830 грн), назву товару (сорбційних рулонів для збору нафтопродуктів 40 см*2мм (30м) EAS_ECOAGROSENSE ) тощо.  
Дослідивши дані первинні документи ТОВ "НВО "Рема" для документального оформлення господарських операцій з придбання ТОВ "Єристівський ГЗК" товару, суд не має підстав для визнання їх такими, що не відповідають вимогам оформлення первинних документів бухгалтерської та податкової звітності, а саме, накладні містять адресу місцезнаходження покупця та продавця, одиницю виміру товару, кількість послуг, ціну послуг. Будь-яких порушень щодо оформлення накладної судом не встановлено, зауваження до змісту та форми зазначених документів у податкового органу відсутні. Крім того, придбання вказаного товару призвело до об`єктивної зміни складу активів позивача під час використання у господарській діяльності, а наявні первинні документи підтверджують понесені витрати, отже, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.
Доводи контролюючого органу щодо наявності кримінальних проваджень у контрагентів контрагента позивача та їх не звітування з огляду на індивідуальний характер відповідальності, закріплений у статті 61 Конституції України, підлягають відхиленню.  
Наведений висновок колегії суддів узгоджується з правовою позицією, викладеною у постанові  Верховного суду по справі № 826/22832/15 від 25.11.2022.
Матеріалами справи підтверджено, що на формування податкового кредиту за липень 2022 року також вплинули господарські взаємовідносини ТОВ "Єристівський ГЗК" із ТОВ "Вепа" на загальну суму ПДВ 1 190,80 грн.
Так, 14 березня 2022 року ТОВ "Вепа" виписано рахунок на оплату № 170 на товар: папір для протирання поверхонь Wepa Comfort, 3 шари, 350 метрів, 1000 листів (Німеччина), кількістю 13 шт., загальна сума з ПДВ 7 144,80 грн (т.3 а.с. 264).
Під час виконання умов договору поставки ТОВ "Вепа" виписано видаткову накладну № 169 від 15 березня 2022 року (т.3 а.с. 263) та складено податкову накладну від 15 березня 2022 року № 46 (т.1 а.с. 261).
Податкова накладна від 15 березня 2022 року № 46 на загальну суму ПДВ 1 190,80 грн зареєстрована 06 липня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.3 а.с. 259-260).
На підтвердження здійснення позивачем оплати товару, отриманого від ТОВ "Вепа", надано копію платіжного доручення № 3246 від 23 березня 2022 року на загальну суму 7144,80 грн (т.3 а.с. 267).
Поставка придбаного товару здійснювалась на замовлення ТОВ "Вепа", автомобільним перевізником ТОВ "Вепа", що підтверджується товарно-транспортною накладною № 02638/02 від 15 березня 2022 року (т.3 а.с. 265).
Поставлений товар - папір для протирання поверхонь Wepa Comfort, оприбутковано ТОВ "Єристівський ГЗК" 15 березня 2022 року, що підтверджується прибутковим ордером № 420 (т.3 а.с. 262).
Дослідивши дані первинні документи ТОВ "Вепа" для документального оформлення господарських операцій з придбання ТОВ "Єристівський ГЗК" товару, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що такі документи відповідають вимогам оформлення первинних документів бухгалтерської та податкової звітності, а саме, накладні містять адресу місцезнаходження покупця та продавця, одиниці виміру товару, кількість послуг, ціну послуг. Будь-яких порушень щодо оформлення накладної судом не встановлено, зауваження до змісту та форми зазначених документів у податкового органу відсутні.
На підтвердження якісних характеристик поставленого товару позивачем надано до суду: висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 01 листопада 2017 року № 602-123-20-3/34484 (т.3 а.с. 268-270).
Подальше використання ТОВ "Єристівський ГЗК" придбаного у ТОВ "Вепа" паперу підтверджується накладними-вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів №3051 від 01.06.2022, № 1756 від 25.03.2022, № 4583 від 01.09.2022, № 2131 від 12.04.2022, № 1898 від 01.04.2022 (т.3 а.с. 275-279).
Посилання апелянта на неможливість продажу ТОВ "Вепа" такого товару, як папір для протирання поверхонь Wepa Comfort  на загальну суму 7144,80 грн, у тому числі ПДВ – 1 190, 80 грн, позивачу не мають жодного як фактичного так і нормативного підґрунтя. Наведені контролюючим органом підстави (неможливість здійснення господарської операції з товаром у зв`язку з відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва, відсутність персоналу, відсутність придбання необхідної сировини для його виробництва) взагалі недоречні, оскільки такі обставини по-перше, в межах проведення документальних виїзних (невиїзних) перевірок вказаного контрагента не встановлювалися, по-друге, навіть їх встановлення не унеможливило віднесення ТОВ "Єристівський ГЗК" до складу свого податкового кредиту сум податку на додану вартість з придбання товару у ТОВ «Вепа», так як відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, є зареєстрована податкова накладна без будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Щодо посилання податкового органу в акті перевірки на ненадання до перевірки сертифікатів якості,  що придбавався у ТОВ "НВО «Рема» та ТОВ «Вепа», колегія суддів зауважує, що такі документи не належать до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік, а тому сама по собі їх відсутність не є безперечним доказом безтоварності господарської операції та не впливає на доведеність здійснення господарської операції, оскільки ці документи не є первинними у розумінні вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Така позиція суду апеляційної інстанції узгоджуються з висновками, викладеними у Верховним Судом у постановах від 30.11.2020 по справі № 320/2332/19, від 13 листопада 2018 року по справі №805/528/17-а, від 23 жовтня 2018 року по справі №804/16486/15, від 21 жовтня 2020 року по справі № 620/846/19, від 16 жовтня 2020 року по справі № 810/4304/16.
Крім того, до суду першої інстанції були надані сертифікат (паспорт) якості та висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 01 листопада 2017 року № 602-123-20-3/34484, які були досліджені, та відповідають вимогам, як висуваються до таких документів чинним законодавством.
Колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавалися ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
Крім цього, вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі №560/391/19.
За таких обставин, необхідно надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, у тому числі тим документам, що не були надані до контролюючого органу, однак у своїй сукупності підтверджують реальний характер господарських операцій позивача.
Колегія суддів зазначає, що копії долучених до матеріалів справи первинних і розрахункових документів по взаємовідносинам із ТОВ "НВО «Рема» та ТОВ «Вепа» не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України”, п. 2.4 Положення № 88  спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Колегія суддів вважає за необхідне вказати, що згідно п. 8 ст. 19 Господарського кодексу України, забороняється вимагати від суб`єктів господарювання надання статистичної інформації та інших даних, не передбачених законом. 
Враховуючи викладене, обов`язкова наявність інших документів (підтвердження кількості працюючих), окрім тих, які засвідчують факти здійснення господарських операцій, чинним законодавством не передбачена. 
При цьому, достатність або недостатність такої кількості працівників для здійснення статної діяльності та виконання взятих підприємством договірних зобов`язань оцінюється засновником або керівником підприємства, а не податковим органом.
Посилання відповідача в акті перевірки в обґрунтування висновку про завищення позивачем податкового кредиту за рахунок вартості товарів, придбаних у контрагентів ТОВ "НВО «Рема» та ТОВ «Вепа», на відсутність у них необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського персоналу, оборотних коштів, складських приміщень, транспортних засобів не може свідчити про неможливість надання послуг та фактичної поставки товарів позивачеві вказаними контрагентами, оскільки такі обставини не підтверджені належними доказами, та, крім того, не позбавляють правового значення виписані податкові накладні та первинні документи по реальним господарським операціям, факт здійснення та оплати яких підтверджений документально; спрямованість спірних правочинів на реальне настання правових наслідків підтверджується доданими до матеріалів справи первинними документами бухгалтерського та податкового обліку. Факт оплати позивачем отриманих позивачем товарів та послуг сторонами не заперечується.
Колегія суддів зазначає, що відповідачем не надано суду жодних доказів на підтвердження фактичної відсутності у контрагентів позивача об`єктивної неможливості здійснення господарської діяльності з поставки товару та надання послуг, адже у комерційній діяльності поставка товару та надання послуг з перевезення, зокрема, не завжди вимагає наявності власних основних засобів, значної кількості персоналу, оскільки наявна можливість укладення договорів найму тощо.
Крім того, податкова інформація самостійно не може безумовно підтверджувати фінансово-господарську неспроможність господарюючого суб`єкта щодо виконання узятих на себе зобов`язань. Зокрема, відсутність трудових та матеріальних ресурсів самостійно не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності у платника первинних документів, які спростовують такі доводи, які перш за все підлягають дослідженню та оцінці судом.
Згідно з довідкою ТОВ "Єристівський ГЗК" від 14 березня 2023 року № 400/03-23 для здійснення господарської діяльності в останнього наявні основні засоби (т.3 а.с. 12).
Відповідно до довідки ТОВ "Єристівський ГЗК" від 14 березня 2023 року № 396/03-23 штатна чисельність працівників станом на 31 липня 2022 року на підприємстві складала 2179 осіб (т.3 а.с. 19).
Верховний Суд також неодноразово акцентував на тому, зокрема, у постановах від 02 грудня 2019 року у справі №826/13060/18, від 11 листопада 2020 року №320/1147/19, від 24 листопада 2020 року №813/3034/15, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
Колегія суддів зазначає, що платник податків, в даному випадку позивач, не є уповноваженою особою щодо перевірки дотримання податкової дисципліни контрагентів своїх контрагентів-постачальників товару, та не має доступу до податкової інформації з автоматизованих інформаційних систем контролюючих органів, а отже не міг бути обізнаний про можливі порушення ними податкового законодавства.
Разом з цим, позивачем вживалися заходи щодо перевірки ТОВ "НВО «Рема» та ТОВ «Вепа» на предмет податкової «добросовісності» за доступними даними до початку здійснення господарських операцій.
Так, контрагенти позивача у 2022 році пройшли на підприємстві акредитацію, як суб`єкти які могли мати господарські відносини з ТОВ "Єристівський ГЗК", що підтверджується довідкою від 14 березня 2023 року № 390/03-23 (т.3 а.с. 16-17).
При цьому колегія суддів відмічає, що обов`язок контролю за правильністю нарахування та сплати податку на додану вартість  покладаються на  відповідача, а не на позивача, у зв`язку з чим відсутні підстави для позбавлення позивача права на податковий кредит через можливі порушення податкового законодавства постачальниками товарів (послуг) по ланцюгу.
Якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів) права на віднесення відповідних сум до складу податкового кредиту у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови для такого обліку і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту та витрат.
Зазначена позиція також узгоджується із практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у справі "Булвес" АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22 січня 2009 року у пункті 71 зазначив, що платник податку не повинен нести відповідальності за наслідки невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також пеню. Такі вимоги стали б надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.
Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит та праві на отримання бюджетного відшкодування. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Втім, відповідачем не подано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку або можливої фіктивності його безпосередніх контрагентів (вироків по кримінальним справі щодо контрагентів позивача, в яких досліджувались господарські операції позивача з ТОВ "НВО «Рема» та ТОВ «Вепа»), не наведено будь-яких доводів щодо здійснення розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект або інших відомостей, які можуть бути визначені як підстави та докази укладення угод з метою, що порушує публічний порядок.
Колегія суддів враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 02.04.2020 по справі № 160/93/19, за якою будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, в тому числі і отримана з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.
За висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 26.06.2018 у справі №К/9901/27855/18, від 19.06.2018 у справі №К/9901/3749/18, від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, збирання податкової інформації є етапом контрольно-перевірочної роботи та не передбачає здійснення контролюючим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються контролюючим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом по справі.
Таким чином, інформація про контрагентів контрагента позивача з автоматизованих інформаційних систем органів ДПС може бути підставою для висновків щодо реальності господарських операцій лише в сукупності з іншими доказами, що підтверджують неможливість конкретного контрагента приймати участь у здійсненні конкретної господарської операції, що в даному випадку відсутнє. 
При розгляді даної справи судом апеляційної інстанції також враховано, що контрагенти позивача були зареєстрованими як платники податку на додану вартість, фактів визнання недійсними або анулювання свідоцтв про державну реєстрацію на момент здійснення господарських операцій судом не встановлено; підрядники / продавці / покупці знаходилися в Єдиному державному реєстрі, а також мали свідоцтво про реєстрацію платником податку на додану вартість.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів підтверджує висновок суду першої інстанції про те, що наведені докази свідчать про реальність господарських операцій, у зв`язку з чим позивачем правомірно включено до складу податкового кредиту податок на додану вартість від вартості господарських операцій з ТОВ "НВО "Рема" та ТОВ "Вепа" відповідно у сумах 16 830 грн та 1 190 грн.
Якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (рішення Європейського Суду від 09 січня 2007 року у справі "Інтерсплав проти України").
Враховуючи, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.200.1, абз. «б», «в» п.200.4 ст.200, ПК України, не знайшли свого підтвердження під час апеляційного перегляду справи, винесені на підставі них податкові повідомлення-рішення Східного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 20 січня 2023 року № 0000/62/5001 та № 0000/64/5001, слід визнати  протиправними та скасувати.
Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 20 січня 2023 року № 0000/63/5001, колегією суддів встановлено, що підставою для його прийняття слугував висновок відповідача про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування у загальній сумі 4 270 428 грн у зв`язку із прийняттям комісією регіонального рівня, рішення, про відповідність платників податків ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс" пункту 7 Критеріїв ризиковості платника податків.
Так, в Акті перевірки зафіксовано, що Комісією регіонального рівня відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року за № 1165 прийнято рішення про відповідність платників податків:
-ТОВ "Емз-монтаж" (код ЄДРПОУ 38071591) критеріям ризиковості платника податку (пункту 7 Критеріїв ризиковості платника податку) від 01 вересня 2022 року №45390 (Додаток 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних);
- ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс" (код ЄДРПОУ 36792193) критеріям ризиковості платника податку (пункту 7 Критеріїв ризиковості платника податку) від 20 вересня 2022 року №206321 (Додаток 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних).
На переконання контролюючого органу, з огляду на вищенаведені обставини, ТОВ "Єристівський ГЗК" допущено порушення вимог абзацу "б" пункту 200.4, абзацу "в" пункту 200.14 статті 200 ПК України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою  Кабінетом Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (надалі - Порядок № 1165).
Пунктом 1 Порядку № 1165 встановлено, що цей порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (далі комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
За змістом пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
У силу пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Пунктами 10, 11 Порядку № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Аналіз наведених правових норм свідчить, що контролюючий орган, після надходження податкової накладної до ДПС для реєстрації в ЄРПН, в автоматизованому режимі здійснює її розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій.
Виходячи з вищевикладеного, Порядок № 1165 за своєю правовою природою визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної у разі виявлення ознак ризиковості операцій, проведених платником податку, або самого платника податку.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 1 до Порядку № 1165.
Відповідно до пункту 7 Критеріїв ризиковості платника податку  під таке визначення підпадає платник податку на прибуток підприємств, яким не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
Колегія суддів наголошує, що віднесення ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс" до переліку ризикових платників стосується не позивача, а його контрагентів, а тому не може бути безумовним свідченням нереальності господарської операції, яка є предметом доказування.
Як вже зазначалося вище, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Згідно з пунктами 3.1, 3.2, 3.7 Положення № 88 облікові регістри це носії спеціального формату (паперові, електронні) у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку.
Інформація до облікових регістрів переноситься після перевірки первинних документів за формою і змістом.
Інформація про господарські операції підприємства, установи за звітний період (місяць, квартал, рік) з облікових регістрів переноситься у згрупованому вигляді до бухгалтерської звітності, порядок складання якої встановлюється відповідними нормативно-правовими актами.
Господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення (пункт 1.2 Положення № 88).
Отже, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Колегією суддів встановлено, що будь-яких застережень щодо форму та змісту первинних, розрахункових документів бухгалтерського та податкового обліку по взаємовідносинам із ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс" в Акті перевірки не відображено. Доводів про відсутність обов`язкових документів, які засвідчують факти здійснення господарських операцій, ані відзив на позов ані апеляційна скарга не містять.
Посилання апелянта на не надання до перевірки товарно-транспортних накладних на перевезення товару по взаємовідносинам із ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс" є  неприйнятними, оскільки транспортні документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення. А тому, наявність недоліків у оформленні товарно- транспортних накладних чи відсутність таких документів не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій, проведених з контрагентом.
Відповідно до підпункту 14.1.60 ПК України єдиний реєстр податкових накладних реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
У розумінні пункту 201.10 статті 201 ПК України однією із умов формування податкового кредиту покупцем є факт реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН. Відсутність такої реєстрації виключає можливість формування податкового кредиту за такою податковою накладною та, відповідно, заявлення до бюджетного відшкодування в подальшому.
Наданими до матеріалів справи витягами з ЄДПН № 526741, № 12082022, № 523592 підтверджено, що на дату подання декларацій за червень 2022 року (19.07.2022 №9132607420), за липень 2022 року (19.08.2022 № 9162619583), серпень 2022 року (19.09.2022 №9186876899) всі податкові накладні, які складені ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс" та за рахунок яких сформована (спірна) сума бюджетного відшкодування ПДВ в розмірі 4 270 101 грн, зареєстровані в ЄРПН (т.3 а.с. 20-156, т.4 а.с. 141-143, 145-147).
Отже, формуючи податковий кредит та заявляючи його до бюджетного відшкодування у подальшому, позивач використовував податкові накладні ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс", які зареєстровані у ЄДПН у встановленому порядку з присвоєнням у графі 3 реєстраційного номеру ЄРПН. 
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України після реєстрації податкових накладних на суму  ПДВ в розмірі 4 270 101 грн нарахування сум податку на їх підставі не потребує додаткового підтвердження.
Крім того, варто зазначити, що бюджетне відшкодування ТОВ "Єристівський ГЗК" заявлено за червень-серпень 2022 року, у той час, як рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті у вересні 2022 року.
Враховуючи, що позивачем надано до суду докази реєстрації податкових накладних у ЄРПН у спірному періоді, висновок контролюючого органу про відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період серпень 2022 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку по взаємовідносинах з ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс" є необґрунтованим, як фактично так і нормативно.
Отже, формуючи податковий кредит у спірному періоді, на підставі зареєстрованих у ЄРПН податкових накладних, виданих ТОВ "Емз-монтаж" та ТОВ "Торгова група "Промтехсервіс", позивач діяв правомірно відповідно до норм ПК України.
Відповідно до частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Частинами першою та другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, висновки про порушення ТОВ "Єристівський ГЗК" вимог абзацу "а" пункту 198.1, абзацу 1-3 пункту 198.2, абзацу 1, 2 пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, з урахуванням норм пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податкового кредиту за серпень 2022 року, в наслідок чого порушено абзац "б" пункту 200.4, абзацу "в" пункту 200.14 статті ПК України у ТОВ "Єристівський ГЗК" слід вважати недоведеними, як такі, що не знайшли свого підтвердження під час апеляційного перегляду справи, а податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 20 січня 2023 року № 0000/63/5001 відповідно протиправним.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 20.01.2023 № 0000/62/5001, № 0000/63/5001, № 0000/64/5001.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.
Керуючись ч.4 ст.229, ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -  .

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.05.2023 по справі № 440/1401/23 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова	
Судді	   	С.П. Жигилій    В.Б. Русанова   	
Повний текст постанови складено  26.10.2023 року