ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 грудня 2023 року 
м. Київ

справа № 560/6228/21
касаційне провадження № К/9901/45568/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області
на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 16 серпня 2021 року (головуючий суддя - Салюк П.І.)
та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Залімський І.Г.; судді - Сушко О.О., Мацький Є.М.)
у справі № 560/6228/21  
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Протеїн Інвест»
до Головного управління ДПС у Хмельницькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У травні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Протеїн Інвест» (далі -                     ТОВ «Протеїн Інвест»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі - ГУ ДПС у Хмельницькій області; відповідач; контролюючий орган), в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13 травня 2021 року № 0053750703, від 24 червня 2021 року № 0067550703 та від 24 червня 2021 року                          № 0067560703.

Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 16 серпня 2021 року адміністративний позов задовольнив. 

Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 11 листопада 2021 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.

ГУ ДПС у Хмельницькій області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 16 серпня 2021 року, постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2021 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері оспорюваних господарських операцій.

Верховний Суд ухвалою від 31 січня 2022 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Хмельницькій області.

22 лютого 2022 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами з`ясовано, що відповідачем проведено документальні позапланові виїзні перевірки             ТОВ «Протеїн Інвест» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року та березень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами яких складено акти від 20 квітня          2021 року № 1986/22-01-07-03/39675184 та від 04 червня 2021 року № 3041/22-01-07-03/39675184.

Перевірками встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1, підпункту «в» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України), пункту 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21, з підстави неправомірного формування податкового кредиту з податку на додану вартість за наслідками придбання сої, урожаю 2020 року, в Іноземного підприємства «Драйфхолм Фармінг» з огляду на фіктивний характер проведених поставок.

Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган посилався на: наявність кримінального провадження; пояснення засновника Іноземного підприємства «Драйфхолм Фармінг» щодо непричетності до фінансово-господарської діяльності цієї юридичної особи; відсутність у постачальника позивача в достатній кількості основних, виробничих та транспортних засобів, складських приміщень, земельних ділянок, необхідних для здійснення оспорюваних поставок; невстановлення факту законного введення в обіг (джерела походження) або реального задекларованого виробництва сільськогосподарської продукції (сої); непредставлення сертифікатів якості на сільськогосподарську продукцію.

На підставі зазначених актів перевірок відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: від 13 травня 2021 року № 0053750703, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 9802185,00 грн; від 24 червня 2021 року № 0067550703, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника в банку, в розмірі 10900023,00 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції в сумі 2725006,00 грн; від 24 червня 2021 року № 0067560703, згідно з яким встановлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за березень 2021 року та відсутність права на врахування суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника в банку в розмірі 2958380,00 грн.

Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що фактичне виконання спірних операцій та господарський характер понесених за ними витрат підтверджується належним чином складеними первинними документами, а доводи контролюючого органу про удаваний характер поставок ґрунтуються лише на припущеннях.

На переконання Верховного Суду, наведені висновки судових інстанцій є передчасними з огляду на таке. 

За правилами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. 

Аналіз наведених норм свідчить на користь висновку про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, і спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідну продукцію отримано від указаного в первинних документах контрагента. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованим постачальником, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків. 

Утім, вирішуючи спір, суди обмежилися лише поясненнями Іноземного підприємства «Драйфхолм Фармінг», викладеними в листі від 13 травня 2021 року № 1305/21-1, без дослідження конкретних операцій, щодо яких виник спір, та документів, якими останні опосередковуються.  

Зокрема, достеменно не з`ясовано дані про існування активу (чи вирощувався у відповідній кількості, ким і коли), про його рух на шляху до платника (як транспортувався, де зберігався, ким приймався, у тому числі зі встановленням посадових осіб постачальника і покупця, задіяних у такому процесі). 

Не перевірено судами й фактичний альтернативний рух активу в порівнянні із задекларованим.

Судами першої та апеляційної інстанцій не надано при цьому належної юридичної оцінки доводам контролюючого органу про те, що з січня 2020 року по січень 2021 року майже 90 відсотків податкового кредиту з податку на додану вартість сформовано Іноземним підприємством «Драйфхолм Фармінг» за наслідками придбання паливно-мастильних матеріалів, а 99 відсотків податкових зобов`язань - за результатами реалізації сільськогосподарської продукції (сої, кукурудзи, пшениці, ячменю, насіння соняшника, ріпаку).  

Не досліджено судовими інстанціями і технічну можливість Іноземного підприємства «Драйфхолм Фармінг» виконати спірні поставки з урахуванням його фактичних господарських ресурсів, понесення витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати) тощо.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області задовольнити частково. 

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 16 серпня 2021 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2021 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                    І. Я. Олендер

                                                                                             Р. Ф. Ханова