ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 жовтня 2023 року	Львів	Справа № 380/8135/23 пров. № А/857/14257/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                  Обрізко І.М., 
суддів                                                                      Іщук Л.П.,  Шинкар Т.І.,
за участю секретаря судового засідання                    Хомин Ю.Є.,                                          
за участю представника позивача                              Абрамчук М.С.,          
за участю представника відповідача                              Кашицької Р-М. Г.,          
          
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2023 року, прийняте суддею Сидор Н.Т. у м. Львові у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Евіл Вуд» до  Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,-

                                                            встановив:

ТОВ «Евіл Вуд» (далі ТОВ, позивач) звернулося із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області  (надалі – ГУ ДПС у Львівській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування в повному обсязі податкового повідомлення-рішення (ППР) №12184/13-01-04-07/44245311 від 18.11.2022 форми «Н».
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2023 позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 18.11.2022 № 12184/13-01-04-07/44245311, яким до ТОВ застосовано штрафну санкцію в розмірі 419 493,22 грн за затримку реєстрації податкових накладних №212 від 04.04.2022, №153 від 28.03.2022, №208 від 05.04.2022, №122 від 16.03.2022, №145 від 21.03.2022, №147 від 21.03.2022, №213 від 04.04.2022, №196 від 31.03.2022, №146 від 21.03.2022, №168 від 29.03.2022, №148 від 01.04.2022, №182 від 21.03.2022, №152 від 28.03.2022, №151 від 28.03.2022, №121 від 16.03.2022, №279 від 20.05.2022, №334 від 30.05.2022, №276 від 19.05.2022, №284 від 23.05.2022, №306 від 25.05.2022, №287 від 23.05.2022, №288 від 23.05.2022, №350 від 30.05.2022, №299 від 25.05.2022, №268 від 18.05.2022, №292 від 23.05.2022, №273 від 19.05.2022, №353 від 30.05.2022, №305 від 25.05.2022, №298 від 25.05.2022, №329 від 27.05.2022, №312 від 26.05.2022, №294 від 23.05.2022, №275 від 19.05.2022, №265 від 18.05.2022, №356 від 30.05.2022, №255 від 17.05.2022, №336 від 30.05.2022, №343 від 23.05.2022, №277 від 19.05.2022, №318 від 26.05.2022, №313 від 26.05.2022, №344 від 23.05.2022, №317 від 26.05.2022, №256 від 17.05.2022, №281 від 20.05.2022, №326 від 27.05.2022, №330 від 27.05.2022, №293 від 23.05.2022, №333 від 30.05.2022, №274 від 19.05.2022, №335 від 30.05.2022, №354 від 30.05.2022, №355 від 30.05.2022, №270 від 19.05.2022, №327 від 27.05.2022, №309 від 26.05.2022, №258 від 17.05.2022, №269 від 18.05.2022, №316 від 26.05.2022, №264 від 18.05.2022, №357 від 17.05.2022, №300 від 25.05.2022, №302 від 25.05.2022, №339 від 30.05.2022, №315 від 26.05.2022, №332 від 30.05.2022, №259 від 17.05.2022, №289 від 23.05.2022, №280 від 20.05.2022, №297 від 25.05.2022, №296 від 25.05.2022, №266 від 18.05.2022, №331 від 27.05.2022, №321 від 26.05.2022, №319 від 26.05.2022, №348 від 30.05.2022, №337 від 30.05.2022, №308 від 25.05.2022, №351 від 30.05.2022, №303 від 25.05.2022, №338 від 30.05.2022, №295 від 25.05.2022, №342 від 23.05.2022, №261 від 17.05.2022, №307 від 25.05.2022, №324 від 27.05.2022, №282 від 20.05.2022, №286 від 23.05.2022, №349 від 30.05.2022, №322 від 27.05.2022, №310 від 26.05.2022, №301 від 25.05.2022, №278 від 20.05.2022, №291 від 23.05.2022, №328 від 27.05.2022, №314 від 26.05.2022, №325 від 27.05.2022, №285 від 23.05.2022, №254 від 17.05.2022, №262 від 18.05.2022, №272 від 19.05.2022, №341 від 23.05.2022, №320 від 26.05.2022, №290 від 23.05.2022, №260 від 17.05.2022, №271 від 19.05.2022, №267 від 18.05.2022, №323 від 27.05.2022, №352 від 30.05.2022, №311 від 26.05.2022, №283 від 23.05.2022, №304 від 25.05.2022, №263 від 18.05.2022, №340 від 30.05.2022. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позов, суд виходив з того, що ключовою обставиною щодо якої фактично виник спір є своєчасність реєстрації податкових накладних в межах граничного строку до 15 липня 2022.
За правовою позицією, викладеною Верховним Судом у постанові від 06.05.2021 у справі № 820/6160/16, дата закінчення поєднана з прийменником «до», у зв`язку з чим така прийменникова конструкція в українській мові прямо вказує на зазначення кінцевої календарної дати чинності або виконання чого-небудь.
Крім того, згідно з частиною першою статті 3 Європейської конвенції про обчислення строків від 16.05.1972 строки, обчислені у днях, тижнях, місяцях і роках починаються опівночі dies a quo і спливають опівночі dies ad quem.
За змістом статті 2 цієї Конвенції термін dies a quo означає день, з якого починається відлік строку, а термін dies ad quem означає день, у який цей строк спливає.
Таким чином, з урахуванням вказаних висновків, кінцевою датою реєстрації податкових накладних, складених в період з 1 лютого по 31 травня 2022, є 15 липня 2022 включно.
Також податкові накладні стосуються періоду виписки з 01 лютого по 31 травня 2022, тому в цій частині судом висновується, що позивач звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію зазначених податкових накладних. 
Щодо податкової накладної №345 від 01.06.2022, то суд зазначає, що така накладна складена за операціями з постачання товарів/послуг здійсненими в червні 2022 та зареєстрована 15.07.2022.
Вказана податкова накладна не стосується періоду виписки з 1 лютого по 31 травня 2022, а тому позивач не звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію цієї податкової накладної.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права. Просить скасувати рішення суду та ухвалити постанову, якою відмовити в задоволенні позову.
В апеляційній скарзі зазначає, що за результатами перевірки встановлено ТОВ «Евіл Вуд» відповідно до ст.192, ст.120. ст.20.10 ст.201 та підпункту 69.1,69.11 п.69 підр. 10 роз. ХХ «Перехідних положень» ПК України порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних.
Вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Судом першої інстанції не враховано роз`яснень Міністерства фінансів України відображених на сайті міністерства 10 червня 2022, що усіх платникам податків повідомлено та роз`яснено про граничні строки виконання норм податкового законодавства визначених Законом № 2260.
У даному роз`ясненні зазначено чітко, що фінансова відповідальність буде застосовуватись до платників податків, які мали можливість, але не виконали у строки встановлені Законом № 2260 свої податкові обов`язки, строк виконання яких за загальними правилами припадав на податкові періоди лютий-травень 2022, а саме, за не реєстрацію до 15 липня 2022 податкових накладних.
Отже, позивачу необхідно було зареєструвати податкові накладні 14.07.2022.
ТОВ «Евіл Вуд» подало відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає, що кінцевим днем реєстрації податкових накладних у даному випадку є саме 15.07.2022, що і було зроблено позивачем.
Звертає увагу на те, що Закон №2836 виключає будь – які сумніви щодо строків та правильності реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду – без змін.
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у Львівській області проведено камеральну перевірку дотримання вимог п.192.1 ст.192, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) ТОВ «Евіл Вуд» (код ЄДРПОУ 44245311), за результатами якої складено акт від 12.10.2022 №11239/13-01-04-07/44245311, згідно висновків якого встановлено, що ТОВ відповідно до ст.192, ст.120-1, п.201.10 ст.201 та підпункту 69.1, 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділі ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних штрафна санкція становить 423349,80 грн, а саме:
податкова накладна №212 від 04.04.2022; податкова накладна №153 від 28.03.2022; податкова накладна №208 від 05.04.2022; податкова накладна №122 від 16.03.2022; податкова накладна №145 від 21.03.2022; податкова накладна №147 від 21.03.2022; податкова накладна №213 від 04.04.2022; податкова накладна №196 від 31.03.2022; податкова накладна №146 від 21.03.2022; податкова накладна №168 від 29.03.2022; податкова накладна №148 від 01.04.2022; податкова накладна №182 від 21.03.2022; податкова накладна №152 від 28.03.2022; податкова накладна №151 від 28.03.2022; податкова накладна №121 від 16.03.2022; податкова накладна №279 від 20.05.2022; податкова накладна №334 від 30.05.2022; податкова накладна №276 від 19.05.2022; податкова накладна №284 від 23.05.2022; податкова накладна №306 від 25.05.2022; податкова накладна №287 від 23.05.2022; податкова накладна №288 від 23.05.2022; податкова накладна №350 від 30.05.2022; податкова накладна №299 від 25.05.2022; податкова накладна №268 від 18.05.2022; податкова накладна №292 від 23.05.2022; податкова накладна №273 від 19.05.2022; податкова накладна №353 від 30.05.2022; податкова накладна №305 від 25.05.2022; податкова накладна №298 від 25.05.2022; податкова накладна №329 від 27.05.2022; податкова накладна №312 від 26.05.2022; податкова накладна №294 від 23.05.2022; податкова накладна №275 від 19.05.2022; податкова накладна №265 від 18.05.2022; податкова накладна №356 від 30.05.2022; податкова накладна №255 від 17.05.2022; податкова накладна №336 від 30.05.2022; податкова накладна №343 від 23.05.2022; податкова накладна №277 від 19.05.2022; податкова накладна №318 від 26.05.2022; податкова накладна №313 від 26.05.2022; податкова накладна №344 від 23.05.2022; податкова накладна №317 від 26.05.2022; податкова накладна №256 від 17.05.2022; податкова накладна №281 від 20.05.2022; податкова накладна №326 від 27.05.2022; податкова накладна №330 від 27.05.2022; податкова накладна №293 від 23.05.2022; податкова накладна №333 від 30.05.2022; податкова накладна №274 від 19.05.2022; податкова накладна №335 від 30.05.2022; податкова накладна №354 від 30.05.2022; податкова накладна №355 від 30.05.2022; податкова накладна №270 від 19.05.2022; податкова накладна №327 від 27.05.2022; податкова накладна №309 від 26.05.2022; податкова накладна №258 від 17.05.2022; податкова накладна №345 від 01.06.2022; податкова накладна №269 від 18.05.2022; податкова накладна №316 від 26.05.2022; податкова накладна №264 від 18.05.2022; податкова накладна №357 від 17.05.2022; податкова накладна №300 від 25.05.2022; податкова накладна №302 від 25.05.2022; податкова накладна №339 від 30.05.2022; податкова накладна №315 від 26.05.2022; податкова накладна №332 від 30.05.2022; податкова накладна №259 від 17.05.2022; податкова накладна №289 від 23.05.2022; податкова накладна №280 від 20.05.2022; податкова накладна №297 від 25.05.2022; податкова накладна №296 від 25.05.2022; податкова накладна №266 від 18.05.2022; податкова накладна №331 від 27.05.2022; податкова накладна №321 від 26.05.2022; податкова накладна №319 від 26.05.2022; податкова накладна №348 від 30.05.2022; податкова накладна №337 від 30.05.2022; податкова накладна №308 від 25.05.2022; податкова накладна №351 від 30.05.2022; податкова накладна №303 від 25.05.2022; податкова накладна №338 від 30.05.2022; податкова накладна №295 від 25.05.2022; податкова накладна №342 від 23.05.2022; податкова накладна №261 від 17.05.2022; податкова накладна №307 від 25.05.2022; податкова накладна №324 від 27.05.2022; податкова накладна №282 від 20.05.2022; податкова накладна №286 від 23.05.2022; податкова накладна №349 від 30.05.2022; податкова накладна №322 від 27.05.2022; податкова накладна №310 від 26.05.2022; податкова накладна №301 від 25.05.2022; податкова накладна №278 від 20.05.2022; податкова накладна №291 від 23.05.2022; податкова накладна №328 від 27.05.2022; податкова накладна №314 від 26.05.2022; податкова накладна №325 від 27.05.2022; податкова накладна №285 від 23.05.2022; податкова накладна №254 від 17.05.2022; податкова накладна №262 від 18.05.2022; податкова накладна №272 від 19.05.2022; податкова накладна №341 від 23.05.2022; податкова накладна №320 від 26.05.2022; податкова накладна №290 від 23.05.2022; податкова накладна №260 від 17.05.2022; податкова накладна №271 від 19.05.2022; податкова накладна №267 від 18.05.2022; податкова накладна №323 від 27.05.2022; податкова накладна №352 від 30.05.2022; податкова накладна №311 від 26.05.2022; податкова накладна №283 від 23.05.2022; податкова накладна №304 від 25.05.2022; податкова накладна №263 від 18.05.2022; податкова накладна №340 від 30.05.2022, дата реєстрації яких відбулась 15.07.2022, кількість днів затримки 1, розмір штрафу по кожній 10%.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.11.2022 № 12184/13-01-04-07/44245311, яким до позивача застосовано штраф у сумі 423349,80 грн.
Не погоджуючись зі спірним рішенням позивач оскаржив його в адміністративному порядку до Державної податкової служби України. Рішенням Державної податкової служби України від 15.03.3023 № 6300/6/99-00-06-03-01-06 скаргу ТОВ залишено без розгляду.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює  ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту  14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України  єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За змістом пункту  109.1 статті 109 ПК України  податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог; установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктом  120-1.1 статті 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого  статтею 201  цього Кодексу, для реєстрації  податкової накладної  та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до  пункту 198.5  статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених  підпунктами «а» - «г»  цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до  статті 199  цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до  абзацу одинадцятого  пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог  статей 192  і  201  цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких  податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Відповідно до пункту  201.1 статті 201 ПК України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом  201.10 статті 201 ПК України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту      200-1.3 статті 200-1  цього  Кодексу  протягом 365 календарних днів, що наступають за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування.
Таким чином, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної/ та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у термін встановлений податковим законодавством.
Така реєстрація повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, а саме: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
При цьому платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 365 календарних днів, що наступають за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування.
Отож, згідно з пунктом  201.10 статті 201 ПК України  граничними строками для реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних є: для податкових накладних/розрахунків коригування, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Тобто платник податків зобов`язаний протягом вказаних строків, які є граничними, здійснити реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порушення встановленого терміну реєстрації податкової накладної свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
З матеріалів справи та встановлених обставин справи штраф за спірним    податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано на підставі  пункту  120-1.1 статті 120-1 ПК України.  
Обставини щодо  реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних поза межами строків, установлених  пунктом  201.10 статті 201 ПК України  підтверджуються матеріалами справи.
Згідно з абзацами 3, 4 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ (із змінами та доповненнями) платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022.
У разі звільнення платника податків від відповідальності з підстав, визначених абзацами четвертим - восьмим цього підпункту, податкові повідомлення-рішення, якими були визначені йому штрафні (фінансові) санкції та/або пеня за несвоєчасне виконання податкових обов`язків, крім сплати податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору, визначених абзацами четвертим - восьмим цього підпункту, вважаються скасованими (відкликаними) з дня набрання чинності  Законом України  «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України» (абз. 9 приведеної норми).
Нараховані та сплачені або стягнуті у період з 1 серпня 2022 до дня набрання чинності  Законом України  «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування діяльності з торгівлі валютними цінностями у готівковій формі» суми штрафних санкцій та пені за несплату або несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору із сум доходів, зазначених у податковій звітності, поданій у строк, визначений абзацом шостим цього підпункту, не підлягають поверненню на поточний рахунок платника податків, не спрямовуються на погашення грошового зобов`язання (податкового боргу) з інших податків, зборів (абзац 11 тієї ж норми).
З урахуванням викладеного, для звільнення платника податків від відповідальності пов`язаної з порушенням строків реєстрації податкової накладної у ЄДРПН (згідно абзаців 3, 4 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ) наявними повинні бути в сукупності  такі критерії, як:
граничний термін реєстрації податкової накладної припадав на період з 1 лютого по 31 травня 2022;
реєстрація такої податкової накладної повинна бути здійснена у період до 15 липня 2022.
Суд першої інстанції вірно взяв до уваги правову позицію Верховного Суду, викладену  у постанові від 06.05.2021 у справі № 820/6160/16, згідно з якою  дата закінчення поєднана з прийменником «до», у зв`язку з чим така прийменникова конструкція в українській мові прямо вказує на зазначення кінцевої календарної дати чинності або виконання чого-небудь.
В роз`ясненнях Міністерства фінансів України щодо строків реєстрації податкових накладних за лютий-травень 2022 теж стоїть кінцева дата реєстрації 15 липня 2022.
З січня 2023 набули чинності зміни до пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України. Відповідно до чинної редакції платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022.
Відповідно законодавець чітко вказав, що:
1. останнім днем реєстрації податкових накладних є саме 15 липня;
2. спеціальній строк стосується усіх податкових накладних виписаних з 1 лютого по 31 травня 2022.
Більше того, законодавець визначив, що податкові повідомлення-рішення про нарахування штрафних санкцій за нібито порушення строків реєстрації податкових накладних за лютий-травень 2022 вважаються скасованими (відкликаними).
Крім того, згідно з частиною першою статті 3 Європейської конвенції про обчислення строків від 16.05.1972 строки, обчислені у днях, тижнях, місяцях і роках починаються опівночі dies a quo і спливають опівночі dies ad quem.
За змістом статті 2 цієї Конвенції термін dies a quo означає день, з якого починається відлік строку, а термін dies ad quem означає день, у який цей строк спливає.
Відповідно до частини другої статті 4 Конвенції якщо строк обчислено у місяцях або роках, день dies ad quem є днем останнього місяця чи останнього року, дата якого відповідає dies a quo, або у разі відсутності відповідної дати - останнім днем останнього місяця.
Таким чином, з урахуванням вказаних висновків, кінцевою датою реєстрації податкових накладних, складених в період з 1 лютого по 31 травня 2022, є 15 липня 2022 включно.
Як вбачається із матеріалів справи, зокрема квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних усі спірні податкові накладні зареєстровані 15.07.2022 протягом операційного дня, тобто з 08:00 год до 20:00 год.
Суд першої інстанції вірно зазначив про те, що податкові накладні №212 від 04.04.2022, №153 від 28.03.2022, №208 від 05.04.2022, №122 від 16.03.2022, №145 від 21.03.2022, №147 від 21.03.2022, №213 від 04.04.2022, №196 від 31.03.2022, №146 від 21.03.2022, №168 від 29.03.2022, №148 від 01.04.2022, №182 від 21.03.2022, №152 від 28.03.2022, №151 від 28.03.2022, №121 від 16.03.2022, №279 від 20.05.2022, №334 від 30.05.2022, №276 від 19.05.2022, №284 від 23.05.2022, №306 від 25.05.2022, №287 від 23.05.2022, №288 від 23.05.2022, №350 від 30.05.2022, №299 від 25.05.2022, №268 від 18.05.2022, №292 від 23.05.2022, №273 від 19.05.2022, №353 від 30.05.2022, №305 від 25.05.2022, №298 від 25.05.2022, №329 від 27.05.2022, №312 від 26.05.2022, №294 від 23.05.2022, №275 від 19.05.2022, №265 від 18.05.2022, №356 від 30.05.2022, №255 від 17.05.2022, №336 від 30.05.2022, №343 від 23.05.2022, №277 від 19.05.2022, №318 від 26.05.2022, №313 від 26.05.2022, №344 від 23.05.2022, №317 від 26.05.2022, №256 від 17.05.2022, №281 від 20.05.2022, №326 від 27.05.2022, №330 від 27.05.2022, №293 від 23.05.2022, №333 від 30.05.2022, №274 від 19.05.2022, №335 від 30.05.2022, №354 від 30.05.2022, №355 від 30.05.2022, №270 від 19.05.2022, №327 від 27.05.2022, №309 від 26.05.2022, №258 від 17.05.2022, №269 від 18.05.2022, №316 від 26.05.2022, №264 від 18.05.2022, №357 від 17.05.2022, №300 від 25.05.2022, №302 від 25.05.2022, №339 від 30.05.2022, №315 від 26.05.2022, №332 від 30.05.2022, №259 від 17.05.2022, №289 від 23.05.2022, №280 від 20.05.2022, №297 від 25.05.2022, №296 від 25.05.2022, №266 від 18.05.2022, №331 від 27.05.2022, №321 від 26.05.2022, №319 від 26.05.2022, №348 від 30.05.2022, №337 від 30.05.2022, №308 від 25.05.2022, №351 від 30.05.2022, №303 від 25.05.2022, №338 від 30.05.2022, №295 від 25.05.2022, №342 від 23.05.2022, №261 від 17.05.2022, №307 від 25.05.2022, №324 від 27.05.2022, №282 від 20.05.2022, №286 від 23.05.2022, №349 від 30.05.2022, №322 від 27.05.2022, №310 від 26.05.2022, №301 від 25.05.2022, №278 від 20.05.2022, №291 від 23.05.2022, №328 від 27.05.2022, №314 від 26.05.2022, №325 від 27.05.2022, №285 від 23.05.2022, №254 від 17.05.2022, №262 від 18.05.2022, №272 від 19.05.2022, №341 від 23.05.2022, №320 від 26.05.2022, №290 від 23.05.2022, №260 від 17.05.2022, №271 від 19.05.2022, №267 від 18.05.2022, №323 від 27.05.2022, №352 від 30.05.2022, №311 від 26.05.2022, №283 від 23.05.2022, №304 від 25.05.2022, №263 від 18.05.2022, №340 від 30.05.2022 стосуються періоду виписки з 01 лютого по 31 травня 2022, тому позивач звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію зазначених податкових накладних. Відтак, податкове повідомлення-рішення в цій частині є  протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Колегія суддів не надає оцінки судовому рішенню в частині відмови у задоволенні позовних вимог, оскільки відповідно до ч.1 ст.308 КАС України  суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Отже, доводи апеляційної скарги не спростовує висновків суду першої інстанції та  дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                              постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 липня 2023 року у справі №380/8135/23 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 06.11.2023.