ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Сорока Ю.Ю.

10 листопада 2023 року	Львів	Справа № 140/12019/23 пров. № А/857/16478/23	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді:                                         Бруновської Н.В.
суддів:                                                             Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.

розглянувши у письмовому провадженні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2023 року   у справі № 140/12019/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВОГ РЕСУРС" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування рішення, -
ВСТАНОВИВ:
29.05.2023р. позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ВОГ РЕСУРС" (далі- ТзОВ "ВОГ РЕСУРС") звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області у якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій від 08 лютого 2023 року №0016800901 та від 08 лютого 2023 року №0016820901.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 11.08.2023р. позов задоволено. 
Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС у Харківській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом порушено норми матеріального та процесуального права.
Апелянт просить суд, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11.08.2023р. скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Із змісту витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видно, що з 01.10.2019р. ТОВ “ВОГ РЕСУРС” зареєстроване як юридична особа.
24.12.2021р. ТОВ “ВОГ РЕСУРС” видано ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, реєстраційний номер 990614202000225, терміном дії з 30.04.2020р.-30.04.2025р.
26.12.2022р працівниками ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу Головного управління ДПС у Волинській області №2327-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ “ВОГ РЕСУРС” та направлень на перевірку від 06.12.2022р №3739, №3740 проведено фактичну перевірку місця фактичного провадження діяльності, що знаходиться за адресою: Волинська область, місто Луцьк, вул. Єршова, 1.
05.01.2023р за результатами фактичної перевірки контролюючим органом складено акт перевірки №03/67/09-02/43258487.
В ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що ТОВ “ВОГ РЕСУРС” здійснює діяльність зі зберігання нафтопродуктів відповідно до наступних договорів:
ТОВ “ГРАНДТЕРМІНАЛ” (код ЄДРПОУ 42819799), відповідно до Договору зберігання №31/12/21-1 від 31.12.2021р. за адресами: а) м. Луцьк, вул. Єршова, 1, б) Волинська обл., м. Ковель, вул. Луцька, 21, в) Дніпропетровська обл., с. Партизанське, вул. Заводська, 13, г) м. Житомир, вул. Корольова, 173, д) Закарпатська обл., Мукачівський р-н, с. Шенборн, вул. Мукачівська, 15, е) Київська обл., м. Бориспіль, вул. Привокзальна, 9, є) м. Київ, вул. Куренівська, 146, ж) Львівська обл., Пустомитівський р-н, с. Горішній, вул. Героїв України, 13, з) Львівська обл., Жовківський р-н, с. Малехів, вул. Київська, 34, и) Полтавська обл., м. Карлівка, вул. Січових стрільців, 1, і) Рівненська обл., м. Дубно, вул. Страклівська, 18а, й) м. Тернопіль, вул. Поліська, 1, і) Хмельницька обл., смт. Білогір`я, вул. Залізнична, 43.
ПП “НАФТОТЕРМ1НАЛ” (код ЄДРПОУ 37278275), відповідно до Договору №НТ/1-2-20/5 від 16.11.2020р. за адресою:
Вінницька обл., м. Вінниця, вул. Залізнична, 13.
ТзOB “ПЕТРОЛЬ ПЛЮС” (код ЄДРПОУ 43819794), відповідно до Договору відповідального зберігання нафтопродуктів №5-03 від 30.04.2021р. за адресою: м. Одеса, провулок Аеропортівський, 2, будинок 6-Б.
ПП “Компанія Надежда” (код ЄДРПОУ 22519085), відповідно до Договору зберігання скрапленого газу №41-зб від 10.08.2020р. за адресами: а) Київська обл., Бородянський р-н, смт. Бородянка, вул. Привокзальна, 1, б) Полтавська обл., Машівський р-н, с. Селещина, вул. Кірова, 90а, в) Тернопільська обл., Підволочинський р-н, м. Скалат, вул. Грушевського, 51, г) Закарпатська обл., Мукачівський р-н, с. Горонда, вул. Елеваторна, 9, д) Миколаївська обл., Первомайський р-н, с. Синюхін Брід, вул. Газова, 1, е) Хмельницька обл., м. Шепетівка, вул. Економічна, 29.
ТОВ “ВІКОЛ-НАФТА” (код ЄДРПОУ 35022651), відповідно до Договору зберігання №02-12/20 від 10.09.2020р. за адресою: Івано-Франківська обл., Тисменицька обл., с. Марківці, вул. Нивки, 60В.
ТОВ “Нью-Ніка” (код ЄДРПОУ 31844629), відповідно до Договору про надання послуг по прийманню, зберіганню та відпуску нафтопродуктів №05-12/20 від 10.09.2020р. за адресою, м. Кропивницький, пр-т. Промисловий, 9.
ТОВ “ГНС СПАРТАК” (код ЄДРПОУ 43695699), відповідно до Договору про надання послуг зберігання №08/04/2021/СПАРТАК-ВОГ від 08.04.2021р. за адресою: Житомирська обл.., Радомишльський р-н, смт. Городок, вул. Заводська, 2.
ТОВ “Сігнум Газ Груп” (код ЄДРПОУ 40075878), відповідно до Договору надання послуг зберігання №20 від 13.11.2020р. за адресою: Івано-Франківська обл., м. Івано-Франківськ, с. Хриплин, вул. Тисменицька, 20.
ТОВ “Данай” (код ЄДРПОУ 32513989), відповідно до Договору зберігання №22-А від 17.08.2020р. за адресою: м. Кропивницький, Кіровський р-н, вул. Мурманська, 1.
ТОВ “ВК-ІНВЕСТ 2005” (код ЄДРПОУ 33501162) відповідно до Договору зберігання та перевалки №11/20-11-01 від 11.11.2020р. за адресою: м. Одеса, вул. Вапняна, 58.
ТОВ “ЮНОНАГРУП” (код ЄДРПОУ 42918425), відповідно до Договору зберігання скрапленого газу №01/0110 від 01.11.2020р. за адресою: м. Запоріжжя, вул. Миколи Краснова, 13.
ТОВ “Ойл Трансшипмент” (код ЄДРПОУ 41268404), відповідно до Договору надання послуг по прийому, зберіганню та наливу нафтопродуктів №19/05-20 від 19.05.2020р. за адресою: м. Миколаїв, вул. Космонавтів, 1-Н.
ТОВ “РЕАЛ-СЕРВІС” (код ЄДРПОУ 30292431), відповідно до Договору зберігання №05-20/ХР від 16.11.2020р. за адресою: м. Харків, вул. Достоєвського, 18.
ТОВ “ЕЛ ПI ДЖІ СЕРВІС” (код ЄДРПОУ 42958295), відповідно до Договору зберігання скрапленого газу №SW/12-08-20 від 12.08.2020р. за адресою: Київська обл., Переяслав-Хмельницький р-н, с. Переяславське, вул. Шевченка, 1-В.
ТОВ “КРЕМІНЬПРОПАНГАЗ” (код ЄДРПОУ 36618516), відповідно до Договору вітновідального зберігання скрапленого СВГУ №ХР200813/К від 13.08.2020р. за адресою: Полтавська обл., м. Кременчук, Галузевий проїзд, 71.
ТОВ “ОДАЛ СЕРВІС” (код ЄДРПОУ 40925404), відповідно до Договору відповідального зберігання №11/11/2020 року від 11.11.2020р. за адресою: Харківська обл., смт. Нова Водолага, вул. Залізнична, 1-Б.
Усі вищенаведені суб`єкти господарювання зареєстрували податкові накладні на послуги по зберіганню нафтопродуктів, де покупцем таких послуг є ТОВ “ВОГ РЕСУРС”.
Із змісту аналітичної системи “єдине вікно подання електронної звітності”, підсистеми “Єдиний реєстр акцизних накладних” поставки власного пального ТОВ “ВОГ РЕСУРС” на зберігання зазначеним суб`єктам підтверджується відповідними акцизними накладними складеними та зареєстрованим в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Отже, контролюючий орган встановив факт зберігання пального без наявності ліцензії на право зберігання пального, чим порушено вимоги ст.15 Закону України від 19.12.1995р. №481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”, з урахуванням змін та доповнень (далі - Закон №481).
За результатами проведеної перевірки та виявлених порушень на підставі акту перевірки від 05.01.2023р. №03/67/09-02/43258487 Головне управління ДПС у Харківській області прийняв рішення про застосування фінансових санкцій від 08 лютого 2023 року №0016800901 та від 08 лютого 2023 року №0016820901, якими застосовано штраф в сумі 1 000 000,00 грн (500 000 грн кожне).
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями позивач оскаржив такі в адміністративному порядку до ДПС України.
01.05.2023р ДПС України рішенням №10597/6/99-00-06-03-02-06 скаргу ТОВ “ВОГ РЕСУРС” залишив без задоволення, а рішення про застосування фінансових санкцій від 08 лютого 2023 року №0016800901 та від 08 лютого 2023 року №0016820901 - без змін.
ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В пп. 20.1.4 п.20.1 ст. 20 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи, визначені п.п. 41.1.1 п. 41.1 ст.41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Із змісту абз. 1 п.75.1, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України видно, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначено ст.80 ПК України. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
В п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
-80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
-80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
-80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;
-80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
-80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Таким чином, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України дає підстави для висновку, що дана правова норма передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо. Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Вказаний висновок узгоджується з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у постановах від 10 квітня 2020 року у справі №815/1978/18, від 12 серпня 2021 року у справі №140/14625/20 та від 06 липня 2022 року у справі №420/1242/21.
В пп.191.1.14, 191.1.16, 191.1.17 п.191.1 ст. 191 ПК України, чітко визначено, що контролюючі органи: здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Отже, норма пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК передбачає дві самостійні підстави для проведення фактичної перевірки, однак в наказі від 26.12.2022р. №2327-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ “ВОГ РЕСУРС” підстава проведення перевірки відповідно до вичерпного переліку підстав, з яких може проводитися фактична перевірка, встановленого нормами п.80.2 ст.80 ПК, не зазначена.
Одночасно, колегія суддів звертає увагу апелянта на те, що передбачені у пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України підстави для проведення фактичної перевірки пов`язані виключно з фактом отримання конкретної інформації про порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства під час здійснення розрахункових (касових) операцій, наявності ліцензій/патентів в сфері виробництва та/або обігу підакцизних товарів.
Проте, зі змісту наказу на проведення перевірки неможливо встановити, що саме є підставою для призначення такої перевірки.
Навіть за наявності у податкового органу права на проведення перевірки, у зв`язку із здійсненням функцій контролю, вказане не позбавляє такий податковий орган обов`язку конкретизувати у наказі на призначення перевірки одну з передбачених пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України підстав.
Наказ контролюючого органу від 26.12.2022р. №2327-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ “ВОГ РЕСУРС”  не містить жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів контролюючим органом встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом.
Формулювання конкретного змісту наказу хоча і є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абз.3 п.81.1 ст.81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 11.07.2022р. у справі №120/5728/20-а.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що з наказу про призначення перевірки неможливо встановити, що саме є підставою для призначення такої перевірок.
Одночасно, колегія суддів вважає за необхідне також зазначити, що суд не заперечує факту, що до функцій контролюючих органів, відповідно до ст. 19-1 ПК України віднесено здійснення контролю у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечення міжгалузевої координації у цій сфері (п.п.19-1.1.14.); забезпечення контролю за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку (п.п.19-1.1.15); здійснення заходів щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального (п.п.19-1.1.16).
Проте, суд апеляційної інстанції зазначає, що реалізація відповідних функцій у визначеній сфері щодо призначення перевірок не є безмежною. Такими функціями податковий орган наділений законодавчо на постійній основі, однак реалізація таких функцій певним чином обмежена законодавством. Тобто, не у будь-якому випадку за наявності компетенції на проведення перевірки, перевірка може бути призначена.
У постанові від 22.09.2020р. (справа №520/8836/18) Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, окрім наведених вище висновків, зазначив, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення. З урахуванням цього Верховий Суд зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання. Таку правову позицію підтримав Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду і в постановах від 11.07.2022р. у справі №120/5728/20-а, від 21.12.2022р. у справі №500/1331/21.
Отже, зважаючи на відсутність у наказі про призначення перевірки фактичних підстав для їх проведення, які не були доведені Головним управління ДПС у Харківській області як суб`єктом владних повноважень, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що призначення та проведення фактичної перевірки відносно ТзОВ «ВОГ РЕСУРС» здійснено протиправно.
Таким чином, допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” призводять до відсутності правових наслідків такої, що є самостійною підставою для визнання протиправним та скасування рішення, прийнятого за її результатами.
Стосовно порушення ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” ст.15 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту, етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”, які зафіксовані в акті перевірки, колегія суддів зазначає про таке.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України визначено Законом України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” №481/95-ВР від 19 грудня 1995 року (Закон №481).
Законом України від 23 листопада 2018 року №2628-VIII ”Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів” внесено зміни до Закону України від 19 грудня 1995 року №481 “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” (Закон №481), зокрема запроваджено ліцензування видів господарської діяльності з виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним. Зазначені зміни набирають чинності з 01 липня 2019 року.
Згідно Постанови Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року №1200 Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби України утворено Державну податкову службу шляхом реорганізації Державної фіскальної служби. Згідно з підпунктом 27 пункту 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року №227(Постанова №227), ДПС відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом. ДПС здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку її територіальні органи.
ст.1 Закону “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” чітко визначено такі терміни:
- ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку;
- місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;
- зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;
- оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам;
- роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/авто газозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в батонах для побутових потреб населення та інших споживачів;
- єдиний державний реєстр суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним (Єдиний реєстр ліцензіатів та місць обігу пального) - перелік суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним у розрізі суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які здійснюють діяльність на таких місцях на підставі виданих ліцензій.
ст.15 Закону “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” встановлено, що ліцензії на право провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади.
ч.1 ст.16 Закону “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” визначено, що контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.
Як видно із матеріалів справи, 24.12.2021р. ТОВ “ВОГ РЕСУРС” видано ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, реєстраційний номер 990614202000225, терміном дії з 30.04.2020р. - 30.04.2025р.
Проте, контролюючий орган встановив порушення вимог ст.15 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” - зберігання пального без придбання відповідної ліцензії.
ст.17 Закону “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального”  передбачено, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі зберігання пального без наявності ліцензії у вигляді штрафу в розмірі 500 000 грн.
Колегія суддів не погоджується з висновками контролюючого органу щодо встановленого порушення ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” ст.15 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”, з огляду на таке.
Судом встановлено, що 16.11.2020р. ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” (Поклажодавець) та ТзОВ “РЕАЛ-СЕРВІС” (Зберігач) уклали договір зберігання №05-20/ХР, за яким Поклажодавець передає, а Зберігач зобов`язується за винагороду прийняти нафтопродукти в асортименті на зберігання, зберігати, і повернути їх Поклажодавцю або особі, вказаній Поклажодавцем, в тій же кількості, тієї ж марки , виду і якості, протягом терміну дії даного Договору (п.1.1 Договору).
За змістом п.п.1.2, 1.3 Договору Майно, що передається Зберігачу, є власністю Поклажодавця і вважається переданим на зберігання з моменту підписання Акту приймання-передачі майна. При цьому, право власності на Майно до Зберігача не переходить.
Зберігання здійснюється на складі нафтопродуктів ТОВ “ГЕРМЕС-ПАРТНЕР» розташованого за адресою: м. Харків, вул. Достоєвського, буд. 18, який знаходиться в тимчасовому користуванні ТОВ “РЕАЛ-СЕРВІС” відповідно до договору оренди №01/19-АР від 03.10.2019.
Згідно п.5.1-5.10 Договору Зберігач зобов`язаний повернути все Майно або його частину на вимогу Поклажодавця, навіть якщо строк дії Договору не закінчився. У разі закінчення строку дії Договору або його розірвання, Зберігач зобов`язується повернути Майно зі зберігання Поклажодавця протягом 5 (п`яти) календарних днів зх. Дати закінчення строку дії чи розірвання Договору.
11.11.2020р. ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” (Поклажодавець) та ТзОВ “ОДАЛ СЕРВІС” (Зберігач) уклали  договір зберігання №11/11/2020, за яким Зберігач зобов`язується за плату прийняти на зберігання та зберігати скраплений газ вуглеводневий, який переданий йому Поклажодавцем (далі – Товар), і повернути його Поклажодавцю у схоронності у визначений сторонами термін (строк) в порядку і на умовах, що визначені даним Договором, а Поклажодавець зобов`язується оплатити послуги Зберігача, включаючи послуги, пов`язані з організацією перевезення вантажу у внутрішньому та міжнародному сполученнях(експорт, імпорт) та забрати Товар у Зберігача після закінчення відповідного терміну (строку) його зберігання на умовах, передбачених цим Договором.
За змістом п.п.1.2 Договору місце зберігання та адреса ГНС Харківська обл., смт. Нова Водолага, вул. Залізнична, буд. 1-Б.
В п.1.4 видно, що переданий на зберігання Товар Поклажодавця не переходить у власність Зберігача.
Відповідно до п.2.1, 2.2 на зберігання приймається Продукт Поклажодавця, що надійшов залізничним та/або автомобільним транспортом. Поклажодавець не пізніше як за 2 робочі дні до поставки та передачі Продукту на зберігання письмово повідомляє Зберігача, в якому повинно бути зазначено загальна кількість Товару, що планується бути поставлена та передана на зберігання, період та/або дати поставок та інші додаткові відомості, якщо такі є істотними для виконання умов даного договору.
п.2.4, 2.5 передбачено, що  передача Продукту на зберігання здійснюється в присутності уповноважених представників Сторін. Приймання Продукту на зберігання здійснюється за актом приймання-передачі скрапленого газу на зберігання, форма якого затверджена цим договором у Додатку №1.
При цьому, Податковий кодекс України та Закон України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” не передбачають прямих заборон чи обмежень платника податку укладати договори відповідального зберігання пального.
Оскільки у ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” відсутнє місце оптової торгівлі пальним (у розумінні Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” та є в наявності ліцензія на оптову торгівлю без місць, це зумовило необхідність зберігання такого пального у підприємствах, які мають відповідні потужності та ліцензії, зокрема, у ТОВ “ОДАЛ СЕРВІС” та ТОВ “РЕАЛ-СЕРВІС”.
Отже, при передачі пального на зберігання у ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” не виникає “місця оптової торгівлі пальним” у розумінні Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних" напоїв, тютюнових виробів та пального”, оскільки за укладеними договорами ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” лише користується послугами зберігання власного пального, що надає ТзОВ “ОДАЛ СЕРВІС” та ТзОВ “РЕАЛ-СЕРВІС”, а не місцем такого зберігання на підставі права користування таким місцем.
Зважаючи на вищевикладені обставини, колегія суддів звертає увагу апелянта, що чинним законодавством України не заборонено, а навпаки допустимо, маючи ліцензію на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі, передавати нафтопродукти на відповідальне зберігання іншим особам, що мають відповідну ліцензію на право зберігання пального у відповідності до договору.
При цьому, із змісту договорів зберігання між ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” (Поклажодавець) та ТзОВ “ОДАЛ СЕРВІС” та ТзОВ “РЕАЛ-СЕРВІС” (Зберігачі) видно, що перехід права власності на нафтопродукти Поклажодавця не відбувається, що в свою чергу свідчить, що ця господарська діяльність не є продажем (реалізацією) товару.
З наведеного слідує, що позиція контролюючого органу суперечить змісту Закону “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального”, оскільки останній ототожнює господарську діяльність зі зберігання пального і господарську діяльність з оптової торгівлі пальним.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що ТзОВ “ВОГ РЕСУРС” не порушено вимог ст.15 Закону України ”Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” - зберігання пального без придбання відповідної ліцензії, а отже рішення Головного управління ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій від 08 лютого 2023 року №0016800901 та від 08 лютого 2023 року №0016820901 є протиправними та підлягають скасуванню.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно  п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
В ст.242 КАС України видно, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст.229,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області – залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2023 року   у справі № 140/12019/23 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 10.11.2023р.