П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

30 жовтня 2023 р.	м. Одеса	Справа № 420/8707/23	

Перша інстанція: суддя Катаєва Е.В.,
повний текст судового рішення
складено 14.07.2023, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого           судді                     -            Джабурія О.В.
суддів                                          -            Вербицької Н.В.
 -            Кравченко К.В.
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 липня 2023 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНС МЕРИДІАН» до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -
ПОЗОВНІ ВИМОГИ ТА
НАСЛІДКИ ВИРІШЕННЯ ПОЗОВУ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

До Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНС МЕРИДІАН» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії.
Як зазначає позивач, ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» зареєстровано в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємств та громадських формувань, номер реєстрації 1005561020000079828. Основний вид діяльності відповідно Виписки з вказаного реєстру від 20.12.2021: 49.41 вантажний автомобільний транспорт (основний). 
18.07.2022 року ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» (Перевізник) з ПП «КОМПАНІЯ «ЛАНКОМ» (Замовник) укладено Договір перевезення вантажу (разовий) №22/323, за результатами виконання договору складений акт надання послуг від 21.07.2022 року. ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» складено податкову накладну №22 від 21.07.2022 року та подано на реєстрацію в ЄРПН, проте реєстрація ПН була зупинена.
В квитанції від 15.08.2022 року вказано, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної №22 від 21.07.2022 року в ЄРПН зупинена. Коди УКДЗЕД/ДКПП товару / послуг 49.41.19-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання товару/послуги дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач зазначив, що ним надані на адресу відповідача письмові пояснення до зупиненої податкової накладної та первинні документи, що підтверджують здійснення господарської діяльності та розкривають зміст операції, вказаній у податковій накладній, реєстрація якої зупинена, проте Комісією ГУ ДПС прийняте оскаржуване рішення, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної в ЄРПН у зв`язку з ненаданням ним первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. 
В обґрунтування позовних вимог позивач вказує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях. В квитанції відсутня конкретна пропозиція щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Відтак у сформованих квитанціях чітко не зазначено, які саме копії документів необхідно (пропонується) надати, які були б достатніми для прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Проте можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження  правомірності формування та подання ПН прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації ПН чіткого переліку документів.  
Посилаючись на практику Верховного Суду позивач зазначив, що невмотивованість рішень відповідача є підставою для визнання їх протиправними, оскільки загальною вимогою до акту індивідуальної дії як акту правозастосування є його обґрунтованість та вмотивованість. 
Також позивач, посилаючись на п.19,20 Порядку №1246, просить поновити порушенні права шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну датою її подання на реєстрацію. 
Відповідач надав до суду відзив на позов, в якому просить відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, зазначивши, що позивач подав податкові накладні на реєстрацію, проте їх реєстрація зупинена з підстав відповідності господарської операції  п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Представник відповідача навів зміст нормативних актів щодо спірних правовідносин, обставини справи та зазначив, що пункти 12,13  Порядку №1246 дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. При цьому, квитанція про зупинення реєстрації додаткової накладної повинна фіксувати: 1) порядковий номер та дату складення податкової накладної; 2) конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; 3) пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної. 
На думку представника відповідача такий зміст правової норми свідчить про необґрунтованість доводів позивача, що в квитанції повинен бути наведений перелік документів, які необхідно надати платнику податків, а обов`язок довести реальність здійснення господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача.
Платник податку направив засобами електронного зв`язку повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Однак, за оскарженим рішенням відмовлено в реєстрації зазначеної вище податкової накладної.
Відповідно до п.12 вказаного Порядку №520 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Рішення Комісії ГУ ДПС прийнятті у зв`язку з ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку. Крім того, позивачем 22.06.2022 року подано Таблицю даних платника ПДВ з вищезазначеним кодом, однак за результатами розгляду таблиці було прийнято рішення Комісії про її неврахування.
Крім того, представник відповідача вказує, що серед наданих на розгляд Комісії документів разом з Повідомленнями надані ТТН та акт надання послуг, які не містить всіх реквізитів (на ТТН відсутній підпис особі, яка прийняла товар, в акті відсутні платіжні реквізити замовника. Також представник зазначив, що хоча такі документи й не зазначені у переліку, що наведений у п.5 Порядку №520, однак позивачем в підтвердження реальності відображених у податкових накладних господарських операцій також не було надано бухгалтерського документа (наприклад, оборотно-сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахункам рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93 тощо, плану рахунків бухгалтерського обліку (або їх аналогів відповідно до Спрощеного плану рахунків), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення зазначених господарських операцій, що б сприяло підтвердженню настання реального економічного ефекту для позивача від господарських операцій, відображуваних у ПН позивача (наявність ділової мети)).
Представник відповідача також зауважує, що до суду надані документи, які не надавались на розгляд Комісії. Позивач просить суд фактично перебрати на себе функції контролюючого органу (ДПС) в частині дослідження документів та визначення права на складання податкових накладних. Також, на думку представника відповідача, належним способом захисту порушеного права є зобов`язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.
Отже, представник відповідача вважає, що позовні вимоги не підлягають задоволенню.
Представник позивача подав до суду відповідь на відзив, в якій зазначив, що відповідач не спростував доводів, наведених в обґрунтування позовних вимог, а посилання на ненадання будь-яких документів є неспроможним, оскільки при зупинені реєстрації податкової накладної відповідачем не був визначений перелік документів, які необхідно надати. Також, безпідставним є посилання на те, що до суду надані інші документи ніж до Комісії з повідомленням, оскільки до суду надані ті самі документи. 
Представник позивача зауважує, що ПН була складена за першою подією – надання послуг з перевезення вантажу та складення відповідного акту, якій є первинним бухгалтерським документом. 
Стосовно таблиці даних платника ПДВ, то дійсно, вона була надана відповідачу 22.06.2022 року із зазначенням основного виду діяльності 49.41.19-00.00 (послуги щодо перевезення вантажів дорожніми транспортними засобами), проте не була врахована Комісією. Між тим, у ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» наявні основні засоби для здійснення господарської діяльності, та основним її видом за КВЕД є 49.41.19-00.00, та для здійснення вказаної діяльності наявні всі ресурси.
Позивач просив задовольнити вимоги у повному обсязі з підстав, викладених у позові, оскільки його доводи у відзиві представником відповідача не спростовані.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 14 липня 2023 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНС МЕРИДІАН» (вул. Тираспольська, 27/29, м. Одеса, 65020, код ЄДРПОУ 36343306) до Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044), , код ЄДРПОУ ВП44069166), Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії - задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС України в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.03.2023 року №8487305/44591468 про відмову у реєстрації податкової накладної №22 від 21.07.2022 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНС МЕРИДІАН» №22 від 21.07.2022 року днем її надходження на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНС МЕРИДІАН» (вул. Тираспольська, 27/29, м. Одеса, 65020, код ЄДРПОУ 36343306) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044, код ЄДРПОУ ВП44069166) судові витрати за сплату судового збору в розмірі 2684,00грн.
На вказане рішення суду Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу. Апелянт просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 липня 2023 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Апелянт вважає зазначене рішення незаконним, необґрунтованим, таким, що винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права та без повного з`ясування усіх обставин, які мають значення для справи, а тому, на думку апелянта, є всі підстави для скасування рішення.
18.08.2023 року (вхід.№19424/23) на адресу суду апеляційної інстанції від ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач просить у задоволенні апеляційної скарги відмовити у повному обсязі, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 липня 2023 року залишити без змін. 
Відповідно до вимог ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами. 

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

КОЛЕГІЯ СУДДІВ ВСТАНОВИЛА

Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» є юридичною особою, зареєстровано 15.12.2021 року, є платником ПДВ, основним видом діяльності є 49.41 вантажний автомобільний транспорт. 
Для здійснення господарської діяльності з надання транспортних послуг ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» укладені: з ТОВ «ГАМА-ІНВЕСТ» договір оренди транспортних засобів №1 від 04.01.2022 року та відповідно акт приймання-передачі до Договору оренди 27 одиниць транспортних засобів від 04.01.2022 року; з ТОВ «ІМПЕКС ЛОГІСТИК» договір оренди від 04.01.2022 року та Акт прийому-передачі до Договору від 04.01.2022 року (оренда гаражу), з ФОП ОСОБА_1 договір оренди офісного приміщення, з ТОВ «ОККО-БІЗНЕС ПАРТНЕР» договір на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками №418/01 від 24.01.2022 року. Згідно зі штатним розписом працює 22 працівника.
18.07.2022 року в межах господарської діяльності ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» (Перевізник) укладено з ПП «КОМПАНІЯ «ЛАНКОМ» (Замовник) договір перевезення вантажу (разовий) №22/323, відповідно до якого Перевізник зобов`язується доставити автомобільним транспортом ввірений йому Замовником вантаж, найменування, якість, інші індивідуальні ознаки, а також кількість, якого зазначені у товарно-транспортних накладних (далі ТТН, які є невід`ємною частиною цього Договору), іменований в подальшому «Вантаж», в пункт призначення, зазначений у ТТН, де видати вантаж одержувачу, а Замовник зобов`язується сплатити Перевізнику за перевезення вантажу плату в порядку, встановленим цим Договором у розділі: Ставка фрахту, а саме у сумі 44 000,00 грн. у тому рахунку ПДВ, оплата 80% після отримання оригіналів документів, 20% після реєстрації податкової накладної.
На виконання вимог ПКУ за першою подією (надання послуг) ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» складено податкову накладну №22 від 21.07.2022 року (а.с.13) та через автоматизовану систему направило ДПС України для проведення їх реєстрації в ЄРПН.
Відповідно до квитанції від 15.08.2022 року документ доставлено до центрального рівня ДПС. Документ прийнято. Реєстрація зупинена. У квитанції зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної №22 від 21.07.2022 року в ЄРПН зупинена. Коди УКДЗЕД/ДКПП товару / послуг 49.41.19-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання товару/послуги дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.13/зб).
Позивачем направлені повідомлення про подання пояснень та копії документів.
Проте Комісія ГУ ДПС прийняла рішення від 23.03.2023 року №8487305/44591468 про відмову в реєстрації податкової накладної №22 від 21.07.2022 року. Рішення прийняті з підстав надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Не вказано які документи та з якими порушеннями складені.
Не погоджуючись з вищевказаним рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до суду з даним позовом.

ЗАСТОСУВАННЯ НОРМ ПРАВА

Вимогами ч.1 ст.2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи правову оцінку законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне. 
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику /пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України/.
За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до підпунктів 201.1, 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Також підпунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначені обов`язкові реквізити, які повинна містити податкова накладна.
Відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з вимогами п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Згідно з вимогами п.201.7. ст.201 ПК України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. №1165.
Відповідно до вимог п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. 
Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520.
Так, п.11 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
В свою чергу п.5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати.

ОБГРУНТУВАННЯ ДОВОДІВ СТОРІН

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «ТРАНС МЕРИДІАН» складено податкову накладну №22 від 21.07.2022 року та засобами телекомунікаційного зв`язку подано її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте позивач отримав квитанцію із зазначенням, що документ доставлено до центрального рівня ДПС. Документ прийнято. Реєстрація зупинена. У квитанціях зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної №22 від 21.07.2022 року в ЄРПН зупинена. Коди УКДЗЕД/ДКПП товару / послуг 49.41.19-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання товару/послуги дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем направлено повідомлення про подання пояснень та копії документів. 
В силу приписів ч.5 ст.242 КАС України суд застосовує до спірних правовідносин практику Верховного Суду, викладену у постанові від 30.01.2020 року у справі № 300/148/19, в якій зазначено, що при юридичній оцінці рішення про відмову в реєстрації податкової накладної суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано врахували, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено перелік документів, необхідних для її реєстрації. З врахуванням цієї обставини невідповідність вимоги контролюючого органу в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимоги. Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі незазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним. З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідає критерію обґрунтованості.
Верховний Суд вказав, що правова позиція такого ж змісту щодо застосування вище наведених норм матеріального права вже була висловлена Верховним Судом, зокрема, у постановах від 16.04.2019 року касаційне провадження №К/9901/4895/19 (справа №826/10649/17), від 28.10.2019 року касаційне провадження №К/9901/23858/19 (справа №640/983/19). Вказана позиція зазначена та підтримана в постанові Верховного Суду від 21.02.2020 року по справі №640/1131/19, від 30.01.2020 року у справі №300/148/19.
Колегією суддів встановлено, що реєстрація податкової накладної позивача була зупинена з пропозицією надання додаткових документів без визначення його переліку, що неможливо вважати мотивованою вимогою контролюючого органу. Оскільки така вимога є передумовою подальшого дослідження наданих документів та прийняття рішення про реєстрацію або про відмову в реєстрації податкової накладної прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не є правомірними.
Позивач зазначив, що він надав необхідні документи, які, на його думку, є достатніми для реєстрації ПН.
Питання тлумачення та застосовування національного законодавства є, перш за все, компетенцією національних органів влади. Проте Суд повинен перевірити, чи породжує спосіб тлумачення та застосування національного законодавства наслідки, що відповідають принципам Конвенції, як вони тлумачаться у світлі практики Суду (п.41 рішення Європейського Суду з прав людини по справі «Будченко проти України», рішення у справі «Скордіно проти Італії» 
Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини закон має відповідати якісним вимогам, насамперед вимогам «доступності», «передбачуваності» та «зрозумілості»; громадянин повинен мати змогу отримати адекватну інформацію за обставин застосування правових норм у конкретному випадку; норма не може розглядатися як «закон», якщо вона не сформульована з достатньою чіткістю, щоб громадянин міг регулювати свою поведінку; громадянин повинен мати можливість передбачити, наскільки це розумно за конкретних обставин, наслідки, до яких може призвести певна дія.
Крім того, одним з основних принципів податкового законодавства України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
На думку суду першої інстанції, з якою погоджується суд апеляційної інстанції, відсутність в оскаржуваному рішенні мотивів його прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності. Вказана правова позиція викладена в постановах Верховного Суду (від 04.12.2018 року по справі №821/1173/17, від 09.07.2019 року у справі №140/2093/18).
Частиною 5 ст.242 КАС України визначено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Верховний Суд у постанові від 02.04.2019 року (справа №822/1878/18, адміністративне провадження №К/9901/4668/19) зазначив, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Враховуючи, суперечливість нормативного регулювання, наведене та проаналізоване вище, як підстави застосування презумпції правомірності рішень платника (підпункт 4.1.4 п.4.1 ст.4 ПКУ), а також вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо безпідставності зупинення реєстрації податкової накладної Товариства та протиправності рішення податкового органу про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Виходячи із системного тлумачення норм права, наведених вище, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення, законність якого підлягає перевірці судом при розгляді справи.
Крім того, в постанові від 22.07.2019 року по справі №815/2985/18 Верховного Суду наявні висновки, які є сталою судовою практикою щодо вимог до актів індивідуальної дії. В постанові зазначено, що Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення. Оскільки відповідач-2 у рішенні від 28 грудня 2017 року №495390/23216458, продублював норму Постанови №190, тобто зазначив загальну, неконкретизовану        та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, Суд дійшов висновку, що Державна фіскальна служба України прийняла невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення.
Таким чином, вказаний правовий висновок Верховного Суду підтверджує обґрунтованість позовних вимог позивача.
Факт зупинення податкової накладної не позбавляє обов`язку контролюючого органу діяти на підставі, у межах повноважень та у спосіб визначений законодавством, зокрема, при зупиненні податкової накладної у рішенні визначити перелік документів, як і платнику податків необхідно надати для реєстрації податкової накладної.
Крім того, зупинення реєстрації податкової накладної та відмови у її реєстрації в ЄРПН не спростовує факту здійснення господарських операцій, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складаються податкові накладні.
Одночасно, у межах спірних правовідносин, колегія суддів зазначає, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
В оскаржуваному рішення вказано, що подані документи складені з порушенням законодавства, проте не вказано які саме документи відповідач вважає складеними з порушенням законодавства та які порушення допущені позивачем.
Апелянтом в апеляційній скарзі зазначено, що в ТТН відсутні ініціали та підпис особі, яка прийняла товар, а в акті надання послуг відсутні платіжні реквізити замовника. 
Однак, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи апелянта, які наведені в апеляційній сказі та відсутні в оскаржуваному рішенні, що в акт надання послуг складений з порушенням законодавства, оскільки відсутні платіжні реквізити замовника, оскільки таких вимог до акту надання послуг не передбачено законодавством. Згідно з ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Вказані реквізити наявні в акті надання послуг.

Стосовно недоліків ТТН, то колегія суддів вважає, що вказані недоліки у сукупності з іншими первинними документами не спростовують здійснення господарської операції.
За правовим висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 12.06.2018 року по справі №825/3419/14 сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Даний правовий висновок вказаний також в інших справах Верховного Суду, зокрема, в постанові від 25.08.2022 року №400/3884/19.
В постанові від 11.05.2023 року по справі №815/1809/17 Верховний Суд зазначив, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. 
З урахуванням дослідження діяльності підприємства та первинних документів по здійсненню господарської операції з ПП «КОМПАНІЯ «ЛАНКОМ» на виконання Договору перевезення вантажу №22/323 від 18.07.2022 року, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що відсутні були підстави для відмови в реєстрації податкової накладної №22 від 21.07.2022 року.
Також не ґрунтується на положення податкового законодавства посилання сторони відповідача в обґрунтування правомірності прийнятого рішення – не врахування поданої позивачем таблиці даних платника ПДВ, оскільки надання такої таблиці є правом, а не обов`язком платника ПДВ. Врахування такої таблиці є підставою для безумовної реєстрації ПН, але її неврахування не є підставою для безумовного зупинення реєстрації податкової накладної.
Позивачем були надані суду всі документи, які підтверджують факт здійснення господарської операції, тому суд дійшов висновку, що його позовні вимоги є обґрунтованими.
Всупереч вимогам ч.2 ст.77 КАС України представник відповідача не спростував належними та допустимими доказами твердження позивача про наявність всіх первинних документів щодо здійснення господарської операції, не надалі жодного доказу, що господарська операція не здійснена, а надані документи не підтверджували здійснення вказаних операцій. Посилання представника відповідача на те, що до суду були надані додаткові документи, які не надавались Комісії, а тому суд не може на себе перебрати повноваження Комісії, колегія суддів вважає неспроможними, оскільки інших документів, ніж ті, що були надані з повідомленням, позивач не надавав. 

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНС МЕРИДІАН» №22 від 21.07.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, як набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Згідно з вказаними нормами, податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судами не встановлено і відповідачами не доведено.
Відповідно до абзацу 1 частини 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
За таких обставин, в контексті наведених норм, колегія суддів вважає, що для прийняття рішення про реєстрацію зазначеної податкової накладної виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення у даному випадку не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
Колегія суддів зазначає, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, подану позивачем є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
На підставі наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНС МЕРИДІАН» №22 від 21.07.2022 року в ЄРПН.

Відповідно до вимог ч.2 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до вимог ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. 
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень норм матеріального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308; 311; 315; 316; 321; 322; 325 КАС України, суд апеляційної інстанції, – 
П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 липня 2023 року – без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Суддя-доповідач 		О.В. Джабурія	
Судді	  	Н.В. Вербицька    К.В. Кравченко