П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
———————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 грудня 2023 р. Категорія: 111010000	м. Одеса	Справа № 420/17009/23	
Перша інстанція: суддя Самойлюк Г.П.,
час і місце ухвалення: письмове провадження,
м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Семенюка Г.В.,
суддів – Домусчі С.Д., Шляхтицького О.І., 

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “МІСТОБУДГРУП” до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

встановиВ:

Позивач, звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому позивач просив суд: - визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування Єдиному реєстрі податкових накладних № 8347652/41485030 від 28.02.2023 року про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 17.02.2022 № 3, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030), від 17.02.2022 р. № 3 датою її направлення для реєстрації; - визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8347653/41485030 від 28.02.2023 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 21.02.2022 р. № 4, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030), від 21.02.2022 № 4 датою її направлення для реєстрації; - визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8347654/41485030 від 28.02.2023р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 23.02.2022 № 5, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030), від 23.02.2022 № 5 датою її направлення для реєстрації; - визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 8347655/41485030 від 28.02.2023 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 03.06.2022 № 1, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030), від 03.06.2022 р. № 1 датою її направлення для реєстрації; - визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347656/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 07.06.2022 № 2, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 07.06.2022 р. № 2 датою її направлення для реєстрації; -  визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347659/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 27.06.2022 р. № 3, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 27.06.2022 р. № 3 датою її направлення для реєстрації; -  визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347660/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 04.07.2022 р. № 1, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 04.07.2022 р. № 1 датою її направлення для реєстрації; -  визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347661/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 18.07.2022 р. № 2, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 18.07.2022 р. № 2 датою її направлення для реєстрації; -  визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347662/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 25.07.2022 р. № 3, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 25.07.2022 р. № 3 датою її направлення для реєстрації; -  визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347663/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 29.07.2022 р. № 4, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 29.07.2022 р. № 4 датою її направлення для реєстрації; -  визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347664/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 05.08.2022 р. № 2, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 05.08.2022 р. № 2 датою її направлення для реєстрації; -  визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347665/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 10.08.2022 р. № 3, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 10.08.2022 р. № 3 датою її направлення для реєстрації; - визнати протиправним та скасувати Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  № 8347666/41485030 від 28.02.2023 р. про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 09.09.2022 р. № 1, поданої ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030); - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) від 09.09.2022 р. № 1 датою її направлення для реєстрації; - визнати протиправним та скасувати Рішення № 8350255/41485030 від 28.02.2023 Комісії Головного управління ДПС в Одеській області про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” 22.02.2023 року; - зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області врахувати Таблицю даних платника податку на додану вартість, подану “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) 22.02.2023 року; - стягнути з відповідачів на користь “МІСТОБУДГРУП” (код 41485030) судовий збір та витрати на правничу (правову) допомогу, мотивуючи його тим, що позивачем складено і направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні. Згідно отриманих квитанцій від контролюючого органу, податкові накладні прийнято, але їх реєстрацію зупинено у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"=4.1046%, "Р"=0. На виконання пропозиції в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних щодо надання пояснень та документів, позивачем направлено та подано у електронному вигляді на адресу податкового органу повідомлення про подання пояснень та копії документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Незважаючи на подані пояснення та документи, податковим органом 28.02.2023 прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Крім того, позивач зазначає, що рішення податкового органу про неврахування таблиці даних платника податків не є законним, оскільки в ньому не наведено жодної реальної обставини невідповідності платника податку та/чи видів діяльності, зазначених в таблиці даних.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою у задоволенні вимог позивача відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що задовольняючи позов, суд першої інстанції не врахував, що реєстрація податкових накладних зупинена у зв`язку з тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00 відсутні у таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати письмові пояснення. Крім того, позивачем не подано на розгляд комісії всіх документи, передбачених п. 5 Порядку № 520. Щодо рішення про неврахування таблиці даних платника податку, відповідачі зазначають, що воно прийнято з урахуванням приписів Порядку № 1165 та ПК України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю “МІСТОБУДСЕРВІС” (ЄДРПОУ 32853194) зареєстровано, як юридична особа з 18.02.2004 року. Основним видом діяльності товариства є 45.11.0 Розбирання та знесення будівель; земляні роботи (основний). Інші види діяльності 45.21.1 Будівництво будівель; 74.20.1 Діяльність у сфері інжинірингу; 74.87.0 Надання інших комерційних послуг.
23 вересня 2021 року між ТОВ “МІСТОБУДГРУП” та ТОВ “ВРЄ УКРАЇНА” укладений договір підряду № 4/РП/21, відповідно до положень якого позивач зобов`язався у встановлені договором терміни власними силами та засобами поставити будівельні матеріали та виконати загальнобудівельні роботи на об`єкті розташованому за адресою: м Одеса, провулок Кренкеля, 7, 9, 9а та передати ТОВ “ВРЄ УКРАЇНА” в визначений договорі строк, а ТОВ “ВРЄ УКРАЇНА” забезпечити своєчасне фінансування та оплатити вартість виконаних робіт та використаних матеріалів, прийняти виконані роботи належним чином.
За замовлений товар та виконані будівельні роботи з боку ТОВ “ВРЄ УКРАЇНА” було сплачено: 
24.09.2021 р. - часткова сплата на суму 2 000 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 20% 33  333, 33 грн.; 
01.10.2021 р.- на суму 2 000 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 333 333, 33 грн.;
06.10.2021 р. - на суму 1 000 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 166 666, 67 грн.; 
08.10.2021 р. - у сумі 1  650 091, 00 грн., в т.ч. ПДВ 275 015, 17 грн.;
13.10.2021 р. - на суму 662  562 ,49 грн., в т.ч. ПДВ 110  427, 08 грн.; 
20.10.2021 р. - на суму 662 562, 49, в т.ч. ПДВ 110 427, 08 грн.;
29.10.2021 р. на суму 139 920, 00 грн., в т.ч. ПДВ 23 320, 00 грн.
03.11.2021 р. - на суму 1  828 731, 22 грн., в т.ч. ПДВ 304  788, 54 грн.; 
05.11.2021 р. - 1 828731, 22 грн., в т.ч. ПДВ 304 788, 54 грн.;
26.11.2021 р.- 1 109 813, 82 грн., в т.ч. ПДВ 184  968, 97 грн.;
29.11.2021 р. - 1 109 813, 82 грн., в т.ч. ПДВ 184 968, 97 грн.; 
16.12.2021 р. - 772 559, 06 грн., в т.ч. ПДВ 128  759, 85 грн.;
21.12.2021 р. - 772 559, 06 грн., в т.ч. ПДВ;
24.12.2021 р. - 766 276, 48 грн., в т.ч. ПДВ 127 712, 75 грн.;
29.12.2021 р.- 766276,48 грн., в т.ч. ПДВ 127 712, 75 грн.;
12.01.2022 р. - 76 115, 60 грн., в т.ч. ПДВ 12 685, 93 грн.;
21.01.2022 р. - 516 931, 25 грн., в т.ч. ПДВ 86 155, 21 грн.; 
26.01.2022 р. - 516 931, 25 грн., в т.ч. ПДВ 86 155, 21 грн.;
03.02.2022 р. - 100 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 16 666, 67 грн.; 
10.02.2022 р. - 200 00, 00 грн., в т.ч. ПДВ 33 333, 33 грн.;
17.02.2022 р. - 500 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 83  333, 33 грн.; 
21.02.2022 р. - 757 956, 04 грн., в т.ч. ПДВ 126 326, 01 грн.;
23.02.2022 р. - 500 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 83 333, 33 грн.;
04.05.2022 р. - 1 400 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ;
05.05.2022 р. - 1 400 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ;
10.05.2022 р. - 200 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ;
17.05.2022 р. - 425 750, 00 грн., в т.ч. ПДВ;
03.06.2022 р. - 179 804, 00 грн., в т.ч. ПДВ 29 967, 33 грн.;
07.06.2022 р. - 1  287 003, 04 грн., в т.ч. ПДВ 214  500, 51 грн.; 
27.06.2022 р. - 500 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 83  333, 33 грн.;
04.07.2022 р. - 239 967, 94 грн., в т.ч. ПДВ 39  994, 66 грн.;
18.07.2022 р. - 383 405,96 грн., в т.ч. ПДВ 63  900, 99 грн.;
25.07.2022 р. - 500 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 83  333, 33 грн.;
29.07.2022 р. - 500 000, 00 грн., в т.ч. ПДВ 83  333, 33 грн.;
05.08.2022 р. - 393 439, 03 грн., в т.ч. ПДВ 65 573, 17 грн.;
10.08.2022 р. - 1 960 200,00 грн., в т.ч. ПДВ 326 700, 00 грн.;
09.09.2022 р. - 710 924, 28 грн., в т.ч. ПДВ 118 487, 38 грн.; 
07.10.2022 р. - 627 709, 40 грн., в т.ч. ПДВ 104 618, 23 грн.;
17.10.2022 р. - 627 709, 40 грн., в т.ч. ПДВ 104 618, 23 грн.; 
08.11.2022 р. - 586 812, 01 грн., в т.ч. ПДВ 97  802, 00 грн.;
21.11.2022 р. - 586 812, 00 грн., в т.ч. ПДВ 97 802, 00 грн.; 
22.11.2022 р. - 573 137, 00 грн., в т.ч. ПДВ 95  522, 83 грн.
Оплата за виконані роботи та замовлений товар здійснена в повному обсязі.
В рамках укладеного договору підряду № 4/РП/21 від 23.09.2021р., крім інших, були складені та направлені на реєстрацію наступні податкові накладні, а саме:
- 08.06.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 3 від 17.02.2022 р. на загальну суму 500 000, 00 грн., в т. ч. ПДВ - 83 333, 33 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 1; 
- 08.06.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 4 від 21.02.2022р. на суму 757 956, 04 грн., в т. ч. ПДВ - 126 326, 01 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 2; 
- 08.06.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 5 від 23.02.2022 р. на суму 500 грн., в т. ч. ПДВ - 83 333, 33 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 3;
- 29.06.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 1 від 03.06.2022 р. на суму 179 804, 00 грн., в т. ч. ПДВ - 29 967, 33 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 4;
- 30.06.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 2 від 07.06.2022р. на суму 1 287 003, 04 грн., в т. ч. ПДВ - 214 500, 51 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 5;
- 08.07.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 3 від 27.06.2022 р. на суму 500 000 грн., в т. ч. ПДВ - 83 333, 33 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 6;
- 25.07.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 1 від 04.07.2022р. на суму 239 967, 94 грн., в т. ч. ПДВ 39 994, 66 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 7; 
- 04.08.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 2 від 18.07.2022р. на суму 383 405, 96. грн., в т. ч. ПДВ 63 900, 99 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 8;
- 08.08.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 3 від 25.07.2022 р. на суму 500 000, 00 грн., в т. ч. ПДВ 83 333, 33 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 9;
- 09.08.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 4 від 29.07.2022 р. на суму 500 000, 00 грн., в т. ч. ПДВ - 83 333, 33 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 10;
- 29.08.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 2 від 05.08.2022 р. на суму 393 439, 03 грн., в т. ч. ПДВ 65 573, 17 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 11; 
- 31.08.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 3 від 10.08.2022р. на суму 1 960 200, 00 грн., в т. ч. ПДВ 326 700, 00 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 12; 
- 21.09.2022 р. направлена на реєстрацію податкова накладна № 1 від 09.09.2022 р. на суму 710 924, 21 грн., в т. ч. ПДВ 118 487, 00 грн., реєстрацію зупинено на підставі Рішення № 13.
21 лютого 2023 року позивачем до податкового органу подані пояснення та копії первинних документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
Не заважаючи на подані позивачем пояснення та документи, 28 лютого 2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийняті рішення:
- № 8347652/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 17.02.2022 р. № 3;
- № 8347653/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 21.02.2022 р. № 4;
- № 8347654/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 23.02.2022 р. № 5;
-,№ 8347655/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 03.06.2022 р. № 1;
-, № 8347656/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 07.06.2022 р. № 2;
- № 8347659/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 27.06.2022 р. № 3;
- № 8347660/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 04.07.2022 р. № 1:
- № 8347661/41485030 про відмову у реєстрації Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 18.07.2022 р. № 2;
- № 8347662/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстр податкових накладних податкової накладної від 25.07.2022 р. № 3;
- № 8347663/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових  накладних податкової накладної від 29.07.2022 р. № 4;
- № 8347664/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 05.08.2022 р. № 2;
- № 8347665/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової наклади від 10.08.2023 р. № 3;
- № 8347666/41485030 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 09.09.2023 р. № 1.
Крім того, 22 лютого 2023 року ТОВ “МІСТОБУДГРУП” подано до податкового органу Таблицю даних платника податку на додану вартість (додаток № 5) від 22.02.2023 р. за реєстраційним номером 9030983840, однак 28 лютого 2023 року Комісією Головного управління ДПС в Одеській області прийнято Рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість № 8350255/41485030, поданої 22.02.2023 р. за реєстраційним номером 9030983840 (далі - Рішення № 8350255).
Підставою для неврахування Таблиці даних платника податку на додану вартість (додаток № 5) від 22.02.2023 р. за реєстраційним номером 9030983840, слугувало: - наявність у контролюючих органах податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій.
Позивач, вважаючи протиправними рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області, звернувся до суду з даним позовом.
          Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не спростував належними та допустимими доказами наведені позивачем доводи, а тому позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на таке:
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий Кодекс України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.
Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі-Порядок № 1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі – постанова № 1165, в редакції, станом на час виникнення спірних правовідносин), яка  визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до п. 2 Порядку 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. “а” або “б” п. 185.1 ст. 185, пп. “а” або “б” п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до п. 3, п.5 Порядку №1165 податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних,  фактичною підставою для такого зупинення став п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток № 3 до Порядку № 1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість  як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Крім того, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові по справі № 380/2365/21 від 27.01.2022 року.
Так, у квитанціях відповідачем зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних..
Відповідно до даних ЄДРПОУ, основним видом діяльності позивача за КВЕД є 45.11.0 Розбирання та знесення будівель; земляні роботи (основний). Іншими видами діяльності є 45.21.1 Будівництво будівель, 74.20.1 Діяльність у сфері інжинірингу.
Як убачається з Державного класифікатору продукції та послуг (ДКПП) код послуги 41.00.40-00.00 - Будування нежитлових будівель (нове будівництво, реконструкція, капітальний і поточні ремонти).
З наведеного убачається, що послуги з будівельних робіт, які ТОВ “Містобудгруп” надало ТОВ “ВРЄ УКРАЇНА” відповідають зазначеному коду ДКПП та відносяться до визначеного виду діяльності позивача в ЄДРПОУ.
Суд також враховує, що відповідно до п. 12 Порядку № 1165 передбачено право, а не обов`язок платника податку подавати до ДПС таблицю даних платника податку.
Отже, зупинення реєстрації податкової накладної з підстав того, що код УКТЗЕД/ДКПП з будівельних робіт, який позивач надає під час здійснення виду своєї діяльності, зазначеної в ЄДРПОУ, відсутній в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), є очевидно необґрунтованою підставою для зупинення реєстрації ПН.
Викладене є підставою для визнання протиправними дій податкового органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної у зв`язку із відповідністю п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.2. Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 3 Порядку № 520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п.4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі
За приписами п.5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно п.6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 7 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “;Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.п. 9-13 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами п.11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіна від 12.12.2019 № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних вбачається, що вони не містить конкретної інформації, щодо причин та підстав для прийняття таких  рішень, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є "ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити)".
Тобто, викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Суд наголошує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям ризиковості є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства, а отже здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Питання тлумачення та застосовування національного законодавства є, перш за все, компетенцією національних органів влади. Проте Суд повинен перевірити, чи породжує спосіб тлумачення та застосування національного законодавства наслідки, що відповідають принципам Конвенції, як вони тлумачаться у світлі практики Суду (п.41 рішення Європейського Суду з прав людини по справі “Будченко проти України”, рішення у справі “Скордіно проти Італії”
Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини закон має відповідати якісним вимогам, насамперед вимогам “доступності”, “передбачуваності” та “зрозумілості”; громадянин повинен мати змогу отримати адекватну інформацію за обставин застосування правових норм у конкретному випадку; норма не може розглядатися як “закон”, якщо вона не сформульована з достатньою чіткістю, щоб громадянин міг регулювати свою поведінку; громадянин повинен мати можливість передбачити, наскільки це розумно за конкретних обставин, наслідки, до яких може призвести певна дія.
Крім того, одним з основних принципів податкового законодавства України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Суд вважає, що відсутність в оскаржуваному рішенні чіткого мотиву його прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо його неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності. Вказана правова позиція викладена в постановах Верховного Суду (від 04.12.2018 року по справі № 821/1173/17, від 09.07.2019 року у справі № 140/2093/18).
Частиною 5 ст. 242 КАС України визначено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
В постанові від 22.07.2019 по справі № 815/2985/18 Верховного Суду наявні висновки, які є сталою судовою практикою щодо вимог до актів індивідуальної дії. В постанові зазначено, що Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення. Суд дійшов висновку, що Державна фіскальна служба України прийняла невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення.
Наведена правова позиція Верховного Суду є цілком релевантною до спірних правовідносин.
Як убачається з матеріалів справи, позивач на підтвердження реальності господарської операції надав податковому органу пояснення, в яких зазначив, що основним напрямком його діяльності є будівництво та ремонт приміщень. Останній рік ТОВ “МІСТОБУДГРУП” має великий підряд від компанії ТОВ "ВРЄ Україна" (код ЄДРПОУ 43770524), згідно Договору підряду № 4/РП/21 від 23.09.2021 року (Додаток 3). Згідно Договору ТОВ "ВРЄ Україна" замовило загально будівельні роботи, та поставку будівельних матеріалів відповідно до умов контракту № 4/РП/21 від 23 вересня 2021 року.
Згідно умов договору підряду № 4/РП/21 від 23 вересня 2021р. між ТОВ "ВРЄ Україна" та ТОВ “МІСТОБУДГРУП”, надає будівельні робити, а замовник фінансує роботи на умовах передплати. Під час виконання контракту с Замовником підписуються проміжкові акти виконаних робіт, які блокуються. Під час виконання робіт використовується власний інструмент, який не підпадає під основні засоби, під час виконання складних будівельних робіт компанія планує залучати субпідрядні організації. Основним постачальником будівельних матеріалів є ТОВ “СОМІК” згідно Договору № 404021/18 від 25.04.2018 року, ТОВ “ВІСА ОДЕСА” (Договір № 160085 від 04.01.2022 року).
Позивачем на підтвердження реальності здійснення господарської операції надано наступні документи: договори поставки, договір оренди, договір підряду, реєстр оплат від ТОВ “ВРЄ УКРАЇНА”, видаткові накладні, ТТН, довідки про вартість виконаних робіт, кошториси на виконання будівельних робіт, повідомлення за формою  20-ОПП, платіжні інструкції тощо.
Однак, не надаючи оцінки поданим позивачем документам, не заявляючи про дефектність змісту чи форми поданих документів, не зазначаючи, яких саме документів не вистачає для прийняття позитивного рішення, податковий орган прийняв рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Суд наголошує, що за відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної (як несприятливий наслідок для позивача через обмеження його в правах платника ПДВ, зокрема в праві на збільшення реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування ПДВ).
Вирішення питання щодо правомірності рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування безпосередньо пов`язане з питанням щодо правомірності зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, як передумови прийняття зазначеного рішення.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові по справі № 520/15348/2020 від 27 липня 2022 року.
Щодо доводів апелянта, що позивачем до суду надано більше документів, ніж до контролюючого органу, суд наголошує, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для реєстрації податкової накладної, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків. 
Позивач же надає контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки, як встановлено вище, відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено які саме конкретно документи необхідно подати.
Лише у відзиві відповідачі зазначають про те, які документи викликають у них сумнів, і яких документів позивачем не надано для спростування сумніву про реальність господарських операцій.
Разом з тим, як встановлено вище, відповідачем жоден із перерахованих документів не витребовувався. Що стосується “можливості встановлення істотних умов договорів”, то суд зазначає, що для цього податковому органу треба було витребувати ці договори, а по друге, на етапі реєстрації податкової накладної відповідач намагається вчинити дії які мають ознаки документальної перевірки, що є протиправним.
Крім того, за наявності у податкового органу “сумнівів” щодо реальності господарської операції, то такі сумніви не є підставою для відмови у реєстрації ПН, а за наявності підстав передбачених ПК України, у спосіб передбачений цим кодексом дають право податковому органу вжити заходи до перевірки своїх сумнів та прийняття відповідного рішення.
Змістовний аналіз вищенаведеної позиції відповідачів та їх обґрунтування правомірності прийнятого рішення, дає суду підстави визнати, що такі рішення та тлумачення законодавства є протиправним та свавільним. Фактично відповідачі зізнаються в тому, що ними не витребовувались ті документи, що їм не надані, але вважають, що можливо вони є, чи можуть бути, не зазначаючи при цьому, чому саме недостатньо наданих. 
Суд наголошує, що для отримання додаткової інформації чи інших конкретних документів, крім наданих платником податків, податковий орган не позбавлений можливості їх витребування зазначивши конкретно які йому потрібні документи чи пояснення відносно яких обставин господарської операції.
Позиція відповідачів щодо необхідності надання позивачем всіх документів є неприйнятною, виходячи із вищенаведених судом обґрунтувань, щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії.
Так, п.п. 3 п. 11 Порядку № 1165 чітко встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Тобто, контролюючий орган також повинен не переписувати загальну фразу, а зазначати конкретні документи, які не вистачає платнику податку для реєстрації поданої ПН/РК.
Однак, чітко не визначаючи у квитанції, які документи необхідно надати платнику податків, податковий орган і в рішенні про відмову в реєстрації такої податкової накладної не зазначає, яких саме документів не вистачило, що б прийняти позитивне рішення про реєстрацію податкової накладної.
В свою чергу, прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладеної.
Підсумовуючи викладене, суд приходить висновку, що оскаржувані  рішення про відмову у реєстрації податкових накладних не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини” від 23.02.2006 рокує джерелом права.
У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі “Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови” ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).
На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).
Щодо доводів відповідачів про те, що належним способом захисту прав позивача в даному випадку є зобов`язання ГУ ДПС в Одеській області повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної, а прийняття рішення про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну є передчасним, суд зазначає наступне.
Відповідно до п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, з метою уникнення будь-яких негативних наслідків для платника податків та належного захисту його порушеного права, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України провести реєстрацію податкових накладних в ЄРПН датою їх направлення на реєстрацію в ЄРПН.
Щодо рішення № 8350255/41485030 від 28.02.2023 Комісії Головного управління ДПС в Одеській області про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість, подану ТОВ “МІСТОБУДГРУП” 22.02.2023 року, суд зазначає наступне.
Пунктом 61.1 ст.61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (пп.61.1.2, п. 61.1 ст.61 ПКУ).
Порядок збору податкової інформації та отримання податкової інформації контролюючими органами встановлений статями 72, 73 ПКУ. Відповідно до ст. 74 ПКУ податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Пунктом 2 Порядку № 1165 визначено, що таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Пунктом 12 Порядку № 1165 встановлено право платника податку подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). Пунктом 13 визначені відомості, які повинні бути зазначені у таблиці даних платника податку.
Згідно з п. 14 таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Відповідно до пунктів 15, 15 Порядку таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання. Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому ст.42 Кодексу (додаток 6).
Пунктом 17 визначено, що у рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування.
Згідно з додатком 6, яким встановлена форма рішення про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість та зазначено, що рішення про врахування/неврахування таблиці даних платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Комісією у рішенні від 28.02.2023 року № 8350255/41485030 вказано про прийняття комісією ГУ ДПС рішення про неврахування таблиці даних платника податку з підстав наявності в контролюючих органах податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій та з причин зазначено – “п.14 Постанови № 1165 зі змінами таблиця даних платника податку подається з поясненнями, в якому зазначається вид діяльності з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку”.
Дослідивши рішення від 28.02.2023 року № 8350255/41485030 суд дійшов висновку про його протиправність у зв`язку з невмотивованістю, не відображенням яка саме виявлена невідповідність визначення платником податку в таблиці даних видів діяльності наявним у платника податку основним засобам.
Оскільки збір податкової інформації відповідно до ст. 72 ПКУ є різноманітним та сама інформація є великою, зазначення в рішенні Комісії як підстави його прийняття невідповідність визначення платником податку в таблиці даних видів діяльності наявним у платника податку основним засобам, така інформація повинна бути чітко зазначена в прийнятому рішення.
Відсутність такої інформації ставить платника податків у правову невизначеність, позбавляє права навести більш аргументів правомірності своїх дій та спростувати висновки рішення контролюючого органу.
Крім того, ч.2 ст.77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
У відзиві не наведено жодного конкретного доказу правомірності прийнятого рішення та доказів наявності підстави, яка зазначена у вказаному рішенні.
Статтею 21 ПК України встановлені обов`язки і відповідальність посадових та службових осіб контролюючих органів. Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Прийняте Комісією ГУ ДПС рішення суттєво порушує права позивача, оскільки встановлене Порядком № 1165 право суб`єкта господарювання подати таблицю даних платника податку на додану вартість та її врахування забезпечує такому суб`єкту господарювання безумовну реєстрацію поданої ним податкової накладної.
З наведеного вбачається, що рішення від 28.02.2023 року № 8350255/41485030 комісії  ГУ ДПС про неврахування таблиці даних платника податку є протиправним та підлягає скасуванню.
Суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог позивача про визнання протиправним та скасування рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 07.03.2023 року № 8387704/39667194.
Відповідно до п. 22 Порядку № 1165, таблиця даних платника податку враховується у разі надходження до контролюючого органу рішення суду про скасування рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке набрало законної сили.
Враховуючи викладе, позовні вимоги ТОВ “Містобудгруп” про зобов`язання ГУ ДПС в Одеській області зареєструвати таблицю даних платника податків також підлягають  задоволенню.
Оцінюючи докази у справі в їх сукупності, суд дійшов висновку, що відповідач не спростував належними та допустимими доказами наведені позивачем доводи, а тому позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2023 року по справі № 420/17009/23, - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

            Суддя-доповідач 		Г.В. Семенюк	
            Судді	  	С.Д. Домусчі    О.І. Шляхтицький