ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 грудня 2023 р. 	Справа № 480/2607/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Мінаєвої О.М.,
Суддів: Калиновського В.А. ,  Кононенко З.О. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 04.08.2023 року, головуючий суддя І інстанції: В.О. Павлічек, м. Суми, повний текст складено 04.08.23 року по справі № 480/2607/23
за позовом             селянського (фермерського) господарства "Ладуха В.Б."  
до             Державної податкової служби України ,             Головного управління ДПС у Сумській області                     
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, селянське фермерське господарство "Ладуха В.Б.", звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних: №7679053/21104620 від 21.11.2022 року, про відмову у реєстрації податкової накладної №14 від 01.11.2022 та №7679031/21104620 від 21.11.2022 року, про відмову у реєстрації податкової накладної №15 від 02.11.2022 р.;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №14 від 01.11.2022 р.; №15 від 02.11.2022 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 04.08.2023 у справі № 480/2607/23 позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову селянському фермерському господарству «Ладуха В.Б.» в реєстрації податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, а саме: рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за №7679053/21104620 від 21.11.2022 року, про відмову у реєстрації податкової накладної №14 від 01.11.2022; рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за №7679031/21104620 від 21.11.2022 року, про відмову у реєстрації податкової накладної №15 від 02.11.2022 р.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні селянському фермерському господарству «Ладуха В.Б.» податкову накладну №14 від 01.11.2022 р.; податкову накладну №15 від 02.11.2022 р.
Відповідачі, Головне управління ДПС у Сумській області, Державна податкова служба України, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подали апеляційні скарги, в яких посилаються на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просять суд апеляційної інстанції рішення Сумського окружного адміністративного суду від 04.08.2023 у справі № 480/2607/23 скасувати, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.  
В обґрунтування вимог апеляційних скарг відповідачі зазначили, що направлені позивачем на реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні в автоматичному режимі перевірялася на відповідність ознакам безумовної реєстрації. За результатами автоматизованого моніторингу реєстрація податкових накладних №14 від 01.11.2022 та №15 від 02.11.2022 зупинена, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуги 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, для розгляду питання прийняття рішення про її реєстрацію/відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зазначають, що на розгляд Комісії позивачем не надано: документів щодо оприбуткування зібраного врожаю «пшениця» (ОСВ 27); первинних документів щодо збирання, транспортування продукції з поля; складських документів, у тому числі актів приймання-передачі (робіт, послуг); актів списання насіння, ЗЗР, мінеральних добрив, палива, відсутня ОСВ 631; документів щодо відрядження працівників та списання ПММ. Отже, на момент винесення оскаржуваних рішень, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520, щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в їх реєстрації.
Також вважають, що позовна вимога про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є неправомірною, оскільки такі дії є дискреційними повноваженнями відповідача.
На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Розглянувши матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог апеляційних скарг у відповідності до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що  селянським фермерським господарством «Ладуха В.Б.», за результатами операцій з поставки пшениці, складено податкові накладні №14 від 01.11.2022 та №15 від 02.11.2022 та направлено їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, але реєстрація цих податкових накладних була зупинена, що зазначено у відповідних квитанціях від 02.11.2022 (т. 1, а.с. 8, 13).
Підставою зупинення реєстрації зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою розблокування, вказаних податкових накладних, позивачем подано до Головного управління ДПС у Сумській області повідомлення №5 та №6 від 11.11.2022 про надання пояснення та копії документів щодо податкових накладних.
Рішеннями комісії Головного управління ДПС у Сумській області від 21.11.2022 № 7679053/21104620 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 14 від 01.11.2022; № 7679031/21104620 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 15 від 02.11.2022  (т. 1, а.с. 16 - 19). Підставами для відмови в реєстрації податкових накладних зазначено ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Додатково в рішенні зазначено: платником не надано документів щодо оприбуткування зібраного врожаю «пшениця» (ОСВ 27); не надано первинних документів щодо збирання, транспортування продукції з поля, складських документів, у тому числі актів приймання-передачі (робіт, послуг), відсутні акти списання насіння, ЗЗР, мінеральних добрив, палива, відсутня ОСВ 631; відсутні документи щодо відрядження працівників та списання ПММ.
Позивачем подано скарги на зазначені рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунках коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 20 - 22). Рішеннями за результатами розгляду скарг № 72546/21104620/2 та № 72462/21104620/2 від 13.12.2022 головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України скарги залишені без задоволення, з посиланням на ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/їнвойси (а.с. 29 - 30).
Позивач, не погодившись з рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управілння ДПС у Сумській області від 21.11.2022 № 7679053/21104620, № 7679031/21104620 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, звернувся до суду з позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.11.2022 № 7679053/21104620, № 7679031/21104620 про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
У відповідності до статті 19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та способом, передбаченими Конституцією та законами України. 
Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
У відповідності до підпункиів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податковий кодекс України (далі - ПК України) платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з пп. "а" п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
Відповідно до п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
У відповідності до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю - платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до пп. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З 01.02.2020 р. діє Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165 (далі за текстом - Порядок №1165).
Відповідно до п. 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Згідно з п. 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 8 Порядку №1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, з аналізу наведених приписів Порядку № 1165 слідує, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена з підстав відповідності критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснених операцій.
Колегією суддів встановлено, що за результатами моніторингу поданих селянським фермерським господарством " ОСОБА_1 " на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні: №14 від 01.11.2022 та №15 від 02.11.2022 контролюючим органом позивачу були надіслані квитанції, у якіх зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних в ЄРПН зупинена. Зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.  
Отже, реєстрацію поданих позивачем податкових накладних було зупинено через встановлення відповідності п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначених в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Колегія суддів зазначає, що у квитанціях не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків, лише зазначено, що відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Посилання контролюючого органу у квитанціях на те, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання товару/послуги та обсягу його постачання, лише дублює положення пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, жодним чином не вказуючи на конкретну підставу для зупинення реєстрації поданих позивачем податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів встановила, що позивачем направлено повідомлення про надання пояснень та копій документів на підтвердження реальності господарської операції з контрагентом.
Так, до повідомлення № 5 від 11.11.2022 щодо зупиненої податкової накладної № 14 від 01.11.2022 позивачем додано наступні документи: звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року за формою № 4 СГ та квитанція до нього; звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур від 01.11.2022 року за формою № 37-сг та квитанція до нього; оборотно-сальдова відомість по рахунку 103 за 1 півріччя 2022; оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за 1 півріччя 2022; оборотно-сальдова відомість по рахунку 208 за період з 01.09.2021-15.11.2022; виписки банку; договір поставки № 26/1022 від 26.10.2022 з ТОВ "Елеваторний комплекс Зерно Торг"; рахунок на оплату № 12 від 27.10.2022 за пшеницю ТОВ "Елеваторний комплекс Зерно Торг"; видаткова накладна №13 від 01.11.2022 на реалізацію пшениці ТОВ "Елеваторний комплекс Зерно Торг"; довіреність № 33 від 27.10.2022; ТТН № 353 від 01.11.2022. № 354 від 01.11.2022, № 355 від 01.11.2022. № 356 від 01.11.2022, № 357 від 01.11.2022 на транспортування пшениці ТОВ "Елеваторний комплекс Зерно Торг"; оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за січень-листопад 2022; видаткова накладна № 101541 від 09.09.2021 на придбання насіння озимої пшениці у ТОВ "Фірма Ерідон"; товарно-транспортна накладна від 09.09.2021 на транспортування насіння озимої пшениці від ТОВ "Фірма Ерідон"; додаток № 562/22/24/1-ввн від 21.07.2021 до договору поставки від 14.07.2021 з ТОВ "Фірма Ерідон"; рахунок на оплату № 95873 від 01.09.2021 за насіння озимої пшениці у ТОВ "Фірма Ерідон"; платіжне доручення № 3047 від 01.09.2021 за насіння озимої пшениці ТОВ «Фірма Ерідон»; видаткова накладна № 99510 від 06.09.2021 на придбання калію хлористого гранульованого у ТОВ «Фірма Ерідон»; платіжне доручення № 3026 від 25.08.2021 за калію хлористого гранульованого у ТОВ «Фірма Ерідон»; видаткові накладні № 26 від 06.01.2022, № 16 від 05.01.2022 на придбання палива дизельного у ТОВ "Бахмач Нафтосервіс"; платіжне доручення № 3072 від 29.12.2021 за ПММ у ТОВ "Бахмач Нафтосервіс".
До Повідомлення № 6 від 11.11.2022 щодо зупиненої податкової накладної № 15 від 02.11.2022 позивачем додано наступні документи: звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року за формою № 4 СГ та квитанція до нього; звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році за формою № 29-сг та квитанція до нього; звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур від 01.11.2022 року за формою № 37-сг та квитанція до нього; виписки банку; оборотно-сальдова відомість по рахунку 103 за 1 півріччя 2022; оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за 1 півріччя 2022; оборотно-сальдова відомість по рахунку 208 за період з 01.09.2021-15.11.2022; договір поставки № 26/1022 від 26.10.2022 з ТОВ "Елеваторний комплекс Зерно Торг"; рахунок на оплату № 12 від 27.10.2022 за пшеницю ТОВ "Елеваторний комплекс Зерно Торг"; видаткова накладна №14 від 02.11.2022 на реалізацію пшениці ТОВ "Елеваторний комплекс Зерно Торг"; довіреність № 33 від 27.10.2022; ТТН № 358 від 02.11.2022, № 359 від 02.11.2022. № 360 від 02.11.2022, № 361 від 02.11.2022 на транспортування пшениці ТОВ "Елеваторний комплекс Зерно Торг"; оборотно-сальдова відомість но рахунку 361 за січень-листопад 2022; видаткова накладна № 101541 від 09.09.2021 на придбання насіння озимої пшениці у ТОВ "Фірма Ерідон"; товарно-транспортна накладна від 09.09.2021 на транспортування насіння озимої пшениці від ТОВ "Фірма Ерідон"; додаток № 562/22/24/1-ввн від 21.07.2021 до договору поставки від 14.07.2021 з ТОВ "Фірма Ерідон"; рахунок на оплату № 95873 від 01.09.2021 за насіння озимої пшениці у ТОВ "Фірма Ерідон"; платіжне доручення № 3047 від 01.09.2021 за насіння озимої пшениці ТОВ "Фірма Ерідон"; видаткова накладна № 99510 від 06.09.2021 на придбання калію хлористого гранульованого у ТОВ "Фірма Ерідон"; платіжне доручення № 3026 від 25.08.2021 за калію хлористого гранульованого у ТОВ "Фірма Ерідон"; видаткові накладні № 26 від 06.01.2022. № 16 від 05.01.2022 на придбання палива дизельного у ТОВ "Бахмачнафтосервіс»; платіжне доручення № 3072 від 29.12.2021 за ПММ у ТОВ "Бахмачнафтосервіс».
З матеріалів справи встановлено, що первинні документи, оформлені позивачем в межах господарських відносин з контрагентом, копії яких надані разом з поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних, складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
Відповідно до пункту 2 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (надалі - Порядок №520), прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).
Згідно з пунктом 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Вжите у цій нормі словосполучення "може включати" свідчить про те, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та залежить від критерію ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісіями регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. (пункт 11 Порядку № 520).
Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим (фіскальним) органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
У випадку відсутності конкретного переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні саме суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Наведене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду, викладеного в постанові від 30 вересня 2022 року у справі № 600/332/21-а.
Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Враховуючи зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної та відсутність конкретизації, які саме документи позивачу слід подати податковому органу, позивач направив контролюючому органу повідомлення про подання письмових пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. 
У постанові від 07.12.2022 по справі №500/2237/20 Верховний Суд зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Колегія суддів зазначає, що предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Таким чином колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність застосування до позивача процедури зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, передбаченої Порядком №1165, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання послуг та ймовірності уникнення виконання свого податкового обов`язку. Зупинивши реєстрацію податкових накладних у ЄРПН, контролюючий орган не довів відповідність господарської операції критеріям ризиковості та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності складення цієї податкової накладної, які позивач мав надати на пропозицію податкового органу.
Документи, які зазначені відповідачем у спірних рішеннях, а саме, щодо оприбуткування зібраного врожаю «пшениця» (ОСВ 27); первинні документи щодо збирання, транспортування продукції з поля, складські документи, у тому числі акти приймання-передачі (робіт, послуг), акти списання насіння, ЗЗР, мінеральних добрив, палива, ОСВ 631; документи щодо відрядження працівників та списання ПММ, не є тими документами, які відповідно до п. 5 Порядку № 520 обов`язково мають надаватися для розгляду питання комісією регіонального рівня щодо реєстрації податкової накладної.
Довід апеляційних скарг, що позивачем не було надано документів щодо відображення господарської операції, у повному обсязі, колегія суддів вважає необгрунтованим, оскільки позивачем надано копії договору купівлі-продажу, рахунків на оплату, платіжних інструкцій, видаткових накладних на реалізацію пшениці; товарно-транспортних накладних, тощо, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
З огляду на викладене, враховуючи безпідставність та необґрунтованість зупинення реєстрації спірних податкових накладних, що слугувало передумовою для прийняття комісією відповідача рішень про відмову у їх реєстрації, колегія суддів доходить висновку про незаконність рішень відповідача від від 21.11.2022 № 7679053/21104620, № 7679031/21104620.
Колегія суддів не приймає доводів апеляційних скарг стосовно виключних повноважень ДПС України в частині вирішення питання судом щодо реєстрації податкових накладних з наступних підстав. 
Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.
Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.
Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.
Відповідно до Рекомендацій Ради Європи №R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.
Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.
Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.
Законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання органу ДПС зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, у зв`язку з чим колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, а саме зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №14 від 01.11.2022 р.; №15 від 02.11.2022 р.
Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладені в постановах від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 07.12.2022 року у справі №500/2237/22, від 01.02.2023 року у справі №140/506/22, від 16.02.2023 року у справі №380/7648/22, від 23.05.2023 року у справі №500/770/21, від 30.05.2023 року у справі №500/889/21.
Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
В силу ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідачем не доведено правомірність своїх рішень.  
Відповідно до п.п. 1, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. При розгляді справи встановлено, що при прийнятті оскаржуваних рішень, відповідач діяв необґрунтовано, без врахування всіх обставин справи, та всупереч вимогам чинного законодавства.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог.
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з ч. 1 ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що при прийнятті рішення Сумського окружного адміністративного суду від 04.08.2023 у справі № 480/2607/23 суд дійшов правильних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційних скарг, з наведених підстав, висновків суду не спростовують.   
Керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення  Сумського окружного адміністративного суду від 04.08.2023 по справі № 480/2607/23 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		О.М. Мінаєва 	
Судді	   	В.А. Калиновський    З.О. Кононенко