ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 листопада 2023 року 
м. Київ

справа № 120/4873/20-а
касаційне провадження № К/9901/16187/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів: Ханової Р.Ф., Шишова О.О.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Івіст»
на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 12 січня 2021 року (головуючий суддя - Мультян М.Б.)
та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Мацький Є.М.; судді - Залімський І.Г., Сушко О.О.)
у справі № 120/4873/20-а
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Івіст»
до Головного управління ДПС у Вінницькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Івіст» (далі - ТОВ «Івіст»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - ГУ ДПС у Вінницькій області; відповідач; контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними дії відповідача щодо проведення фактичної перевірки, а також визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21 серпня 2020 року № 0002603201, від 21 серпня 2020 року № 0002593201, від 21 серпня 2020 року                  № 0002613201, від 21 серпня 2020 року № 0002623201.

Вінницький окружний адміністративний суд рішенням від 12 січня 2021 року в задоволенні адміністративного позову відмовив. 

Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 01 квітня 2021 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, судові інстанції відхилили, зокрема, доводи платника про те, що фактична перевірка щодо нього проведена з порушенням вимог            підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України). При цьому суди зазначили, що положення названого підпункту дозволяють проведення фактичної перевірки, в тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» покладені на відповідача. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань, що в розглядуваній ситуації платником не оспорюється. 

ТОВ «Івіст» звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 12 січня 2021 року, постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2021 року та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому, зокрема, наголошує на порушенні контролюючим порядку призначення фактичної перевірки. 

Верховний Суд ухвалою від 13 липня 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «Івіст».

09 серпня 2021 року від відповідача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено фактичну перевірку            ТОВ «Івіст» з питань обігу підакцизних товарів за період з 20 жовтня 2017 року по 28 липня           2020 року, за результатами якої складено акт від 29 липня 2020 року № 124/32/41552892. 

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпунктів 230.1.2, 230.1.3 пункту 230.1 статті 230, пункту 231.6 статті 231 ПК України з огляду на: неподання як розпорядником акцизних складів (уніфікований номер 1014896 за період з 01 квітня 2020 року по 12 липня          2020 року включно та уніфікований номер 1014895 за період з 01 квітня 2020 року по 28 липня 2020 року включно) до центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову політику, не пізніше 23 год. 59 хв. доби, що настає за звітною добою, довідки про зведені за звітну добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишки пального на акцизному складі пального; необладнання чотирьох резервуарів для зберігання пального, розташованих на нафтобазі ТОВ «Івіст» (уніфікований номер акцизного складу 1014895), рівнемірами-лічильниками рівня пального; несвоєчасну реєстрацію перших примірників акцизних накладних на загальний обсяг пального в кількості 2827,78 л в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Також контролюючий орган дійшов висновку про недотримання платником правил пункту 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у зв`язку з наявністю дизельного пального в резервуарі в кількості 7440,78 л, який не облікований за місцем його реалізації, - на автозаправній станції № 1

На підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДПС у Вінницькій області 21 серпня 2020 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0002623201, згідно з яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 235,65 грн; № 0002603201, згідно з яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 80000,00 грн; № 0002613201, згідно з яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 222000,00 грн; № 0002593201, згідно з яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 251498,36 грн.

Надаючи оцінку доводам, викладеним у касаційній скарзі, Верховний Суд виходить із такого.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

У постановах від 12 серпня 2021 року у справі № 140/14625/20, від 10 квітня 2020 року у справі № 815/1978/18, від 25 січня 2019 року у справі № 812/1112/16, від 05 листопада 2018 року у справі № 803/988/17, від 22 травня 2018 року у справі № 810/1394/16, від 20 березня 2018 року у справі № 820/4766/17 Верховний Суд вказав, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме: наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Водночас, у постановах від 08 вересня 2020 року у справі № 640/21536/19 та від 17 грудня             2020 року у справі № 520/12028/18, на які посилається позивач у касаційній скарзі, Верховний Суд звернув увагу на необхідність зазначення в наказі про проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, окрім звичайного посилання на норму, що регулює питання її призначення, і конкретні фактичні підстави її призначення.

У вказаних ТОВ «Івіст» постановах уточнено і розширено підхід щодо застосування                 підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником вимог законодавства, конкретизувати останню.

Отже, норма підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає дві самостійні підстави для проведення фактичної перевірки на підставі цього підпункту. Формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу з обов`язковим, однак, дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Наведений висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постанові від           11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а.

Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Утім, вирішуючи спір, судові інстанції, враховуючи наведене вище, достеменно не з`ясували обставини щодо дотримання ГУ ДПС у Вінницькій області вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому, окрім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.

Суд касаційної інстанції, в свою чергу, відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 викладено висновок, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатися на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 22 лютого 2020 року у справі № 520/8836/18 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, окрім наведених вище висновків, зазначив, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатися правомірним та підлягає скасуванню. 

За правилами пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Таким чином, оскільки довід касаційної скарги ТОВ «Івіст» про неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України знайшов підтвердження під час касаційного перегляду справи, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Івіст» задовольнити частково. 

Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 12 січня 2021 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 01 квітня 2021 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                             Р. Ф. Ханова

    О. О. Шишов