ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 жовтня 2023 року 
м. Київ

справа № 520/2443/2020
адміністративне провадження № К/9901/17367/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Васильєвої І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Мельникова Л.В.; судді: Рєзнікова С.С., Бегунц А.О.)
у справі № 520/2443/2020
за позовом Державного підприємства «Харківський машинобудівний завод «ФЕД» 
до Офісу великих платників податків ДПС 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
У С Т А Н О В И В:
У лютому 2020 року Державне підприємство «Харківський машинобудівний завод «ФЕД» (далі - ДП «ХМБЗ «ФЕД», позивач, платник, підприємство) звернулось до адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП ДПС, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16 січня 2020 року № 0000405406, № 0000415406, № 0000425406.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що товари, які вказані у податкових накладних, наданих до перевірки позивачем, мають коди згідно з УКТ ЗЕД як товари імпортного походження, при цьому, факт ввезення даної продукції на територію України не підтверджено, що свідчить про недоведеність факту отримання зазначеного товару позивачем. Крім того, підприємством не надано до суду належним чином оформлених документів, які підтверджують факт реального здійснення господарських операцій платника з Товариством з обмеженою відповідальністю «РАДІОЕЛЕКТРОННИЙ КОМПЛЕКС» (далі - ТОВ «РАДІОЕЛЕКТРОННИЙ КОМПЛЕКС»), Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮгТехМаш» (далі - ТОВ «ЮгТехМаш»), Товариством з обмеженою відповідальністю «НВП «Елко Плюс» (далі - ТОВ «НВП «Елко Плюс»), Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕКСПРЕС-СИСТЕМА» (далі - ТОВ «ЕКСПРЕС-СИСТЕМА»).
Постановою від 26 березня 2021 року Другий апеляційний адміністративний суд рішення суду першої інстанції скасував, прийняв нове рішення, яким позов задовольнив. 
Задовольняючи позовні вимоги, апеляційний суд дійшов висновку, що господарські операції між позивачем та його контрагентами були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності, що підтверджено оформленими первинними документами податкової та бухгалтерської звітності, які відповідають вимогам чинного законодавства України. 
Не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулось до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2021 року та залишити в силі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02 липня 2020 року. 
Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері господарських операцій платника з ТОВ «РАДІОЕЛЕКТРОННИЙ КОМПЛЕКС», ТОВ «ЮгТехМаш», ТОВ «НВП «Елко Плюс», ТОВ «ЕКСПРЕС-СИСТЕМА».
Разом із касаційною скаргою податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - Офісу ВПП ДПС його правонаступником - Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
Верховний Суд ухвалою від 19 липня 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
13 серпня 2021 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «ХБМЗ «ФЕД» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за квітень-липень 2019 року, та податку на прибуток за півріччя 2019 року та 9 місяців 2019 року при взаємовідносинах з ТОВ «РАДІОЕЛЕКТРОННИЙ КОМПЛЕКС» за квітень 2019 року, травень 2019 року; ТОВ «ЕКСПРЕС-СИСТЕМА» за квітень 2019 року, травень 2019 року; ТОВ «ЮгТехМаш» за квітень 2019 року; ТОВ «НВП «Елко Плюс» за липень 2019 року, за результатами якої складено акт від 13 грудня 2019 року № 22/28-10-54-06-12/14310052.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року № 246, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток за півріччя 2019 року в сумі 1  276 180,42 грн та за три квартали 2019 року на 1  368 340,42 грн, а також завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання звітного періоду та сумою податкового кредиту наступного податкового періоду з податку на додану вартість на 1 417 978,25 грн за травень 2019 року та занижено податок на додану вартість на 102 400,00 грн за липень 2019 року.
Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган посилався на те, що поставлені контрагентами товари на адресу платника є імпортного походження та мають відповідні коди згідно з УКТ ЗЕД. Проте, під час здійснення перевірки встановлено факт відсутності ввезення продукції на територію України за зазначеними кодами згідно з УКТ ЗЕД, що підтверджується даними Автоматизованої системи митного оформлення «Інспектор» та свідчить про реалізацію вищевказаними постачальниками товарів невідомого походження, введених в обіг шляхом оформлення недостовірних документів. При цьому надані платником копії паспортів та етикеток оформлені на виготовлену продукцію в Російській Федерації, призначену тільки для внутрішніх поставок. Наявність же відрізних талонів у наданих паспортах та етикетках свідчить, що комплектуючі не призначені для експорту, а відтак і для ввезення на митну територію України. 
На підставі висновків акта перевірки відповідачем 16 січня 2020 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
№ 0000405406, яким платнику зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 417 979,00 грн;
№ 0000415406, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 153 600,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 102 400,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 51 200,00 грн;
№ 0000425406, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, на 2 052 510,63 грн, з яких за податковим зобов`язанням 1 368 340,42 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 684 170,21 грн. 
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
За приписами підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.
Не перевірено судом апеляційної інстанції й фактичний альтернативний рух активів у порівнянні із задекларованим.
Не досліджено судом і технічну можливість контрагентів платника виконати спірні поставки з урахуванням їхніх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщення, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо). 
За таких обставин Верховний Суд дійшов висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суд апеляційної інстанції не забезпечив повного і всебічного розгляду адміністративної справи, не вжив визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
За приписами частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судового рішення суду апеляційної інстанції і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Таким чином, постановлене у справі судове рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до Другого апеляційного адміністративного суду. 
Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
ПОСТАНОВИВ:
Замінити відповідача у справі - Офіс великих платників податків ДПС його правонаступником - Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково. 
Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2021 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                          І. А. Гончарова
Судді                                                                                                              І. А. Васильєва 
                                                                                                              Р. Ф. Ханова