ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 жовтня 2023 року 
м. Київ

справа № 807/6/18
касаційне провадження № К/9901/61791/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Гончарової І.А., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області на рішення Головного управління ДФС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 21.03.2018 (суддя Ващилін Р.О.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.08.2018 (головуючий суддя - Гулид Р.М., судді - Запотічний І.І., Улицький В.З.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом  до  Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21.12.2017 №0236111311, №0236021311, №0236051311.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив про безпідставність висновків контролюючого органу про протиправність включення платником до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених платником в ціні придбаних основних фондів, оскільки придбані транспортні засоби ним використовуються у власній господарській діяльності, їх придбання підтверджується належними первинними документами.
Закарпатський окружний адміністративний суд рішенням від 21.03.2018, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.08.2018, позов задовольнив повністю, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 21.12.2017 №0236111311, №0236021311, №0236051311.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов до висновку, що позивачем правомірно віднесено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачені платником в ціні придбаних транспортних засобів, що використовуються в його господарській діяльності, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними і підлягають скасуванню.
Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулось до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. 
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Скаржник доводить, що позивачем порушено положення пункту 200.1, підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) в частині завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 52396,00 грн (рядок 20.2.1 декларації), завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 72397,00 грн (рядок 21 декларації). Також скаржник зауважує, що платником порушено вимоги пункту 201.1 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) за травень і вересень 2017 року. Відповідач вважає, що платник має право включити до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість з вартості їх придбання при наявності належним чином складеної та зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної, при цьому платник зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування податку на додану вартість, визначеної відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, та скласти податкову накладну на дату набуття права приватної власності на такі автомобілі фізичною особою (громадянином) і зареєструвати її в ЄРПН в терміни, встановлені ПК України для такої реєстрації.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень першої та апеляційної інстанцій, просить залишити їх без змін, а скаргу відповідача залишити без задоволення. 
Верховний суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 21.09.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Верховний суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.10.2023 визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні та призначив попередній розгляд справи у судовому засіданні на 11.10.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань законності декларування заявленого від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис грн по декларації за вересень 2017 року, за результатами якої складено акт від 01.12.2017 №1256/07-16-13-11/2798613148 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем положень пункту 200.1, підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України в частині завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 52396,00 грн (рядок 20.2.1 декларації) та завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду в сумі 72397,00 грн (рядок 21 декларації). Також, встановлено порушення вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН за травень, вересень 2017 року.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 21.12.2017: №0236111311, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2017 року на суму 72397,00 грн; №0236021311, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 52396,00 грн, застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 13099,00 грн; №0236051311, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 62396,50.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про неможливість включення позивачем до складу податкового кредиту суми сплаченого податку на додану вартість у ціні придбаних транспортних засобів, оскільки суб`єктом права власності згідно з чинним законодавством України на придбані легкові та вантажні автомобілі є фізична особа (громадянин), а не фізична особа-підприємець, яка здійснила оплату за їх придбання. Контролюючий орган дійшов висновку, що у даному випадку фактично здійснюється передача зазначеного майна від фізичної особи-підприємця у приватну власність фізичної особи. Вважає, що фізична особа-підприємець має право включити до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість з вартості їх придбання при наявності належним чином складеної та зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної. При цьому фізична особа-підприємець зобов`язана нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування податку на додану вартість, визначеної відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, та скласти податкову накладну на дату набуття права приватної власності на такі автомобілі фізичною особою (громадянином) і зареєструвати її в ЄРПН в терміни, встановлені ПК України для такої реєстрації.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що термін особа для цілей розділу V вищевказаного кодексу, зокрема, вживається в такому значенні: фізична особа - підприємець, яка або є платником податків і зборів, встановлених цим Кодексом, крім єдиного податку; або є платником єдиного податку за ставкою, що передбачає сплату податку на додану вартість; або є платником єдиного податку за ставкою, що передбачає включення податку на додану вартість до складу єдиного податку, і добровільно переходить у встановленому цим Кодексом порядку на сплату єдиного податку за ставкою, що передбачає сплату податку на додану вартість; юридична особа, фізична особа, фізична особа - підприємець, яка ввозить товари на митну територію України.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з абзацом «в» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податку з ввезення товарів на митну територію України.
За правилами пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Загальний порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість для осіб, зареєстрованих платниками податку на додану вартість, визначений статтею 198 ПК України.
Підпунктом "ґ" пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Зазначене узгоджується також з положеннями п. 201.12 ст. 201 ПК України, відповідно до яких у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку. 
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є підтвердження обставин, відображених у податковому обліку щодо господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Як було установлено судами попередніх інстанцій і підтверджено матеріалами справи, позивач є фізичною особою-підприємцем, платником податку на додану вартість, здійснює господарську діяльність з автомобільного вантажного транспорту, іншу допоміжну діяльність у сфері транспорту, надання послуг перевезення речей (переїзду).
Позивачем у травні 2017 року придбано в Avis Autovermietung Pankiewicz and Becker GmbH (Німеччина) вантажний автомобіль марки Mercedes Benz Sprinter 313 CDI, вартістю 7000,00 євро, що підтверджується наявним в матеріалах справи рахунком №18317 від 12.05.2017.
Платником на підставі оформленої вантажної митної декларації від 20.05.2017 №305200/2017/007690 на митну територію України ввезено вантажний автомобіль марки Mercedes Benz Sprinter, тип 906BB35, ідентифікаційний номер кузова № НОМЕР_1 , задекларована вартість - 7000,00 євро (240860,75 грн, сума податку на додану вартість, сплачена митним органам - 53241,15 грн). Платіжним дорученням від 19.05.2017 №1011 здійснена попередня оплата за митне оформлення товарів в розмірі 78000,00 грн.
30.05.2017 проведено державну реєстрацію вказаного вище транспортного засобу на ім`я ОСОБА_1 та автомобілю присвоєно реєстраційний номер НОМЕР_2 , що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію серії НОМЕР_3 .
Сплачену при митному оформленні вантажного автомобіля суму податку на додану вартість в розмірі 53241,00 грн позивач включив до складу податкового кредиту в поданій податкові декларації з податку на додану вартість за травень 2017 року.
Також, позивачем у вересні 2017 року придбано в Kovac Transport s.r.o. (Словаччина) вантажний автомобіль IVECO 75E, вартістю 10000,00 євро, що підтверджується наявним в матеріалах справи рахунком-фактурою №20170371.
Позивачем на підставі оформленої вантажної митної декларації від 25.09.2017 №305200/2017/021096 на митну територію України ввезено вантажний автомобіль марки IVECO, модель 75E, ідентифікаційний номер кузова № НОМЕР_4 , задекларована вартість - 10000,00 євро (329820,27 грн, сума податку на додану вартість, сплачена митним органам - 71551,65 грн). Платіжним дорученням від 22.09.2017 №1112 здійснена попередня оплата за митне оформлення товарів в розмірі 99000,00 грн.
27.09.2017 проведено державну реєстрацію вказаного вище транспортного засобу на ім`я ОСОБА_1 з присвоєнням автомобілю реєстраційного номеру НОМЕР_5 , що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію серії НОМЕР_6 .
Сплачену при митному оформленні вантажного автомобіля суму податку на додану вартість у розмірі 71552,00 грн позивач включив до складу податкового кредиту в поданій податкові декларації з податку на додану вартість за вересень 2017 року.
Факт придбання вантажних автомобілів марки Mercedes Benz Sprinter 313 CDI та IVECO 75E та розмір податку на додану вартість, сплачений позивачем при митному оформленні транспортних засобів сторонами не оспорюється.
Транспортні засоби придбані позивачем з метою використання у власній господарській діяльності, зокрема, надання послуг з автомобільного вантажного транспорту, перевезення речей (переїзду), тощо.
Ураховуючи наведені правові норми та встановлені фактичні обставини у даній справі, колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій про безпідставність висновків контролюючого органу про те, що позивач, як фізична особа - підприємець, не має права на формування податкового кредиту за рахунок сум податку, сплаченого в ціні придбаних транспортних засобів, що використовуються в його господарській діяльності. 
Також, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що положення пункту 198.6 статті 198 та пункту 201.12 статті 201 ПК України прирівнюють митні декларації, оформлені відповідно до вимог законодавства, які підтверджують сплату податку на додану вартість, до документів, що посвідчують право на віднесення сум податку до податкового кредиту, та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, без отримання податкової накладної.
Підсумовуючи зазначене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. 
Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку податкового кредиту сум податку на додану вартість з придбання транспортних засобів. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно придбання транспортних засобів, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 21.03.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.08.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   І.А. Гончарова