ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 грудня 2023 року 
м. Київ

справа № 804/3765/16
адміністративне провадження № К/9901/39528/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Гончарової І.А., 
за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В., 
за участю: представника позивача - Лопатнікової А.В., представників відповідача - Дроздюк А.В., Басана О.О.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Акціонерного товариства Комерційний банк «ПриватБанк» на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.11.2016 (суддя Турова О.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017 (головуючий суддя Круговий О.О., судді: Лукманова О.М., Божко Л.А.) у справі №804/3765/16 за позовом Акціонерного товариства Комерційний банк «ПриватБанк» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача, - Міністерства фінансів України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство Комерційний банк «ПриватБанк» (перейменоване в подальшому на Акціонерне товариство Комерційний банк «ПриватБанк»; далі - АТ КБ «ПриватБанк», Товариство, Банк, позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську МГУ ДФС, Інспекція, податковий орган, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.01.2016 №0000074300.

Обґрунтовуючи позовну заяву, вказувало на необґрунтованість та безпідставність висновків акта документальної планової виїзної перевірки від 28.12.2015 №169/28-01-43-14360570 щодо порушення ним положень законодавства, що регулює питання утримання та сплати податку на доходи нерезидентів з джерелом їх походження з України до бюджету. Стверджувало, що грошові кошти, перераховані ним на користь нерезидента - Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» (резидент Великої Британії), є процентами, сплаченими на виконання кредитних договорів, укладених із вказаним нерезидентом, а Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» є кінцевим бенефіціарним отримувачем процентних доходів від позики, тому АТ «КБ «ПриватБанк» правомірно застосувало ставку податку у розмірі 0% при оподаткуванні сум таких виплачених процентів. Вважає, що твердження податкового органу про те, що Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» являється лише посередником у процедурі перерахунку коштів є припущенням, не ґрунтується на належних і допустимих доказах та спростовується обставинами наявності у Компанії права на отримання процентів від позивача та включення їх до свого оподатковуваного доходу в країні резидентства.

Позивач заперечував також проти наведеного в акті перевірки висновку Інспекції щодо виникнення у нього обов`язку нарахувати та утримати із суми виплачених на користь іноземного видавництва «THE FINANCIAL TIMES LTD» (Великобританія) за надання послуги з розміщення у номері журналу «The Banker» статті під заголовком «Інновації Приватбанку» валютних коштів податок з доходів нерезидента за ставкою 20%, оскільки такі послуги не є рекламними та були надані за межами території України.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.11.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017, у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись із зазначеними вище рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, АТ КБ «ПриватБанк» подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просило їх скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позову.

Доводи касаційної скарги зводяться до посилань на неправильне застосування судами норм матеріального права, а саме: статей 72, 103, 127, 160 Податкового кодексу України (далі - ПК України), статті 11 Конвенції між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і приріст вартості майна, ратифікованої Законом України від 11.08.1993 №337/93-ВР, статті 1 Закону України «Про рекламу», та, в той же час, до неврахування положень статей 82, 83 і 86, пункту 46 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України при формуванні висновків щодо наявності підстав для відмови у позові.

В своїй касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій, посилаючись, зокрема, на те, що:

- відповідно до умов кредитних договорів Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» є кредитодавцем, а Банк - позичальником. АТ КБ «ПриватБанк» сплачувало проценти на рахунок названого нерезидента в іноземному банку. При цьому саме Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» мала право на отримання процентів за умовами таких кредитних договорів, а не треті особи, як помилково вважає контролюючий орган;

- факт включення Компанією «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» процентів, отриманих від позивача, до своїх доходів, що оподатковуються на території Великобританії, підтверджується сертифікатами податкової резидентності цієї компанії, які видані Податковим органом Їі Величності;

- характер діяльності Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC», як то: наявність у неї з одного боку зобов`язань перед власниками розміщених на міжнародних ринках капіталу облігацій, а з іншого - права вимоги до власних боржників за кредитними договорами не свідчить про відсутність у Компанії статусу бенефіціарного (фактичного) власника отримуваних нею процентних доходів;

- взята до уваги контролюючим органом під час проведення документальної перевірки інформація з мережі Інтернет (тобто з офіційного веб-сайту Реєстраційної палати Великобританії - «Companies House»), яка слугувала твердженню про «транзитний характер» процентних доходів, не відноситься до жодної із визначених у статті 83 ПК України податкової інформації, що може бути використана податковим органом під час проведення перевірок, а тому посилання на неї у акті перевірки позивача є неприпустимим. Також з тексту акта перевірки незрозуміло, яким чином відповідачем опрацьована фінансова та податкова звітність Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC», оскільки у матеріалах справи відсутні докази, які б вказували на те, яка конкретна інформація з сайту Реєстраційної палати фактично застосовувалась перевіряючими, однак суди зробили свої висновки у цій справі лише на підставі тексту акта перевірки;

- у матеріалах справи відсутні докази того, що Реєстраційна палата «Companies House» є компетентним органом, а відомості, що оприлюднені на її веб-сайті, відповідно можуть бути використані в розумінні Конвенції між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і приріст вартості майна;

- досліджені та оцінені судами під час розгляду справи листи-відповіді Податкової та митної служби Її Величності від 22.01.2016, 20.06.2016 і 24.08.2016, надані у відповідь на запит вітчизняного податкового органу від 17.11.2015, були відсутні на час складання акта перевірки, й, як наслідок, не могли бути враховані для висновків про наявність податкового правопорушення. Водночас у силу наявних недоліків при оформленні запиту від 17.11.2015 вказані відповіді іноземного податкового органу не містять достатньої інформації для встановлення податкового правопорушення як такого;

- виплачений позивачем у 2013 - 2014 роках на користь Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» дохід у вигляді процентів за фінансовим кредитом підпадає під дію норм пункту 46 підрозділу 4 розділу «Перехідні положення» ПК України (у редакції Закону України від 21.12.2016 №1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні»), які, як вважає скаржник, мають зворотню дію в часі й звільняють від оподаткування доходи, що сплачені нерезидентам або уповноваженим ними особам, у вигляді процентів за позикою або фінансовим кредитом, що були надані резидентам до 31 грудня 2016 року;

- публікація статті під заголовком «Інновації ПРИВАТБАНКУ» у професійному виданні «The Banker» не відповідає визначенню реклами, а тому послуги, надані Компанією «THE FINANCIAL TIMES LTD», не можуть вважатися послугами з виробництва та розповсюдження реклами. Водночас у силу положень останнього абзацу пункту 160.1 статті 160 ПК України оплата позивачем таких послуг нерезидента звільнена від оподаткування як доходи останнього у вигляді виручки або компенсації вартості наданих послуг. Також, оскільки публікація розміщувалася Компанією «THE FINANCIAL TIMES LTD» в іноземному виданні за межами території України, то виплата позивачем 17 100,00 фунтів стерлінгів не є доходом з джерелом його походження з України, а отже не підлягає оподаткуванню при виплаті з України в порядку пункту 160.7 статті 160 ПК України;

- у податкового органу не було правових підстав для застосування до позивача в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні від 16.01.2016 №0000074300 штрафної санкції у розмірі 75% від суми заниженого податку, оскільки передбачена абзацами 5, 6 пункту 127.1 статті 127 ПК України повторюваність визначення суми податкового зобов`язання з аналогічного податку відсутня.

Відповідач у свою чергу подав письмові заперечення (відзив) на касаційну скаргу, які мотивовані ненаведенням у касаційній скарзі обґрунтувань стосовно помилковості застосування судами норм матеріального права та порушення ними процесуальних норм; просив залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Третя особа (Міністерство фінансів України) також подала пояснення по суті вимог касаційної скарги, в яких підтримала позицію позивача.

В подальшому касаційну скаргу передано до Верховного Суду з огляду на приписи розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15.12.2017.

Відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.

Під час підготовки цієї справи до касаційного розгляду Верховний Суд вирішив питання щодо заміни сторони (відповідача) у справі в порядку процесуального правонаступництва, й відповідно до ухвали від 08.11.2023 (з урахуванням ухвали про виправлення описки від 14.11.2023) замінив первинного відповідача - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС правонаступником - Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП 43968079).

Справу призначено до касаційного розгляду в судовому засіданні, у яке представник третьої особи, належним чином повідомлений про дату, час і місце касаційного розгляду, не з`явився, а тому, беручи до уваги положення частини 4 статті 344 КАС України, касаційний суд ухвалив здійснювати розгляд справи за його відсутності.

В судовому засіданні представник позивача підтримала касаційну скаргу, просила її задовольнити; представники відповідача проти доводів та вимог останньої заперечили, вважаючи їх безпідставними, надавши відповідні пояснення.

Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, заслухавши пояснення присутніх у судовому засіданні представників учасників справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд виходить з такого.

Так, судами попередніх інстанцій з`ясовано, що посадовими особами - СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську МГУ ДФС у період з 31.08.2015 по 14.12.2015 проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ «КБ «ПриватБанк» (код ЄДРПОУ 14360570, МФО 305299) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, про що складено акт від 28.12.2015 №169/28-01-43-14360570 (далі - акт перевірки), яким, серед іншого, встановлено порушення Банком вимог підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, пунктів 103.2 і 103.3 статті 103, пунктів 160.2 й 160.7 статті 160 ПК України, що обумовлено ненарахуванням, неутриманням та несплатою при виплаті нерезидентам сум коштів податку з доходів останніх, всього на загальну суму 100   168   402,41 грн. (в тому числі у 2013 році - 33   947   051,75 грн., в 2014 році - 66   221   350,66 грн.).

Заперечуючи проти наведених висновків акта перевірки як таких, Банк надіслав відповідні заперечення (вих. №Е.0007.0.0.0/3-21, датовані 04.01.2016), розглянувши які, контролюючий орган залишив їх без задоволення, про що повідомив позивача листом від 13.01.2016 вих. №784/10/28-01-43-15.

На підставі висновків акта перевірки Управлінням 16.01.2016 прийнято оспорюване у цій справі податкове повідомлення-рішення форми «Р» за №0000074300, яким визначено АТ «КБ «ПриватБанк» до сплати грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у сумі 175   294   704,22 грн. (з них за податковим зобов`язанням - 100   168   402,41 грн., за штрафними санкціями (у розмірі 75%) - 75   126   301,81 грн.).

Позивач оскаржив вказане податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку й рішеннями Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників від 30.03.2016 №6789/10/28-10-10-4-33 та Державної фіскальної служби України від 07.06.2016 №12511/6/99-99-11-01-02-25 за результатами розгляду скарг податкове повідомлення-рішення від 16.01.2016 №0000074300 залишено без змін. 

Не погоджуючись із таким податковим повідомленням-рішенням від 16.01.2016, АТ «КБ «ПриватБанк» звернулось до суду з позовом у даній справі.

Перевіряючи правильність податкового повідомлення-рішення від 16.01.2016 №0000074300, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що між АТ «КБ «ПриватБанк» (як позичальником) і Компанією «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» (що створена за законодавством Англії та офіс якої зареєстрований у місті Лондоні, як кредитодавцем) були укладені 17.09.2010 та 25.02.2013 кредитні договори, які, у свою чергу, зареєстровані в Управлінні Національного банку України в Дніпропетровській області.

За умовами цих кредитних договорів кредитодавець погодився надати позичальнику відповідно до положень таких договорів строкові кредити, що здійснюються кожен однією виплатою, у сумах 200   000   000,00 й 175   000   000,00 доларів США, в той же час позичальник зобов`язався сплачувати кредитодавцю комісійні виплати та проценти, з яких останні нараховуються двічі на рік (починаючи з дати отримання і до дати погашення кредиту: 23.09.2015 та 28.02.2018 відповідно) на непогашену основну суму кредиту за ставками: 9,375% річних (для кредитного договору від 17.09.2010) і 10,875% річних (для кредитного договору від 25.02.2013). Також позичальник повинен використовувати кредити для цілей загальної банківської та корпоративної діяльності.

При цьому за змістом пункту 3 статті 3 Кредитних договорів однієї із умов для надання вказаних кредитних коштів визначено, що кредитодавець отримав (і) в повному обсязі кошти від емісії облігацій відповідно до договору про підписку, та такі кошти будуть та залишатимуться повністю доступними для надання позичальнику, та (і) в повному обсязі сплачені позичальником суми комісійних. В розумінні положень даних кредитних договорів вживаний в них термін «облігації» означає: облігації участі в кредиті на суму 200   000   000,00 доларів США зі ставкою доходності 10,875 відсотків, належні до погашення у 2018 році, які плануються до випуску кредитодавцем відповідно до договору про довірче управління від 28.02.2013 або дату, близьку до зазначеної, виключно з метою фінансування кредиту;  облігації участі в кредиті на суму 175   000   000,00 доларів США зі ставкою доходності 9,375 відсотків, належні до погашення у 2015 році, які плануються до випуску кредитодавцем відповідно до договору про довірче управління від 24.09.2010 або дату, близьку до зазначеної, виключно з метою фінансування кредиту.

В кредитних договорах, серед іншого, визначений податковий статус кредитодавця, як фінансової установи, що є резидентом Сполученого Королівства Великобританії та Північної Ірландії для цілей Угоди про уникнення подвійного оподаткування та підлягає оподаткуванню у Сполученому Королівстві Великобританії та Північної Ірландії на підставі своєї реєстрації як юридичної особи, місцезнаходження свого органу управління або іншого подібного критерію (а не у зв`язку лише з отриманням доходів з джерелом їх походження зі Сполученого Королівства Великобританії та Північної Ірландії або з власністю, що знаходиться у тій країні), та що він одержав та зможе отримати підтвердження цьому від податкового органу Її Величності, (і) не має постійного представництва в Україні.

В акті перевірки перевіряючими підтверджено надходження від Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» на адресу Банку кредитних коштів у сумах 200   000   000,00 та 175   000   000,00 доларів США. На виконання умов зазначених кредитних договорів АТ «КБ «ПриватБанк» здійснювало нарахування та перерахування на певний банківський рахунок Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» процентів, з них: по кредитному договору від 17.09.2010 - всього за 2013 рік: нараховано процентів на суму 18   709   170,97 доларів США та у цьому ж році сплачено - 18   759   600,00 доларів США; загалом за 2014 рік нараховано процентів на суму 18   810   029,03 доларів США й сплачено у вказаному році - 18   759   600,00 доларів США; по кредитному договору від 25.02.2013 - всього за 2013 рік нараховано процентів у сумі 15   866   375,00 доларів США та у цьому ж році сплачено - 9   519 825,00 доларів США; в загальному за 2014 рік нараховано процентів в сумі 19   090   831,81 доларів США й сплачено у вказаному році - 19   039 650,00 доларів США.

Нарахування процентів відображалось позивачем у бухгалтерському обліку проводкою: Дт 7061 Кт 2708, а виплата процентів іншою проводкою: Дт 2708 Кт1500.

У підсумку за перевіряємий період Банк сплатив на користь кредитодавця проценти за користування кредитними коштами в розмірі 66   078   675,00 доларів США (що в еквіваленті на національну валюту становить 667   513   115,03 грн.). Згідно позиції платника податків при виплаті доходу названому нерезиденту Банком податок на доходи нерезидентів із джерелом їх походження з України не нараховувався, не утримувався та не сплачувався, так як використано пільгу згідно міжнародної Угоди про уникнення подвійного оподаткування.

У розрахунках (звітах) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (що є додатками «ПН» до поданих Банком податкових декларацій з податку на прибуток банку за 2013 та 2014 роки), позивач задекларував виплату доходів нерезиденту Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» із джерелом їх походження з України в сумі 667 513 115,00 грн. (в тому числі за 2013 рік - 226 037 444,00 грн., за 2014 рік - 441 475 671,00 грн.), з оподаткуванням таких за нульовою відсотковою ставкою.

Також в акті перевірки зафіксовано, що за результатами опрацювання отриманої з офіційного сайту Реєстраційної палати Великобританії - «Companies House» (а саме за посиланням: https://beta.companieshouse.gov.uk/search/companies») фінансової та податкової звітності Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» за 2013 і 2014 роки встановлено наступне: метою діяльності Компанії є випуск облігацій, кошти від розміщення яких будуть використані для забезпечення надання Компанією позик (кредитів) на користь АТ «КБ «ПриватБанк». Зокрема, за результатами 2013 року обсяг процентних доходів Компанії склав 35,005 млн. доларів США, з них всі за кредитами, наданими Банку, а обсяг процентних витрат нерезидента становив 34,991 млн. доларів США, з них всі витрати по облігаціях, що були випущені з метою фінансування позик, наданих АТ «КБ «ПриватБанк». По завершенню 2014 року обсяг процентних доходів Компанії становив 37,798 млн. доларів США, з яких всі доходи виникли за кредитами, наданими позивачу, а обсяг процентних витрат іноземної фінансової установи складав 37,781 млн. доларів США та виник за облігаціями, випущеними з метою фінансування кредитів АТ «КБ «ПриватБанк». Таким чином, прибуток Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» до оподаткування за підсумками 2013 року (із врахуванням інших операційних витрат/доходів) склав менше 15 тис. доларів США, а за 2014 рік - більше 6 тис. доларів США.

З огляду на наведене, контролюючий орган за наслідком проведеної документальної перевірки дійшов висновку, що Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» не є бенефіціарним отримувачем процентних доходів, сплачених позивачем, а лише виконує функцію утримувача (номінального власника) таких до моменту їх перерахування на користь власників облігацій, випущених Компанією з метою фінансування кредитів за кредитними договорами від 17.09.2010 і 25.02.2013, а тому АТ «КБ «ПриватБанк» мало при виплаті зазначених процентів нарахувати, утримати та сплатити до бюджету податок з доходів нерезидента за ставкою 15%, всього у сумі 100   126   967,26 грн.

Крім того, Інспекція, керуючись Порядком обміну інформацією за спеціальними письмовими запитам з компетентними органами іноземних країн, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2012 №1247 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 25.12.2012 за №2171/22483), а також на підставі статей 3 «Загальні визначення», 4 «Резидент», 27 «Обмін інформацією» Конвенції (Угоди), укладеної між Урядом Україною та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії щодо усунення подвійного оподаткування, та статті 5 «Обмін інформацією на прохання» Конвенції про взаємну адміністративну допомогу з податкових питань Ради Європи/ОЕСР, надіслала спеціальний запит від 28.09.2015 №9271/8/28-01-43-15 до Міжрегіонального головного управління ДФС Центрального офісу з обслуговування великих платників для подальшого його скерування до компетентного органу Сполученого Королівства Великобританії щодо визначення бенефіціарного власника (процентів) Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» (Fifth Floor, 6 St. Andrew Street. London EC4A 3AE).

У листі-відповіді компетентного органу Великобританії (HM Revenue & Customs) від 22.01.2016 вих. №Eol/F25157/TR (офіційний переклад якого наявний у матеріалах справи) було вказано, що «Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» зареєстрована 24.01.2007 у Великобританії як товариство з обмеженою відповідальністю під реєстраційним номером 6065720, офіс останньої зареєстрований за адресою: 5th Floor, 6 St. Andrew Street, London EC4A 3AE; основний вид діяльності - підприємство спеціального призначення, засноване для того, щоб видавати акції з фіксованою та плаваючою ставкою, кошти від яких використовуються для надання кредитів приватним банкам в Україні. Згідно даних Реєстраційної палати Великобританії - «Companies House» глобальним кінцевим власником коштів та процентів від користування кредитними коштами є Компанія «Hanson Richard P & The Estate of Doughty Nigel».

Також до листа компетентного органу Великобританії від 02.06.2016 №ЕоI/F25157/TP доданий лист Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» від 14.04.2016 №480/41407 02036, в якому останньою надано відповіді на частину запитань, поставлених у спеціальному запиті. У пункті 1 та 2 Компанія підтвердила обставини укладання нею із АТ «КБ «ПриватБанк» кредитних договорів від 17.09.2010 та 25.02.2013 на суми позик 200   000   000,00 і 175   000   000,00 доларів США та зазначила про їх виконання і завершення; у пункті 4 пояснила, що сторонами кредитних договорів є позичальник і компанія, кредити за такими договорами були профінансовані через облігації, а відсотки, що нараховані на ці облігації, виплачуються зі сплачених відсотків за кредитами; у пунктах 7 і 9 вказала, що основні суми кредитів залишаються несплаченими, а розміри відсотків, які були отримані Компанією за період до 31.12.2015, становлять: по кредиту 2010 року - 84   413   888,89 доларів США, по кредиту 2013 року - 57   846   843,79 грн.; у пунктах 8 і 10 зауважила, що Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» є єдиним бенефіціарним отримувачем відсотків, отриманих відповідно до обох контрактів, та, що такі відсотки третім особам не передавались.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на наступне.

За змістом підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) під доходом з джерелом походження з України розуміється будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.

В свою чергу за змістом підпункту 14.1.206 пункту 14.1 статті 14 ПК України під «процентами» розуміють дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. До процентів, серед інших, включається платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит.

У відповідності до підпункту 134.1.2 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Особливості оподаткування нерезидентів на момент спірних правовідносин було регламентовано статтею 160 ПК України.

Пунктами 160.1, 160.2 статті 160 ПК України визначено, що будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею; для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3-160.7 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Таким чином законодавством України передбачено, що оподаткуванню податком на прибуток за ставкою в розмірі 15% підлягають виплачені резидентом на користь нерезидента проценти як плата за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит.

Статтею 103 ПК України регламентовано порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.

За приписами пункту 103.1 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Відповідно до пункту 103.2 статті 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

В розумінні пункту 103.3 статті 103 ПК України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України, зокрема, до процентів нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Як установлено пунктом 103.4 статті 103 ПК України, підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 ПК України).

За змістом пункту 103.8 статті 103 ПК України особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року.

Між тим 10.02.1993 року між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії була підписана Конвенція про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і на приріст вартості майна, яка набрала чинності 11.08.1993 року. Відповідно до положень частин 1, 2 статті 11 зазначеної Конвенції проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватись тільки в цій другій Державі, якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти і підлягає оподаткуванню в цій другій Договірній Державі у відношенні цих процентів.

Термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій і боргових зобов`язань Термін «проценти» не буде включати ніякі доходи, які можуть розглядатись як розподіл згідно з положеннями статті 10 цієї Конвенції.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що платник податку має право застосувати звільнення (зменшення) від оподаткування при виплаті доходів нерезиденту за наявності таких умов: якщо це передбачено положеннями чинного міжнародного договору України з країнами резиденції особи, на користь якої здійснюються виплати; якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджується відповідною довідкою (або її нотаріально засвідченою копією), яка повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

При цьому «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися у вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати відповідно до мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від сплати податків», і з урахуванням таких основних принципів, як «запобігання зловживання положеннями договору». 

Для визнання особи як фактичного отримувача доходу (бенефіціарного власника) необхідним є не тільки наявність правових підстав для безпосереднього отримання доходу, але і того, що така особа повинна бути безпосереднім вигодоотримувачем, тобто особою, яка отримує вигоду від доходу та визначає його подальшу економічну долю.

Звільнення від оподаткування або пільгові ставки податку не можна застосувати в разі, коли дохід у межах угоди (серії угод) із джерелом його походження з України виплачують таким чином, що нерезидент, який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді процентів, виплачує весь дохід або більшу його частину іншому нерезиденту, який не міг би застосовувати пільгову ставку, коли такий дохід виплачується останньому.

При визначенні фактичного отримувача доходу слід також враховувати виконувані функції та покладені на нерезидента ризики.

Отже, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку, не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не може бути застосовано звільнення від сплати податку або його пільгові ставки у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді, зокрема, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Подібні правові висновки з питань тлумачення положень пункту 103.3 статті 103 ПК України наведені у постановах Верховного Суду від 21.03.2018 у справі №803/1005/17, від 24.01.2020 у справі №803/188/17, від 17.02.2021 у справі №808/3837/16.

У справі, яка розглядається, суди, надавши правову оцінку змісту укладених із Банком кредитних договорів, листам податкового органу Їі Величності й Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC», матеріалам перевірки та загалом встановленим у ході розгляду справи обставинам у їх сукупності, врахувавши специфіку діяльності Компанії «UK SPV CREDIT FINANCE PLC», мету її створення, а також показники оприлюдненої фінансової звітності, виходили з того, що Компанія безпосередньо підтвердила, що відсотки, які вона отримує за кредитними договорами, фактично йдуть на погашення процентів, нарахованих за облігаціями, у свою чергу, саме за рахунок випущених облігацій й були надані кредитні кошти позивачу; як наслідок, дійшли висновку про «транзитний характер» процентних доходів, отриманих від АТ «КБ «ПриватБанк» на користь бенефіціарів-власників облігацій, випущених Компанією «UK SPV CREDIT FINANCE PLC», й така не є їх фактичним отримувачем, не визначає економічну долю одержаних доходів, а лише виконує функцію номінального утримувача (номінального власника), посередника щодо таких доходів. 

При цьому суди, враховуючи принципи здійснення адміністративного судочинства, встановлені процесуальним законом, його засади, такі як змагальність сторін та свободу в наданні ними своїх доказів і у доведенні переконливості їх перед судом, виходили з відсутності будь-яких документів, які б спростовували наведені у акті перевірки та встановлені у ході розгляду справи обставини, свідчили б про зворотнє й підтверджували, що згаданий нерезидент - отримувач доходу дійсно є бенефіціарним (фактичним) його отримувачем (власником) у розумінні пунктів 103.2, 103.3 статті 103 ПК України за кредитними договорами, одночасно, визнавши, що Інспекцією доведено свою позицію перед судом належними та допустимими інструментами, представлено інформацію, яка стосується предмету доказування. Підстави стверджувати про залишення судами поза увагою доводів АТ «КБ «ПриватБанк», якими останній обґрунтовував позовні вимоги й, водночас, що покладені в основу поданої Банком касаційної скарги, відсутні, як і здійснення судами перешкод у реалізації позивачем обов`язку доказування дотримання ним вимог податкового законодавства при виплаті нерезиденту доходу з джерелом його походження з України.

Враховуючи наведене законодавче регулювання та фактичні обставини, не можна не погодитися із висновком судів про те, що Банком безпідставно застосовано умову звільнення від оподаткування виплаченого нерезиденту доходу, передбачену пунктом 103.2 статті 103 ПК України, й в порушення вимог пункту 160.2 статті 160 цього Кодексу не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів нерезидентів за ставкою 15% з джерелом їх походження з України, що свідчить про законність збільшення контролюючим органом відповідної суми грошового зобов`язання з податку на прибуток нерезидента.

Безпідставними є й посилання позивача на пункт 46 підрозділу 4 розділу «Перехідні положення» ПК України (у редакції Закону України від 21.12.2016 №1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні»), адже вказані законодавчі зміни набрали чинності лише 01.01.2017, тоді як оспорюване податкове повідомлення-рішення прийнято контролюючим органом 16.01.2016, що, як наслідок, не дозволяє застосування вказаної норми до правовідносин, які є предметом розгляду у цій справі.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 16.01.2016 №0000074300 в частині визначення позивачу грошового зобов`язання за неоподаткування доходів нерезидента - видавництва «THE FINANCIAL TIMES LTD» у сумі 41   435,15 грн., Суд зазначає наступне.

Судами встановлено, що на підставі замовлення-запиту №М117195/А-РАU (договір) THE FINANCIAL TIMES LTD (що зареєстрована у Великобританії) розмістило в липні 2012 року у номері власного журналу «The Banker» статтю під заголовком «Ten Innovations that PrivatBank was one of the first to implement in the World».

Надання нерезидентом зазначених послуг на користь позивача підтверджується актом приймання наданих послуг від 18.07.2012 (останній отримано позивачем 27.02.2013). Загальна вартість таких наданих Банку у Сполученому Королівстві послуг склала 17 100,00 фунтів стерлінгів (що в еквіваленті становило 207 175,73 грн. за курсом НБ України 12,11554 грн. за 1 фунт стерлінг), яку позивач оплатив згідно валютного платіжного доручення №28V01 від 28.02.2013 з посиланням на інвойс №CDISO39381 від 18.07.2012.

При цьому під час виплати названому нерезиденту вартості послуг АТ КБ «ПриватБанк» не здійснювало нарахування та сплату до бюджету податку з доходів нерезидента (за ставкою 20%) із суми такої виплати.

Так, у силу приписів підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний, в тому числі сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до підпункту 134.1.2 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є серед інших дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

У свою чергу згідно з нормами пункту 160.1 статті 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

При цьому пунктом 160.7 статті 160 ПК України визначено, що резиденти, які здійснюють виплати нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати сплачують податок за ставкою 20 відсотків суми таких виплат за власний рахунок.

Зі змісту наведеного пункту статті 160 ПК України вбачається, що сплата податку у розмірі 20 % від суми плати за послуги здійснюється у разі оплати послуг за виробництво та/або розповсюдження реклами. При цьому ключовою умовою є не місце надання таких послуг, а оплата послуг резидентом на користь такого нерезидента. Податок за ставкою 20% суми виплат нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами сплачується резидентом за власний рахунок незалежно від місця надання нерезидентом зазначених послуг.

Аналогічна правова позиція щодо застосування пункту 160.7 статті 160 ПК України була висловлена Верховним Судом, зокрема, у постанові від 05.03.2020 у справі №810/243/15.

Відтак безпідставними є доводи позивача про те, що за правилами пункту 160.7 статті 160 ПК України оподаткуванню підлягають лише доходи нерезидента, який здійснює свою діяльність на території України.

Визначення термінів «реклама», «прихована реклама», «споживачі реклами» наведені в ст. 1 Закону України від 03.07.1996 №270/96-ВР «Про рекламу». Зокрема, під «рекламою» розуміють інформацію про особу чи товар, розповсюджену в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначену сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару;  «прихованою рекламою» - інформацію про особу чи товар у програмі, передачі,  публікації, якщо така інформація слугує рекламним цілям і може вводити в оману осіб щодо дійсної мети таких програм, передач, публікацій;  «споживачами реклами» - невизначене коло осіб, на яких спрямовується реклама; а «товаром» для цілей зазначеного Закону - будь-який предмет господарського обігу, в тому числі продукція, роботи, послуги, цінні папери, об`єкти права інтелектуальної власності.

Суди попередніх інстанцій, погодившись із аргументами контролюючого органу, дійшли висновку, що публікація статті у закордонному періодичному виданні «The Banker» відповідає визначенню реклами, наведеному у статті 1 Закону України від 03.07.1996 №270/96-ВР «Про рекламу», оскільки містить інформацію про особу, товар (послуги) й призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару, в тому числі за межами України. Так як діяльність АТ КБ «ПриватБанк» полягає, зокрема, у наданні банківських послуг, тому інформація щодо інновацій в роботі цього банку, яка викладена в друкованій статті, безумовно направлена на розповсюдження інформації щодо діяльності позивача з надання банківських та інших послуг. Тобто, зазначена інформація була розповсюджена за допомогою видання «The Banker» та надана необмеженому колу осіб. На підставі викладеного суди визнали обставини порушення позивачем приписів підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, пункту 160.7 статті 160 ПК України при здійсненні виплати нерезиденту (видавництву «THE FINANCIAL TIMES LTD») плати за виробництво та розповсюдження реклами без нарахуванням та сплати при цьому до бюджету при здійсненні такої виплати податку з доходів нерезидента за ставкою 20% (що становить 41 435,15 грн.).

З огляду на вказане та нормативне регулювання, зумовлене фактичною правовою природою цих обставин, Верховний Суд вважає, що висновок судів попередніх інстанцій про законність визначення позивачу грошового зобов`язання за неоподаткування доходів нерезидента - видавництва «THE FINANCIAL TIMES LTD» у сумі 41   435,15 грн. ґрунтується на правильному застосуванні згаданих вище норм матеріального права та відповідає правовій позиції, висловленій вище.

Стосовно аргументів скаржника про неправильність розміру застосованих до нього штрафних санкцій Суд зазначає наступне.

У відповідності до ч.1 ст. 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Із системного аналізу положень підпункту 54.3.5 пункту 54.3 статті 54, пункту 61.1 статті 61, пункту 62.1 статті 62, пункту 86.1 статті 86 ПК України вбачається, що факт порушення податкового законодавства при нарахуванні/виплаті доходу на користь платника податку може бути встановлений не інакше як за результатами перевірки платника податків.

У зв`язку з цим слід звернути увагу, що згідно з пунктом 115.1 статті 115 ПК України у разі вчинення платником податків двох або більше порушень законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.

Відповідальність за порушення вимог податкового законодавства передбачена главою 11 ПК України.

Так, згідно з абзацами 1 - 7 підпункту 127.1 статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених   розділом IV   цього Кодексу.

Відтак, приписами статті 127 ПК України встановлено відповідальність платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу.

Кожний встановлений контролюючим органом факт несплати податку до або під час виплати доходу є податковим правопорушенням.

Кваліфікуючою ознакою податкового правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень саме щодо ненарахування, неутримання та/або несплати (неперерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, без конкретизації їх виду.

Питання застосування відповідальності, встановленої статтею 127 ПК України, було предметом вирішення Верховним Судом у справі №820/11382/15 (постанова від 21.01.2020).

Суди попередніх інстанцій, розглядаючи справу по суті, встановили, що оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 16.01.2016 №0000074300, прийнятим податковою інспекцією на підставі акта перевірки від 28.12.2015 №169/28-01-43-14360570, до позивача за порушення норм підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, пунктів 103.2 і 103.3 статті 103, пунктів 160.2 і 160.7 статті 160 ПК України окрім нарахування основної суми (податкового зобов`язання) податку на прибуток й також застосовані штрафні санкції у розмірі 75% від суми заниженого податку. При нарахуванні штрафних санкцій податковий органі керувався нормами абзаців 5, 6 пункту 127.1 статті 127 ПК України.

Суди визнали такі дії контролюючого органу правомірними, врахувавши, що за результатами документальної планової виїзної перевірки АТ КБ «ПриватБанк», які були оформлені актом від 19.06.2013, податковим органом було винесено податкове повідомлення-рішення від 05.07.2013 за №0000312600, яким до позивача застосовано штрафну санкцію відповідно до пункту 127.1 статті 127 ПК України, а, крім того, актом перевірки від 28.12.2015 №169/28-01-43-14360570 зафіксовано декілька інших порушень АТ КБ «ПриватБанк» правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків з джерела виплати (ніж ті, за які визначено оспорювану суму грошового зобов`язання), а саме: в порушення підпункту 168.1.2 пункту168.1 статті 168 ПК України позивачем сплачено до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 4 075,00 грн. не під час виплати доходу фізичній особі від продажу нерухомого майна (виплата доходу відбулась 20.02.2013); всупереч вимог пунктів 172.2, 172.3 і 172.7 статті 172 ПК України позивачем внаслідок помилкового визначення ціни продажу об`єктів нерухомості не нараховано, не утримано та не сплачено (не перераховано) до бюджету податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 2 955,58 грн. (виплата доходу відбулась 08.05.2013). У зв`язку із наведеними обставинами при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 16.01.2016 №0000074300 розрахунок штрафних санкцій відповідачем здійснено відповідно до абзаців 5, 6 пункту 127.1 статті 127 ПК України, - тобто застосовано штрафну санкцію у розмірі 75% від суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету, у зв`язку із вчиненням дій втретє протягом 1095 днів з визначенням контролюючим органом суми податкового зобов`язання.

Нормативне тлумачення норм податкового закону, правильність застосування яких оспорюється, в контексті змісту фактичних обставин справи дає підстави вважати, що суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували відповідні положення матеріального права.

Слід також зазначити, що у відповідності до частини п`ятої статті 4 Закону України «Про доступ до судових рішень» судді мають право на доступ до усіх інформаційних ресурсів Єдиного державного реєстру судових рішень, в тому числі до інформації, визначеної статтею 7 цього Закону.

Відтак в межах спірних правовідносин, що є предметом доказування у даному спорі, а також в підтвердження правильності позиції судів попередніх інстанцій, наданої ними оцінки обставинам у справі, слід врахувати й розміщену в Єдиному державному реєстрі судових рішень ухвалу Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 17.08.2023 у справі №201/3483/21, якою ОСОБА_1 звільнено від кримінальної відповідальності за ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 28, ч. 3 ст. 212 (діяння по ухиленню від сплати податків, що призвели до фактичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів в особливо великих розмірах), ч. 1 ст. 366 (службове підроблення) Кримінального кодексу України (далі - КК України) на підставі пункту 3 частини 1 статті 49 цього Кодексу у зв`язку із закінченням строків давності (нереабілітуюча підстава). Ухвала набрала законної сили 25.08.2023.

У вказаному рішенні встановлено, що ОСОБА_1 , постійно обіймаючи посаду керівника Департаменту податкового обліку ПАТ КБ «Приватбанк», виконувала організаційно-розпорядчі функції, тобто була службовою особою. Реалізуючи спільний умисел на ухилення від сплати податку з доходів нерезидента, ОСОБА_1 за попередньою змовою із службовими особами ПАТ КБ «Приватбанк», будучи достовірно обізнаною, що нерезидент - Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» не є бенефіціарним отримувачем доходу, а лише виконує функцію номінального утримувача (номінального власника), перебуваючи в офісному приміщенні Банку за юридичною адресою: м. Дніпро, вул. Набережна Перемоги, буд. 50, використала свої службові повноваження шляхом надання обов`язкових для виконання вказівок підлеглим працівникам, якими складено податкові декларації з податку на прибуток банку за 2013 та 2014 роки та додатки до них «ПН» без відображення відповідних сум податку. Зазначено, що метою діяльності Компанії UK «SPV Credit FINANCE PLC» є випуск облігацій, кошти від розміщення яких використані для забезпечення надання такою компанією позик (кредитів) на користь ПАТ КБ «Приватбанк»; глобальним кінцевим власником коштів та процентів від користування кредитними коштами є компанія «Hanson Richard P & The Estate of Doughty Nigel», тому Компанія «UK SPV CREDIT FINANCE PLC» лише виконує функцію номінального утримувача (номінального власника), посередника щодо такого доходу; враховуючи показники діяльності цього нерезидента, останній фактично здійснює транзит процентних доходів, отриманих від ПАТ КБ «Приватбанк» на користь бенефіціарів-власників облігацій.

У клопотанні про звільнення обвинуваченої ОСОБА_1 від кримінальної відповідальності захисник зазначив, що станом на 27.07.2023 Банком сплачено нараховане контролюючим органом грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у сумі 175   294   704,22 грн. (з них за податковим зобов`язанням - 100   168   402,41 грн., за штрафними санкціями (у розмірі 75%) - 75   126   301,81 грн.)., що підтверджується листом Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, а також відшкодовано шкоду, завдану державі їх несвоєчасною сплатою (у вигляді фінансових санкцій, пені). Обвинувачена ОСОБА_1 підтримала подане її захисником клопотання про звільнення від кримінальної відповідальності, зазначивши, що цілком розуміє наслідки закриття кримінального провадження саме з цих підстав і не потребує реабілітуючого рішення, як з підстав, передбачених ст. 49 КК України, так і з підстав, визначених ч. 4 ст. 212 КК України.

Верховний Суд не розцінює згадану вище ухвалу Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 17.08.2023 у справі №201/3483/21 як нову обставину, у тому числі встановлену на стадії касаційного провадження у справі, а лише вважає, що вказане судове рішення додатково свідчить про правильність та об`єктивність зроблених судами попередніх інстанцій висновків про законність збільшення контролюючим органом відповідної суми грошового зобов`язання з податку на прибуток нерезидента, зроблених з урахуванням усього обсягу обставин, встановлених у ході розгляду даної справи. 

За правилами частини першої та четвертої статті 71 КАС України (у редакції, чинній на момент розгляду справи у суді першої інстанції) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

З огляду на вищезгадане, Верховний Суд вважає законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій, оскільки останні надали належну правову оцінку всім обставинам, що входять до предмета доказування й дотрималися вимог процесуального закону. Також у ситуації, що розглядається, відсутні підстави стверджувати про неврахування судами попередніх інстанцій доводів позивача, покладених в основу вимог адміністративного позову; встановлені же у судовому процесі обставини не визнані судами такими, що мають наслідком протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Наведені у касаційній скарзі доводи Банку не спростовують вказаних висновків судів, які, у свою чергу, не викликають розумних сумнівів; останні фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

У відповідності до частини першої статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи наведене, мотиви касаційної скарги, Верховний Суд не вбачає підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та задоволення вимог касаційної скарги.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Акціонерного товариства Комерційний банк «ПриватБанк» залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.11.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.03.2017 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   І.А. Гончарова