П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

13 грудня 2023 р.	м. Одеса	Справа № 420/8820/23	

Перша інстанція: суддя Дубровна В.А.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача – Турецької І. О.,
суддів – Градовського Ю. М., Шеметенко Л. П.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2023 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РСК ПАРУС» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

21 квітня 2023 року адвокат Таштанова Олена Гергіївна, діючи в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «РСК ПАРУС» (далі – ТОВ «РСК ПАРУС»), звернулась до суду першої інстанції з позовом в якому просила:
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС в Одеській області (далі – ГУ ДПС в Одеській області) від 11.04.2023 №13078 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості;
-          визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС в Одеській області від 04.04.2023 № 8563811/41149945 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3;
-          зобов`язати ГУ ДПС в Одеській області виключити ТОВ «РСК ПАРУС» з переліку платників податку, що відповідають Критеріям ризиковості платника податку;
-          зобов`язати Державну податкову службу України (далі – ДПС України) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 днем її фактичного подання.

Обґрунтовуючи вимоги адвокат зазначила, що рішення про відповідність ТОВ «РСК ПАРУС» критеріям ризиковості платника податку не відповідає критеріям обгрунтованості та вмотивованості акту індивідальної дії.
За ствердженням адвоката, платник податків подав повідомлення про подання інформації та копій документів щодо його невідповідності критеріям ризиковості, проте, незважаючи на вказане, контролюючий орган прийняв спірне рішення про відповідність ТОВ «РСК ПАРУС» критеріям ризиковості платника податку.
Адвокат звертає увагу, що позаяк  форма оскаржуваного рішення передбачає, що в ньому зазначається   документи, які ненадані платником податків, для підтвердження критеріїв ризиковості, контролюючий орган таким документом визначив «розрахунковий документ», проте не вказав, який саме, що поставило платника податків у стан правової невизначеності, адже усі розрахункові документи надавалися.

Обґрунтовуючи протиправність прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної адвокат указує, що з цього рішення вбачається надання платником податків  копій документів, які не відповідають вимогам законодавства. Проте, які саме порушення і в яких документах,  контролюючий орган не зазначив.
Адвокат наголошує, що нею  була здійснена спроба з`ясувати, які саме порушення і в яких документах стали підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, однак відповідь на свій запит вона не отримала.
Також, на її думку, в рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної не вказано конкретного переліку документів, які не були надані, проте були б достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2023 року, ухваленого за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, позов ТОВ «РСК ПАРУС» задоволено.
Суд визнав протиправним та скасував рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 13078 від 11.04.2023 про відповідність ТОВ «РСК ПАРУС» критеріям ризиковості платника податку.
Визнав протиправним та скасував рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.04.2023 № 8563811/41149945 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 10.03.2023.
Зобов`язав ДПС України зареєструвати податкову накладну від 10.03.2023 № 3 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її фактичного подання.
Зобов`язав ГУ ДПС в Одеській області виключити ТОВ «РСК ПАРУС» з переліку платників податку, що відповідають Критеріям ризиковості платника податку.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з такого.
По-перше, на думку суду,  ані рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості, ані витяг з протоколу засідання комісії ГУ ДПС в Одеській області не містять жодної конкретизації щодо переліку первинних документів, які не були надані позивачем для позитивного прийняття рішення, що не відповідає вимогам Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, в частині обов`язку обрати з переліку документи, не надані платником податку, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості.
Суд першої інстанції вважав, що ГУ ДПС в Одеській області не доведено підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку з відповідними наслідками, у вигляді внесення до переліку ризикових суб`єктів господарювання, що є підставою для визнання протиправним та скасування спірного рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області про відповідність ТОВ «РСК ПАРУС» критеріям ризиковості платника податку.
Також суд першої інстанції указав, що належним і повним способом захисту порушених прав позивача є зобов`язання ГУ ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

З приводу прийняття ГУ ДПС в Одеській області рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, суд першої інстанції вважав, що воно не відповідає встановленим вимогам щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії, що призводить до його протиправності.
На думку суду першої інстанції, контролюючий орган не обґрунтував, які документи надані платником податків складені з порушенням законодавства та які саме порушення були виявлені у поданих документах.
Далі, суд першої інстанції вказав, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений та є належним способом захисту порушеного права.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, покликаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову в повному обсязі.
Обґрунтування доводів апеляційної скарги складається з такого.
По-перше, контролюючий орган наполягає на тому, що за результатами проведеного аналізу діяльності ТОВ «РСК ПАРУС» встановлена податкова інформація щодо придбання, останнім, товару за період з 20.12.2021 по 05.03.2023 від суб`єктів господарювання щодо яких прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості.
Такими суб`єктами є:
-          ТОВ «МЕДТОРГ СЕРВІС» (42779201) – внесено до переліку ризикових 23.01.2023;
-          ТОВ «ЦЕНТР ОПТИМАЛЬНИХ БУДІВЕЛЬНИХ РІШЕНЬ» (43004443) – внесено до переліку ризикових 03.06.2022;
-          ТОВ «ДНЕПРСТРОЙ ТРЕЙД» (43502618) – внесено до переліку ризикових 25.08.2022.

По-друге, скаржник звертає увагу, що у спірному рішенні про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості від 11.04.2023 зазначено коди податкової інформації щодо ТОВ «РСК ПАРУС»:
« 03» - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
« 07» - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
« 13» - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

По-третє, представник ГУ ДПС в Одеській області просить звернути увагу на позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 20.05.2021 у справі №826/16627/18, щодо важливості дотримання принципу «належної обачності», який передбачає відповідальність платника податку за переддоговірну перевірку свого контрагента.

По-четверте, скаржник вважає, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, прийнято виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв.
По-п`яте, скаржник зазначає про те, що надані позивачем платіжні доручення не містять усіх обов`язкових реквізитів.
По-шосте, представник ГУ ДПС в Одеській області вважає, що вимога про зобов`язання зареєструвати податкову накладну є передчасною, оскільки належним способом захисту порушеного права є зобов`язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.

Адвокат Таштанова О. Г., діючи в інтересах ТОВ «РСК ПАРУС», скориставшись правом подання відзиву на апеляцію, вважає її необґрунтованою та просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Мотиви відзиву відображають позицію суду першої інстанції.

У зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа, відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України, розглянута в порядку письмового провадження.

Фактичні обставини справи.

ТОВ «РСК ПАРУС» зареєстровано як юридична особа 13.02.2017, основним видом діяльності за кодом КВЕД 81.10. є «Комплексне обслуговування об`єктів».
01.04.2022 між ТОВ «РСК ПАРУС» (Підрядник) та ТОВ «УК «ЧОРНОМОРСЬКИЙ» (Замовник) було укладено договір підряду № 01/04/2022, за умовами якого Замовник доручає, а Підрядник приймає на себе зобов`язання щодо надання послуг по вивозу відходів з території, підвідомчої Замовнику, на якій розташовані житлові будинки, а Замовник зобов`язаний сплатити вартість послуг відповідно до умов цього Договору (пункт 1.1.). Послуги надаються на підставі замовлення.
Кожне замовлення вважається виконаним після підписання акта надання послуг вповноваженими представниками Замовника (пункт 1.3.) Послуги надаються Підрядником особисто або за допомогою залучених ним третіх осіб та/або субпідрядників (пункт 1.4.).
Оплата послуг здійснюється Замовником за фактично надані послуги, згідно акту наданих послуг, підписаного Підрядником та Замовником. 
Акт наданих послуг повинен бути підписаний протягом 3-х днів з моменту надання послуг. Замовник зобов`язаний здійснити оплату за надані послуги протягом 30-ти робочих днів з моменту надання послуг (пункт 4.1.) (а.с. 51-52).
У зв`язку з виконанням послуг, за умовами даного договору, між ТОВ «РСК ПАРУС» (Підрядник) та ТОВ «УК «ЧОРНОМОРСЬКИЙ» ( Замовник) був підписаний акт виконаних робіт № 3/2023 від 10.03.2023 за вивіз твердих побутових відходів (далі – ТПВ) на загальну суму 166  766,70 грн., у т.ч. ПДВ (т.1 а.с.31).
10.03.2023 ТОВ «РСК ПАРУС» за правилами «першої події» (дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку) склало податкову накладну № 3 на суму 166 766,70 грн., у т.ч. з ПДВ (т.1 а.с.104).
16.03.2023 Комісією ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації, у процесі поточної діяльності, прийнято рішення № 10082 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податк.
За вказаним рішенням,  ТОВ «РСК ПАРУС», визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку. 
Підстава – «пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку», за кодами податкової інформації.
« 03» - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
« 07» - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
« 13» - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості, наведена у табличному варіанті: за типом операції придбання/постачання, періодом здійснення господарської операції, кодом згідно з УКТЗЕД операції, визначеної, як ризикова, кодом згідно з ДКПП операції, визначеної як ризикова, умовним кодом товару операції, визначеної як ризикова, податковим номером платника податку, задіяного в ризиковій операції (т.1 а.с.176 зворотній бік, 177).
27.03.2023 за результатами обробки, згаданої вище, податкової накладної ТОВ «РСК ПАРУС» отримало від ДПС України квитанцію, згідно якої за приписами  пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена.
Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту  8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (т.1 а.с.200 зворотній бік).
29.03.2023 ТОВ «РСК ПАРУС» подало до ГУ ДПС в Одеській області, в електронній формі, повідомлення № 33 про подання пояснень, письмові пояснення та копії первинних документів до вищезазначеної податкової накладної, реєстрація якої зупинено, всього 10 додатків, зокрема,
-          інформація щодо невідповідності податкової накладної критеріям ризиковості (т.1 а.с. 53);
-          договір підряду між Замовником (ТОВ «УК «ЧОРНОМОРСЬКИЙ») та Підрядником (ТОВ «РСК ПАРУС»);
-          договір субпідряду між Підрядником (ТОВ «РСК ПАРУС») та Субпідрядником (ПП «КЕРАМІК»);
-          акти виконаних робіт на підставі договору підряду;
-          акти виконаних робіт згідно договору субпідряду;
-          платіжні доручення (оплата згідно договору підряду);
-          платіжні доручення (оплата згідно договору субпідряду);
-          платіжні доручення на оплату субпідрядника;
-          платіжні доручення згідно договору про відступлення права вимоги;
-          повідомлення про відступлення права вимоги на суму 166  766,70 грн (сума, що підлягає оплаті згідно акту №3/2023 виконаних робіт по договору підряду);
-          рахунок на оплату згідно договору про відступлення права вимоги на суму 166 766 грн. 70 коп. (сума, що підлягає оплаті згідно акту №3/2023 виконаних робіт по договору підряду);
-          платіжне доручення про сплату Замовником 166766 грн. 70 коп. (сума, що підлягає оплаті згідно акту №3/2023 виконаних робіт по договору підряду).
04.04.2023 за результатами розгляду зазначених документів, Комісією регіонального рівня прийнято рішення № 8563811/41149945 про відмову в реєстрації податкової накладної від 10.03.2023 №3, у зв`язку з наданням платником податків документів, складених з порушенням законодавства (т.1 а.с.19-20).

05.04.2023 ТОВ «РСК ПАРУС» подало до ГУ ДПС в Одеській області повідомлення № 1 про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку на рішення Комісії № 10082 від 16.03.2023, у кількості 8 документів, (т.1 а.с.177 зворотній бік), зокрема:
-          інформація щодо невідповідності товариства критеріям ризиковості;
-          договір підряду між Замовником (ТОВ «УК «ЧОРНОМОРСЬКИЙ») та Підрядником (ТОВ «РСК ПАРУС»);
-          договір субпідряду між Підрядником (ТОВ «РСК ПАРУС») та Субпідрядником (ПП «КЕРАМІК»);
-          акти виконаних робіт на підставі договору підряду;
-          акти виконаних робіт згідно договору субпідряду;
-          виписка по рахунку ТОВ «РСК ПАРУС» - ТОВ «УК «ЧОРНОМОРСЬКИЙ»
-          платіжні доручення на оплату субпідрядника;
-          платіжні доручення згідно договору про відступлення права вимоги. (т.1 а.с.191).

11.04.2023, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, Комісією регіонального рівня прийнято рішення № 13078 про відповідність ТОВ «РСК ПАРУС» критеріям ризиковості на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. В рішенні залишилася незмінною інформацію щодо кодів податкової інформації та інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості у табличному варіанті, яка була зазначена у рішенні Комісії регіонального рівня № 10082 від 16.03.2023 (т.1 а.с.197).

11.04.2023 позивачем було оскаржено вказане рішення Комісії регіонального рівня до ДПС України (т.1 а.с.128-140).
18.04.2023 рішенням Комісії центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування в ЄРПН № 36081/41149945/2, за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування в ЄРПН, скаргу ТОВ «РСК ПАРУС» залишено без задоволення та оскаржуване рішення– без змін.
Підстава ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (т.1 а.с.109).

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для її задоволення, з огляду на таке.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку, на дату виникнення податкових зобов`язань, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У відповідності із підпунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно із пунктом 201.7 статі 201 Податкового кодексу України накладна складається на кожне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок, попередня оплата (аванс).
Згідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Якщо протягом операції не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Такий Порядок був затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246).
Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно із пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України  (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Приписами пункту 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.
Відповідно до п.2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків – сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Згідно пунктів 4, 5, 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пункт 10 Порядку №1165 передбачає, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Згідно Додатку 1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
Відповідно до пункту 8 цих Критеріїв у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань та функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Податкового Кодексу України.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), в тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 12 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію або відмову в податкової накладної /розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, наслідком прийняття відповідачем спірного рішення та внесення платника податку до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є зупинення в автоматичному порядку реєстрації всіх без виключення поданих позивачем податкових накладних/розрахунків коригування. Такі наслідки носять для позивача виключно негативний характер з огляду на те, що строк реєстрації кожної податкової накладної значно збільшується, а на позивача покладається додатковий обов`язок щодо надання пояснень та документів, при цьому, остаточне рішення про реєстрацію податкової накладної чи про відмову в реєстрації буде прийнято лише після надання таких пояснень та документів.
Негативні наслідки від необґрунтованого прийняття такого рішення є також у тому, що контрагенти позивача не мають можливості сформувати податковий кредит за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин між позивачем та його контрагентами.

Досліджуючи питання правомірності прийняття спірного рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості, колегія суддів установила, що таке рішення прийнято з підстав відповідності платника податку критеріям ризиковості, а саме пункт 8 – у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

У доводах апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області, на підтвердження законності прийняття оскаржуваних рішень, указує, що ТОВ «РСК ПАРУС» придбавало товарів за період з 20.12.2021 по 05.03.2023 від суб`єктів господарювання щодо яких прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості. Такими суб`єктами господарювання є: ТОВ «МЕДТОРГ СЕРВІС» (42779201) – внесено до переліку ризикових 23.01.2023; ТОВ «ЦЕНТР ОПТИМАЛЬНИХ БУДІВЕЛЬНИХ РІШЕНЬ» (43004443) – внесено до переліку ризикових 03.06.2022; ТОВ «ДНЕПРСТРОЙ ТРЕЙД» (43502618) – внесено до переліку ризикових 25.08.2022.
Суд апеляційної інстанції оцінюючи даний довід виходить, зокрема,  з такого.
Так, в рішенні про відповідність ТОВ «РСК ПАРУС» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість контролюючий орган указав лише податкові номери платників податків, що задіяні в ризикових операціях. 
Водночас, не вказав, які саме операції  вважає ризиковими та на якій підставі. 
На думку суду апеляційної інстанції, таке рішення контролюючого органу  поставило позивача у стан правової невизначеності щодо підстав визнання його ризиковим та щодо документів, які необхідно подати на спростування таких висновків.
При цьому, колегія суддів вважає, що, при розгляді питання включення платника податку до переліку ризикових платників, контролюючий орган не може здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. 
Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
При цьому, ні оскаржуване рішення, ні протокол засідання Комісії не містить встановлених обставин, які б свідчили про невиконання позивачем чи його контрагентами договірних зобов`язань за господарськими операціями або встановлення обставин, які б свідчили про неправдивість чи ризиковість господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Верховний Суд у постанові від 02 квітня 2019 року (справа №822/1878/18) дійшов висновку, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Також у постановах від 04 грудня 2018 року (справа №821/1173/17) та від 09 липня 2019 року (справа №140/2093/18) Верховний Суд указував, що відсутність в оскаржуваних рішеннях мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності за виключенням того, що акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності.
Верховний Суд в постанові від 05 січня 2021 року по справі №640/11321/20 зазначив, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Однак, у межах даної справи, суб`єкт владних повноважень такого обов`язку не виконав.

До того ж, слід указати, що віднесення контрагентів позивача до переліку ризикових платників податків не може свідчити про нереальність укладених угод.
Так, Верховний Суд в постановах від 20.03.2018 (справа №804/939/16) та від 02.04.2020 (справа №160/93/19) сформував правовий висновок, який полягає у тому, що податкова інформація, наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Отже, суд апеляційної інстанції вважає, що сам факт проведення позивачем господарських операцій із контрагентами щодо яких існує рішення податкового органу про відповідність такого контрагента критеріям ризиковості, не є підставою для віднесення таких операцій до ризикових, у розумінні вимог Порядку №1165 та відповідно не є підставою для віднесення позивача до платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Наступним доводом апеляції  є наявність у спірному рішенні кодів податкової інформації про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості. 
Так, « 03» - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності.

Водночас, колегія суддів констатує, що заявляючи про наведене,  контролюючий орган не наводить, яка саме звітність була подана позивачем, що свідчить про зазначені вище обставини.
При цьому, повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма № 20-ОПП, було подано позивачем 11.04.2023, що підтверджується квитанцією про прийняття контролюючим органом.
Також, позивач стверджує, що послуги транспортування, послуги оренди місць зберігання товарно- матеріальних цінностей, послуги оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів не використовуються під час здійснення ним господарської діяльності.
Наступний код це « 07» - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції).
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податковим органом не надано доказів того, за якими критеріями та на підставі якої податкової або іншої інформації ,контролюючий орган встановив недостатню кількість трудових ресурсів у господарській діяльності ТОВ «РСК ПАРУС».
Позивач пояснює, що вказаний критерій можливо застосувати лише за відсутності у контролюючого органу інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції, проте, податковий орган неодноразово отримував від нього інформацію щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції (пояснення, договір субпідряду щодо придбання послуг, акти виконаних робіт тощо).

Щодо коду « 13» - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, то суд апеляційної інстанції вже навів з цього приводу відповідні обгрунтування вище.

Відповідаючи на довід ГУ ДПС в Одеській області щодо недотримання ТОВ «РСК ПАРУС» принципу «належної обачності», який полягає у тому, що платник податків зобов`язаний вивчати інформацію про свого бізнес-партнера і робити все можливе, щоб не потрапляти в «податкову яму», колегія суддів вважає, що у платника податків відсутня на законодавчому рівні можливість дізнатися про віднесення його контрагентів до переліку ризикових платників, а тому даний довід скарги також є необґрунтованим.

Щодо доводу скаржника про відсутність, у наданих платником податків платіжних дорученнях, усіх обов`язкових реквізитів, суд апеляційної інстанції зазначає, що дане зауваження не має конкретики, а саме,  які саме реквізити не містять платіжні доручення.
В апеляційній скарзі податковий орган лише цитує норми постанови Правління Національного банку України від 04.07.2018 №75 «Про затвердження Положення про організацію бухгалтерського обліку в банках України», а саме: пункт 51, який містить перелік обов`язкових реквізитів первинних документів, проте не наводить мотивів порушення позивачем вимог вказаної постанови Національного банку України.

Слід також зазначити, що в доводах апеляційної скарги представник скаржника указує на те, що відсутні правові підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, оскільки така вимога є передчасною.
Відповідаючи на такий довід колегія суддів зазначає, що згідно пункту 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подану податкову накладну є дотриманням судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений та є належним способом захисту порушеного права, оскільки позивач в повній мірі виконав свій обов`язок щодо надіслання до податкового органу всіх необхідних первинних документів та пояснень на підтвердження факту господарської операції з контрагентом, який зазначений в податковій накладній.
Зважаючи на те, що судом першої та апеляційної інстанцій установлено протиправність рішення суб`єкта владних повноважень щодо відмови в реєстрації спірної податкової накладної, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну є також обґрунтованою.

Також слід зазначити, що відсутність правових підстав для віднесення ТОВ «РСК ПАРУС» до переліку ризикових платників податку, свідчить про правомірність рішення суду першої інстанції про обов`язок контролюючого органу виключити даного платника податків з переліку ризикових платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Підсумовуючи викладене та враховуючи те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, є всі підстави, відповідно до статті 316 КАС України, для залишення апеляційної скарги без задоволення, а судового рішення без змін.

Розподіл судових витрат, відповідно до вимог статті 139 КАС України, не здійснюється.

Стаття 328 КАС України встановлює право учасників справи, а також осіб, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки на касаційне оскарження рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Водночас пункт 2 частини 5 вказаної статті встановлює, що не підлягають касаційному оскарженню, у тому числі судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків якщо:
а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики;
б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;
в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;
г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.
Отже, враховуючи, що судом апеляційної інстанції постановлено рішення у справі розглянутої за правилами спрощеного позовного провадження, відсутні підстави для його оскарження в касаційному порядку.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 325, 328 КАС України, суд апеляційної інстанції

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2023 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РСК ПАРУС» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Доповідач - суддя                                                             І. О. Турецька

суддя                                                                                 Ю. М. Градовський

суддя                                                                                 Л. П. Шеметенко

          Повне судове рішення складено 13.12.2023.