ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 листопада 2023 року	Львів	Справа № 300/2606/23 пров. № А/857/14122/23	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Матковської З.М.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28.06.2023 року (рішення ухвалене у м. Івано-Франківську судом у складі головуючого судді Боброва Ю.О.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.04.2023 №002513/0901 та від 30.03.2023 №002236/0706,-

                                                ВСТАНОВИЛА:

У березні 2023 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.04.2023 №002513/0901 та від 30.03.2023 №002236/0706.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення  ґрунтуються на безпідставних та протиправних висновках фактичної перевірки, зазначених в акті фактичної перевірки від 16.03.2023 №122/09-19-09-01/ НОМЕР_1 , відповідно до якого позивачем нібито допущені порушення вимог ст.ст. 11, 15-3 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (зі змінами та доповненнями), п.п. 2, 11 ст. 3 Закону України від  06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами та доповненнями), ст. 226 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями). Зокрема, відповідно до вказаного акта перевірки, позивач допустив наступні порушення: у період з жовтня по листопад 2021 року здійснював торгівлю алкогольними напоями без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме – з марками акцизного податку, у яких дублюються серія і номер у фіскальних чеках РРО на суму 316,00 грн.; всупереч наказу Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04.04.2022 №12 "Про встановлення обмежень щодо торгівлі алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі, на території Івано-Франківської області" реалізовував алкогольні напої в заборонений час; проводив розрахункові операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) при реалізації підакцизної групи товарів (тютюнових виробів); при здійсненні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів видавав розрахункові документи невстановленої форми, у яких не були вказані серія і номер марок акцизного податку. Просив позов задоволити.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28.06.2023 року адміністративний позов задоволено.
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДПС в Івано-Франківській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_2 (РНОКПП – НОМЕР_1 ) 28.02.2008 зареєстрований як фізична особа-підприємець відповідно до Свідоцтва про державну реєстрацію серії В03 №254313 (а.с.7).
Посадовими особами відповідача 16.03.2023 на підставі наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 15.03.2023 за №452-п, направлень на проведення перевірки від 15.03.2023 №№ 754 та 755, проведено фактичну перевірку господарської одиниці – магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", розташованого по АДРЕСА_1 , в якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_2 , за результатами якої складено акт від 16.03.2023 за №122/09-19-09-01/ НОМЕР_1 .
Згідно вказаного акта фактичної перевірки у позивача встановлено наступні порушення: ст.ст. 11, 15-3 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (зі змінами та доповненнями); наказу Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04.04.2022 №12 "Про встановлення обмежень щодо торгівлі алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі, на території Івано-Франківської області"; п.п. 2, 11 ст. 3 Закону України від  06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами та доповненнями); ст. 226 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями).
Відповідно до акта перевірки ФОП ОСОБА_2 : здійснював торгівлю у період з 04.10.2021 по 15.11.2021 алкогольними напоями без марок акцизного податку встановленого взірця, а саме: з марками акцизного податку, у яких дублюються серія і номер у фіскальних чеках РРО ("АА ОС 7107156"), 10 випадків, на загальну суму 316,00 грн.; реалізовував алкогольні напої в заборонений час – 20.04.2023 о 18:04:20 год. та 22.04.2023 о 16:53:52 год.; згідно контрольних стрічок РРО з ФН 3000796027 03.03.2023 та 05.03.2023 реалізував тютюнові вироби – сигарети з фільтром, з вказаним кодом УКТ ЗЕД "24022090" (8 знаків) та 05.03.2023 – без вказаного коду УКТ ЗЕД, при цьому, код УКТ ЗЕД на вказаний товар повинен містини 10 знаків – "2402209020"; при здійсненні торгівлі алкогольними напоями видавав розрахункові документи РРО з ФН 3000796027 невстановленого зразка – без вказаних серії та номера марок акцизного податку на повну суму проведених операцій, всього на 3021,00 грн.   
На підставі акта фактичної перевірки від 16.03.2023 №122/09-19-09-01/3286305078 ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняті податкові-повідомлення рішення: від 05.04.2023 за №002513/0901, згідно якого до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 23800,00 грн.; від 30.03.2023 за №002236/0706, згідно якого до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 9557,50 грн.
Пунктом 61.1 ст. 61 ПК України визначено, що податковий контроль – це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п.п. 19-1.1.16 п. 19-1.1 ст. 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Згідно п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Пунктом 80.1 ст. 80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Пунктом 81.1 ст. 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Апеляційним судом встановлено, що фактична перевірка позивача проведена на підставі наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 15.03.2023 за №452-п та направлень на проведення перевірки від 15.03.2023 №№ 754 та 755.
Згідно п. 1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом 5 ст. 76 ПК України встановлено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Згідно наявної в матеріалах справи та дослідженої судом належним чином завіреної копії акта перевірки від 16.03.2023 за №122/09-19-09-01/3286305078 вказано перелік виявлених порушень законодавства, їх зміст та нормативне регулювання.
До початку проведення фактичної перевірки магазину "Гостинець", працівниками ГУ ДПС у Івано-Франківській області пред`явлено працівниці позивача ОСОБА_3 службові посвідчення та направлення на перевірку, що підтверджується її підписами у відповідній графі направлень. 
Перевірка проведена 16.03.2023 з 13:06 год. до 14;57 год. в її присутності. По завершенню перевірки вона  ознайомилася з актом перевірки та отримала його копію, про що свідчить підпис у відповідній графі акта.
Наказ ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 15.03.2023 за №452-п про проведення фактичної перевірки позивача виданий у відповідності до вказаних вище норм податкового законодавства, в межах повноважень контролюючого органу та у спосіб визначений законом. Разом з тим, слід зазначити, що за його змістом працівникам податкового органу наказано провести саме фактичну перевірку ФОП ОСОБА_2 за місцем провадження ним господарської діяльності.
Аналізуючи положення ст. 75, 80 ПК України суд дійшов висновку, що змістом (особливістю) фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки), це кореспондується із правом податкового органу прийти на перевірку без попередження у будь-яку годину доби, згідно робочого графіка суб`єкта господарювання.
Перевірка даних за минулі періоди господарської діяльності платника податків  носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій чи прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
На момент проведення фактичної перевірки позивача посадовими особами контролюючого органу не було встановлено будь-яких порушень податкового чи іншого законодавства.
Контролюючим органом в акті перевірки ФОП ОСОБА_2 вказано інформацію про порушення законодавства суб`єктом господарювання у минулі періоди, яка отримана з аналізу даних системи контролю за обігом алкогольних напоїв (Е-акциз) ІТС "Єдине вікно податкової звітності" в частині співставлення виданих виробникам та імпортерам марок акцизного податку, у ході якого встановлено реалізацію алкогольних напоїв з маркою акцизного податку "АА ОС 7107156", яка неодноразово дублювалася. Однак, даних про проведення перевірки у постачальника алкогольної продукції представником відповідача суду не подано.      
У податкового органу відсутні повноваження щодо дослідження розрахункових операцій ФОП ОСОБА_2 за 2021-2022 роки у межах фактичної перевірки позивача, проведеної 16.03.2023. Такі дії можуть вчинятись лише при проведенні документальної перевірки. 
У разі недотримання вимог закону щодо процедури проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави для прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки. Порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
У постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Аналогічна правова позиція відображена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа 
№ 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа № 807/242/14).
Щодо виявлених порушень при реалізації позивачем алкогольних напоїв і тютюнових виробів, за наслідками, яких прийняті  оскаржувані податкові повідомлення-рішення, суд зазначає наступне.
Підставою для їх прийняття слугував вказаний у акті від 16.03.2023  за №122/09-19-09-01/3286305078 висновок перевірки щодо порушення позивачем ст.ст. 11, 15-3 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (зі змінами та доповненнями); п.п. 2, 11 ст. 3 Закону України від  06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами та доповненнями); ст. 226 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями).
Відповідно до абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Згідно п.п. 14.1.107 та 14.1.109 п. 14.1 ст. 14 ПК України марка акцизного податку – це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів – це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Згідно з п. 226.9 ст. 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Відповідно до пункту 27 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 за №1251 у разі виявлення продавцем марок невідповідності їх вимогам законодавства чи явних ознак підроблення такі марки повертаються підприємству-виробнику для проведення експертизи, про що покупцеві марок видається довідка. Після одержання висновку експертизи складається акт, на підставі якого зазначені марки підлягають знищенню підприємством-виробником, а у разі визнання марок фальшивими чи підробленими – надсилаються до відповідних правоохоронних органів.
Склад виявленого під час перевірки правопорушення утворює факт зберігання, транспортування чи реалізацію алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Пунктом 5 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 за №1251 передбачено, що марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі - QR-код) та лінійний штрих-код (далі – штрих-код).
Серед іншого, на кожну марку наносяться такі реквізити: слова "Україна", "Марка акцизного податку", "Тютюнові вироби" (для тютюнових виробів); позначення виду марки, що складається із слів та літер: "алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)" – "АВ ЛГП"; "алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)" – "АВ ВП"; "алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)" – "АІ ЛГП"; "алкоголь імпортний (виноробна продукція)" – "АІ ВП".
В ході проведення фактичної перевірки, згідно контрольної стрічки РРО з ФН 3000796027 встановлено: у період з 04.10.2021 по 15.11.2021 позивачем реалізовано 10 (десть) пляшок горілки "Княгинин оригінальна" різної ємності на загальну суму 316,00 грн., без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме реалізовано алкогольні напої з однаковими марками акцизного податку номери і серії яких дублюються у фіскальних чеках РРО – "АА ОС 710756". Крім того, як вказано в акті перевірки, позивач реалізував алкогольні напої в заборонений час – 20.04.2023 о 18:04:20 год. та 22.04.2023 о 16:53:52 год.; 03.03.2023 та 05.03.2023 реалізував тютюнові вироби – сигарети з фільтром, з вказаним кодом УКТ ЗЕД 24022090 (8 знаків) та 05.03.2023 – без вказаного коду УКТ ЗЕД, при цьому, код УКТ ЗЕД на вказаний товар повинен містини 10 знаків - 2402209020; при здійсненні торгівлі алкогольними напоями видавав розрахункові документи РРО невстановленого зразка – без вказаних серії та номера марок акцизного податку на повну суму проведених операцій, всього на 3021,00 грн. За результатами чого, відповідно до оскаржуваних податкових повідомлень-рішень до позивача застосовані штрафні санкції.
Згідно п.п. 4 п. 3 Розділу II. Прикінцеві положення Закону України від 30.11.2021 №1914-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень" п.11 ст. 3 Закону України   "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" викладено в такій редакції: "11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з   УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку   (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;".
Закон від 30.11.2021 №1914-IX набирав чинності з 1 січня 2022 року. Тобто, покладання обов`язку (відповідно до ст. 3 Закону України від  06.07.1995 №265/95-ВР) на суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зазначати код товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД – слід застосовувати саме з 01.01.2022.
Відповідно до статті 12 Закону України від  06.07.1995 №265/95-ВР на території України у сферах, визначених цим Законом, дозволяється реалізовувати та застосовувати лише ті реєстратори розрахункових операцій вітчизняного та іноземного виробництва, які включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, конструкція і програмне забезпечення яких відповідають конструкторсько-технологічній та програмній документації виробника.
Не підлягають виключенню з Державного реєстру моделі реєстраторів розрахункових операцій, що раніше пройшли первинну реєстрацію та використовуються суб`єктом господарювання, до закінчення строку їх служби (строку, протягом якого виробник (постачальник) гарантує працездатність таких реєстраторів, у тому числі комплектувальних виробів та їх складових частин, збереження інформації у фіскальній пам`яті, за умови дотримання користувачем вимог експлуатаційних документів). Строк між первинною реєстрацією реєстраторів розрахункових операцій та датою їх виключення з Державного реєстру не може становити менше семи років. У разі зміни законодавчих вимог до використання реєстратора розрахункових операцій виробник (постачальник) зобов`язаний, за наявності технічних можливостей, здійснити доопрацювання реєстратора розрахункових операцій.
Посилання відповідача про те, що у суб`єктів господарювання з 01.10.2021 виник обов`язок зазначати у фіскальному чеку цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої – є безпідставним.
Необхідною передумовою застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій є наявність необхідних доказів на підтвердження порушення таким суб`єктом вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, у тому числі і докази на підтвердження маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.
Апеляційний суд звертає увагу, що відповідачем не надано належних та достовірних у розумінні статей 73 та 75 КАС України доказів виявлення саме під час проведення 16.03.2023 фактичної перевірки та в магазині позивача фактів продажу вказаних вище алкогольних напоїв та тютюнових виробів без марок акцизного податку, видачі розрахункових документів РРО, оформлених з порушеннями чи невстановленого взірця.
В акті фактичної перевірки від 16.03.2023 за №122/09-19-09-01/3286305078 не вказано достатньої інформації, яка дозволяє встановити факт порушення позивачем правил реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів з огляду на відсутність будь-якої деталізації виявленого порушення, повних реквізитів продукції.
Зокрема, в акті перевірки не вказано номер партії та дату виробництва горілки, які в обов`язковому порядку зазначаються на кожній пляшці алкогольного напою.
Колегія суддів вважає, що складання посадовими особами контролюючого органу акта фактичної перевірки із відображенням у ньому лише твердження щодо невідповідності марки акцизного податку є недостатнім і повинно здійснюватися шляхом повного фіксування та збирання всіх необхідних доказів на підтвердження таких обставин, у тому числі шляхом фіксування місця правопорушення (здійснення господарської діяльності) фото- або відео-засобами, детального опису порушення та ідентифікуючих даних підакцизних товарів.
Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постанові від 12.03.2019 у справі №810/2728/15.
Разом з тим, апеляційний суд наголошує, що відповідачем не надано до суду засвідчених належним чином копій чеків, на підставі яких зроблено висновок щодо виявлених порушень. У ході проведення фактичної перевірки контролюючий орган не досліджував такі чеки чи його дублікати або інші розрахункові документи за період перевірки, а отже ним не встановлено саме у ході проведення цієї фактичної перевірки даних щодо порушень при реалізації позивачем алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.
Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-

                                                  ПОСТАНОВИЛА:          

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28.06.2023 року у справі №300/2606/23 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	З. М. Матковська