ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 грудня 2023 р. 	Справа № 520/20205/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Спаскіна О.А. ,  Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "ХАРКІВСЬКА ОВОЧЕВА ФАБРИКА" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.09.2023, головуючий суддя І інстанції: Зінченко А.В., м. Харків, повний текст складено 21.09.23  по справі № 520/20205/23
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю "ХАРКІВСЬКА ОВОЧЕВА ФАБРИКА"  
до               Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України                       
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «ХАРКІВСЬКА ОВОЧЕВА ФАБРИКА» далі (ТОВ – ХОФ», позивач) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, ( далі – ГУ ДПС у Харківській області), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 0/14603/0416 від 02.06.2023 року;
- стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Харківська овочева фабрика» (61031, Харківська область, місто Харків, вулиця Драгомирівська, будинок 10; код ЄДРПОУ 44510263) судові витрати у повному обсязі за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.
В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність податкового повідомлення- рішення ГУ ДПС в Харківській області № 0/14603/0416 від 02.06.2023, як такого, що прийнято без урахування норм Закону України «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення»  Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» № 2876-ІХ від 12.01.2023 (надалі – Закон № 2876-ІХ), яким серед іншого було змінено (збільшено) на період дії воєнного стану граничні строки реєстрації податкових накладних, а також зменшено розміри штрафів за порушення таких строків. Таким чином, враховуючи, що з 24.02.2022 відповідно до Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 на території України діє воєнний стан, який неодноразово продовжувався, стверджує, що до позивача має ретроспективно застосовуватись п. 89 підр. 2 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України, а не абз. 14-16 п. 201.10 ст. 201 ПК України. В обґрунтування такої правової позиції також послався на ч. 1 ст. 58 Конституції України, якою запроваджено, що закони та інші нормативно-правові акти можуть мати зворотню дію в часі у разі, якщо вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. Враховуючи, що зі змісту п. 89 підр. 2 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України вбачається збільшення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН, тобто, поліпшення правового становища позивача, як платника податку на додану вартість, вважає, що застосування такого ретроспективно через спеціальне застереження законодавця є допустимим у спірних правовідносинах.
Також стверджував, що відповідачем невірно зроблено розрахунок штрафу за податковими накладними, надісланими позивачем на реєстрацію з липня 2022 року по листопад 2022 року, оскільки відповідно до п. 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу). Таким чином, враховуючи, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, а саме - оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № 0/14603/0416 від 02.06.2023, вже був чинним з 08.02.2023 року п. 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, саме він мав бути застосований контролюючим органом при визначенні розміру штрафних (фінансових) санкцій. 
Наведене, на думку позивача, свідчить про неправильну кваліфікацію контролюючим органом дій позивача як податкових правопорушень в частині недотримання граничних строків реєстрації податкових у спірних правовідносинах, та, як наслідок, неправомірність податкового повідомлення-рішення та невідповідність його критеріям, визначеним ч. 2 ст.2 КАС України. 
Крім того, пославшись на лист Торгово-промислової палати України № 2024/02.0-7.1 від 28.02.2022, яким засвідчено, що військова агресію Російської Федерації проти України та введення з 24.02.2022 воєнного стану є форс-мажорною обставиною (обставиною непереборної сили), вказав, що з урахуванням пп. 112.8.9 п. 112.8 ст. 112 ПК України, позивач має бути звільнений від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
На підтвердження вищевказаних обставин також послався на Акт комісії від 12.03.2022 про пошкодження майна ТОВ «ХОФ» внаслідок ракетних ударів підрозділів збройних сил та інших відомств російської федерації 12 квітня 2022 року приблизно о 14:00 год, витяги з Єдиного реєстру досудових розслідувань, в якому зафіксовано номер відкритого кримінального провадження № 22022220000002443 від 19.07.2022 та № 12023221140000439 від 23.04.2023 з попередньою правовою кваліфікацією ч. 1 ст. 438 КК України. 
Також повідомив, що орієнтовний розрахунок витрат на професійну правничу допомогу у даній справі складає 10000 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 21.09.2023 у справі № 520/20205/23 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ХАРКІВСЬКА ОВОЧЕВА ФАБРИКА" (вул. Драгомирівська, буд. 10,м. Харків,61031, код ЄДРПОУ 44510263) до Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, буд. 46,м. Харків,61057, код ЄДРПОУ 43983495) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – залишено без задоволення.
Позивач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на незаконність, необґрунтованість, неправильне застосування норм матеріального та процесуального права, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2023 року у справі № 520/20205/23 та ухвалити нове судове рішення, яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Харківська овочева фабрика» задовольнити. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 0/14603/0416 від 02.06.2023 року. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Харківська овочева фабрика» (61031, Харківська область, місто Харків, вулиця Драгомирівська, будинок 10; код ЄДРПОУ 44510263) судові витрати в повному обсязі за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, підтримав позицію, викладену у позові та наполягав, що з огляду на те, що всі податкові накладні, термін реєстрації яких був предметом камеральної перевірки контролюючого органу, були складені та зареєстровані протягом дії воєнного часу в Україні, наявні підстави для застосування до спірних правовідносин саме п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, оскільки ця норма поліпшує становище позивача, збільшуючи строки реєстрації податкових накладних в порівнянні з п. 201.10 ст. 201 ПК України, та містить спеціальне застереження щодо його тимчасового застосування протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано.
Послався на рішення у справі N.K.M. v. Hungary (заява № 66529/11, п. 51), згідно з яким оподаткування зі зворотною дією у часі може застосовуватися в основному для усунення технічних недоліків закону, зокрема, коли така міра врешті решт виправдовується міркуваннями публічного інтересу. Отже, якщо Європейський суд з прав людини у питаннях оподаткування вважає допустимим, у певних виключних випадках, застосування зворотної дії закону у часі, то тим більше такий підхід є застосовним не тільки у разі пом`якшення або скасування прийнятими законами чи іншими нормативно-правовими актами відповідальності особи, але й допускається, за умови спеціального застереження в законі чи нормативно-правовому акті, також у випадках, коли ці закони чи акти спрямовані на поліпшення правового становища фізичних і юридичних осіб: сприяють здійсненню прав і свобод, звільняють від обов`язків, зокрема сплати податків чи знижують ставки останніх, встановлюють пільги щодо їх сплати. (Аналогічна правова позиція щодо ретроспективного застосування аналогічних норм податкового законодавства міститься у висновках Верховного Суду, викладених в постанові 16 березня 2023 року по справі № 380/12143/21.).
Неврахування судом того факту, що протягом дії воєнного стану в Україні в частині визначення граничних строків реєстрації податкових накладних / розрахунків коригувань діє, як норма ст. 201 ПК України, так і пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, просив застосувати пп. 4.1.4. п. 4.1. ст. 4 ПК України, який надає можливість прийняти рішення на користь платника податків.
Вважає, що судом не наведено мотивів незастосування до спірних правовідносин п. 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, а також не надано оцінку обставинам непереборної сили, наведеним в позові, які звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень.
Виходячи із загальних засад законодавства щодо справедливості, добросовісності та розумності, принципу співмірності та розумності судових витрат, враховуючи всі аспекти та складність справи, позивач просив стягнути з відповідача витрати на професійну правничу допомогу в сумі 8000,00 грн. (вісім тисяч гривень, 00 копійок). 
Відповідач, у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти задоволення її вимог, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне і обґрунтоване. Зауважив, що тимчасово, на період дії воєнного стану, абзацом вісімнадцятим пп. 69.2 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ Кодексу, з урахуванням змін, внесених Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022, визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених пп.112.8.9 п.112.8 ст. 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. 
Разом з цим, ТОВ «ХАРКІВСЬКА ОВОЧЕВА ФАБРИКА» заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, оформлену відповідно до вимог наказу Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження» (далі – Наказ № 225), до ГУ ДПС в Харківській області не подавало, а отже мало можливість  своєчасно виконувати податкові обов`язки у терміни, визначені Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.
Також вказав, що норма п. 52 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПК України щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій за порушення термінів нарахування, декларування та сплати податків і зборів на період дії карантину не застосовується з 27.05.2022 року на період дії воєнного стану.
Вважає, що визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ, тобто з 16 січня 2023 року (дати складання податкової накладної), та діють тимчасово протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано. Відтак, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання - з 16 січня 2023 року. При цьому, порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ, тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120.1.1 статті 120.1 Кодексу.
З огляду на викладене, наполягав на правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 02.06.2023 № 11409/20-40-04-16-03/44510263 на підставі акту камеральної перевірки ТОВ «ХОФ» від 26.04.2023 № 11409/20-40-04-16-03/445102633, яким встановлено порушення платником граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, визначених п. 201.10 ст. 201, пп. 69.1 п. 69 підрозд. 10, п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ Податкового кодексу України.
У надісланій відповіді на відзив позивач продублював висновки, викладені в позові та апеляційній скарзі.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що за результатами камеральної перевірки ТОВ «ХАРКІВСЬКА ОВОЧЕВА ФАБРИКА» щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних (далі - ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) складено акт від 26.04.2023 № 11409/20-40-04- 16-03/44510263, яким встановлено порушення платником граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, визначених п. 201.10 ст. 201, пп. 69.1 п. 69 підрозд. 10, п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VІ із змінами та доповненнями.
На підставі акту перевірки прийнято податкове повідомлення - рішення форми «Н» від 02.06.2023 за № 0/14603/0416 (застосовано штрафні санкції у розмірі 52 780, 11 грн за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН).
Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «ХОФ» не подавало до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, оформлену відповідно до вимог Наказу № 225, а відтак мало можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки у терміни, визначені ПУ України або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.
Також, за висновками суду штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України граничних строків реєстрації ГІН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року. При цьому, порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто застосовується до ПН/РК з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120.1.1 статті 120.1 Кодексу.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Колегією суддів встановлено, що спірні відносини виникли внаслідок застосування штрафних санкцій за здійснення позивачем фактичної реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, з порушенням граничних термінів, передбачених п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
За приписами п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
При цьому, згідно з абз. 4 п. 201.10 ст. 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За змістом абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Із аналізу викладених приписів ПК України можна дійти висновку, що продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні з дотриманням строків, встановлених абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України.
За своєю правовою природою норма, викладена в абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис), а отже має існувати норма, яка передбачає відповідальність за невиконання платником податку зобов`язання у вигляді обов`язку реєстрації податкової накладної.
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п. 201.10 ст. 201 ПК України.
Так, згідно із п. 120-1.1 ст. 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами а - г цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Системний аналіз викладених норм законодавства дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника прогресивної шкали штрафу в залежності від кількості днів порушення строку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, а також штрафу за відсутність реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування.
Водночас, колегія суддів зазначає, що Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023, зокрема підр. 2 розд. XX "Перехідні положення" ПК України доповнено п. 89 та п. 90 такого змісту:
"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".
Таким чином, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено граничний строк реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого п. 89 підр. 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Варто зазначити, що відповідно до Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022 у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України "Про правовий режим воєнного стану" введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб. В подальшому Указами Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» строк дії воєнного стану неодноразово продовжувався, зокрема Указом Президента України від 26 липня 2023 року № 451/2023 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» строк дії воєнного стану в Україні продовжено з 05 години 30 хвилин 18 серпня 2023 року строком на 90 діб.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що на дати реєстрації податкових накладних ТОВ «ХОФ» за період з червня 2022 року по лютий 2023 року, граничні терміни реєстрації в ЄРПН податкових накладних були встановлені п. 201.10 ст.201 ПК України, а розмір штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних - п. 120-1.1 ст. 120 ПК України.
Водночас, на момент проведення камеральної перевірки та винесення спірного податкового повідомлення-рішення від 02.06.2023 набрали чинності зміни, внесені Законом № 2876-ІХ до ПК України, зокрема, щодо доповнення підр. 2 розд. XX "Перехідні положення" ПК України пунктами 89 та 90, якими пом`якшено відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
Враховуючи, що спірні правовідносини охоплюються періодом дії воєнного стану в Україні який введено з 24.02.2022 та на час розгляду справи у суді апеляційної інстанції не припинено, при визначенні граничних строків реєстрації спірних податкових накладних, відповідач повинен був керуватися пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а не п. 201.10 ст. 201 ПК України, що мало місце у спірних правовідносинах.
Крім того, незрозумілою є дата, з якою ГУ ДПС в Харківській області пов`язує можливість застосування змін, внесених до ПК України Законом № 2876-ІХ, а саме 16.01.2023, оскільки вказаний закон набрав чинності 08.02.2023.
За таких обставин, висновки відповідача, з якими помилково погодився суд першої інстанції, щодо можливості застосування змін, внесених Законом № 2876-ІХ, лише до податкових накладних, з датою складення від 16.01.2023, є неприйнятними та такими, що ґрунтуються на хибному тлумаченні податковим органом норм законодавства.
Варто вказати, що згідно із п. 11 підр. 10 розд. XX "Іншу перехідні положення" ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
З огляду на вищенаведене, колегія суддів зауважує, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, штрафні санкції за наявності відповідних правопорушень мали визначатися у розмірах, встановлених п. 90 підр. 2 розд. XX "Перехідні положення" ПК України.
Разом з цим, як вбачається з акту перевірки від 26.04.2023, податкового повідомлення-рішення від 02.06.2023 та розрахунку штрафних санкцій до нього (додаток), штрафні санкції у розмірі 52434,12 грн за порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних (червень-жовтень 2022 року) в Єдиному реєстрі податкових накладних розраховані ГУ ДПС в Харківській області згідно з положеннями пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, що в свою чергу суперечить  приписам п. 11 підрозділу 10 розділу ХІХ "Перехідні положення" ПК України. 
А відтак, податкове повідомлення-рішення № 0/14603/0416 від 02.06.2023 в частині застосування штрафних санкцій на суму 52434,12 грн винесено ГУ ДПС в Харківській області не підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що визначені законодавством, а відтак є таким, що не відповідає критеріям, визначеним ст. 2 КАС України, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню,  а позовні вимоги в цій частині – задоволенню.
Водночас, за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних: № 2 від 31.01.2023, № 11 від 31.01.2023, № 6 від 20.01.2023, № 18 від 31.01.2023, № 9 від 27.01.2023, № 14 від 31.01.2023, № 13 від 21.01.2023, № 3 від 20.01.2023, № 12 від 31.01.2023, № 5 від 20.01.2023, № 8 від 31.01.2023, № 16 від 31.01.2023, № 7 від 31.01.2023, № 7 від 31.01.2023  – поданих на реєстрацію 20.0.2023 (кількість діб прострочення – 2, розмір штрафу – 2%), № 2 від 15.02.2023, № 1 від 15.02.2023 – подано на реєстрацію 14.03.2023 (кількість діб прострочення – 9, розмір штрафу – 2%), № 4 від 20.01.2023 – подано на реєстрацію 20.03.2023 (кількість діб прострочення – 30, розмір штрафу – 5%), № 20 від 28.02.2023 – подано на реєстрацію 20.03.2023 (кількість діб прострочення – 2, розмір штрафу – 2%) ГУ ДПС в Харківській області розраховано штрафні санкції та визначено терміни прострочення реєстрації податкових накладних з дотриманням вимог п. 89 та п. 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
З огляду на встановлені у справі обставини та з урахуванням норм права, які слід застосувати при вирішенні спірних правовідносин, податкове повідомлення-рішення № 0/14603/0416 від 02.06.2023 в частині застосування штрафних санкцій на суму 283 грн 99 коп. є правомірним та таким, що відповідає вищенаведеним нормам права, що зумовлює відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині.
Посилання податкового органу на неподання позивачем заяви та документів (копії документів), інформації про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, оформленої відповідно до вимог наказу № 225, до ГУ ДПС у Харківській області, з яким помилково погодився суд першої інстанції, на переконання колегії суддів жодним чином не спростовує необхідність застосування під час дії воєнного стану положень пунктів 89 та 90 підрозд.2 розділу ХХ «Прикінцеві та перехідні положення» ПК України.
Крім того, за змістом пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України передбачено звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у разі доведення платником неможливості виконання податкового обов`язку у порядку, встановленому Наказом № 225. В той час, як у даній справі позивач не звільнений від обов`язку дотримання граничних строків реєстрації податкових накладних. Спірним є визначення тривалості таких строків та відповідно розмір штрафу за їх порушення.
Суд апеляційної інстанції наголошує, що невчинення платником дій, спрямованих на доведення факту неможливості виконання обов`язків, визначених у пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, жодним чином не звільняє податковий орган від обов`язку щодо правильного застосування норм законодавства з метою кваліфікації податкових правопорушень.
З приводу наданих позивачем доказів, на підтвердження існування обставин непереборної сили, що відповідно до п.п. 112.8.9 п. 112.8 ст. 112 ПК України звільняє від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, колегія суддів зазначає, що вказані обставини мають бути досліджені в порядку підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу Перехідні положення ПК України та Наказу № 225.
Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Згідно з підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).
З наведеного слідує, що застосування відповідальності та строків виконання податкових зобов`язань ставиться у залежність від можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема, щодо дотримання граничних строків подання на реєстрацію податкових накладних.
За таких обставин, твердження позивача про наявність підстав для звільнення від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень з огляду на лист Торгово-промислової палати України № 2024/02.0-7.1 від 28.02.2022 є такими, що не звільняють ТОВ «ХОФ» від вказаного податкового обов`язку.
Крім того, оскільки всі спірні податкові накладні були складені після 27.05.2022, висновки суду про неможливість застосування  положень п. 52 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПК України, з огляду на дію воєнного стану під час якого мораторій на застосування штрафних санкцій не застосовується з 27.05.2022, є недоречним.
Суд апеляційної інстанції під час розгляду даної справи враховує висновок Великої Палати Верховного Суду, яка неодноразово звертала увагу судів, що відповідно до принципу jura novit curia (суд знає закони) неправильна юридична кваліфікація сторонами спірних правовідносин не звільняє суд від обов`язку застосувати для вирішення спору належні приписи юридичних норм. Такі висновки сформульовані у постановах Великої Палати Верховного Суду від 04.09.2019 у справі № 265/6582/16-ц, від 12.06.2019 у справі № 487/10128/14-ц, від 11.09.2019 у справі № 487/10132/14-ц.
Цей принцип означає, що суд може самостійно, безвідносно до посилань сторін, обирати і застосовувати норми права до фактичних обставин спору. Саме таке тлумачення принципуnovit curia (суд знає закони) наведено у постанові Верховного Суду від 10.01.2023 у справі № 600/2019/21-а.
Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Як зазначено в п.58 рішення Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно з частиною 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Беручи до уваги, що суд першої інстанції під час вирішення спірних правовідносин невірно застосував норми матеріального права та дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.09.2023 у справі № 520/20205/23 підлягає скасуванню з прийняттям постанови про часткове задоволення позову.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно з частиною 6 статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Матеріалами справи підтверджено, що згідно з платіжними інструкціями № 204 від 24.07.2023 (а.с.19) та від № 226 від 25.09.2023 позивачем сплачено судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 2684,00 грн та за подання апеляційної скарги по справі № 520/20205/23 в розмірі 4026,00 грн.
Документального підтвердження понесення позивачем витрат на правову допомогу ТОВ «ХОФ» до матеріалів справи не надано, у зв`язку з чим у колегії суддів відсутні підстави для здійснення їх розподілу.
Оскільки при сплаті позивачем судового збору його розмір не залежав від розміру штрафних санкцій, нарахованих спірним податковим повідомленням-рішенням (сплачено за одну майнову вимогу), стягненню з відповідача на користь позивача вся сума судового збору, незалежно від часткового задоволення позовних вимог.
Отже, відповідно до частини 6 статті 139 КАС України, стягненню на користь позивача підлягають судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у загальному розмірі 6710,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Харківській області.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ХАРКІВСЬКА ОВОЧЕВА ФАБРИКА" - задовольнити частково.
Рішення  Харківського окружного адміністративного суду від 21.09.2023 по справі № 520/20205/23 - скасувати. 
Прийняти постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «ХАРКІВСЬКА ОВОЧЕВА ФАБРИКА» до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення – задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 0/14603/0416 від 02.06.2023 року в частині нарахування штрафних санкцій на суму 52434,12 грн.
В іншій частині позовних вимог – відмовити.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Харківська овочева фабрика» (61031, Харківська область, місто Харків, вулиця Драгомирівська, будинок 10; код ЄДРПОУ 44510263) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (61057, Харківська обл., місто Харків, вул. Пушкінська, будинок 46, код ЄДРПОУ 43983495), судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у загальному розмірі 6710,00 (шість тисяч сімсот десять) грн.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	О.А. Спаскін    С.П. Жигилій