ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 листопада 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/19039/22	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Чабаненко С.В.,
                               суддів:  Білак С.В., Юрко І.В.,     
за участю секретаря судового засідання Рівної В.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2023 року у справі №160/19039/22 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "СІАЛ ТОРГ"  до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 
ВСТАНОВИВ:

ТОВ “СІАЛ ТОРГ” звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.08.2022 № 0065400706.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2023 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 0065400706 від 16.08.2022.
Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції, відповідачем  подано апеляційну скаргу, в якій просить оскаржуване рішення скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В судовому засіданні представники учасників справи підтримали доводи апеляційної скарги та заперечення на них, відповідно.
Перевіривши підстави для перегляду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено письмовими доказами, наявними в матеріалах справи, ТОВ “СІАЛ ТОРГ”, є юридичною особою (код ЄДРПОУ 43609987).
Видами економічної діяльності ТОВ “СІАЛ ТОРГ” є:
46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (основний);
73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки;
70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування;
46.90  Неспеціалізована оптова торгівля;
46.77  Оптова торгівля відходами та брухтом;
46.76 Оптова торгівля іншими проміжними продуктами;
46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього;
46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами;
46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;
46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту;
46.14 Діяльність посередників у торгівлі машинами, промисловим устаткуванням, суднами та літаками.
Посадовими особами податкового органу, на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 888-п від 14.02.2022 року “Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ “СІАЛ ТОРГ” проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ “СІАЛ ТОРГ” щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2021 року від`ємного значення з ПДВ  у сумі 3    875    463 грн з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
За результатом перевірки складено акт № 1134/04-36-07-06/43609987 від 13.07.2022 року, відповідно до висновків якого встановлено, що ТОВ “СІАЛ ТОРГ” занижено податкові зобов`язання внаслідок використання товарів в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства на суму ПДВ  2    203    017, 36 грн у грудні 2021 року та порушено п. 198.5 ст. 198, п. 189.1 т. 189 Податкового кодексу України, що в свою чергу призвело до порушення п. 200.1 ст. 200 Кодексу та завищення від`ємного значення (показника рядка 19 та рядка 21) на суму ПДВ 2    203    017, 36 грн у грудні 2021 року.
Не погодившись з висновками, вказаними в акті перевірки позивачем 28.07.2022 року подано до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області заперечення на акт перевірки № 1134/04-36-07-06/43609987 від 13.07.2022 року. Відповідь позивачу за результатами розгляду заперечень контролюючим органом не надана.
На підставі виявлених порушень, ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0065400706 від 16.08.2022 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість.
Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, ТОВ “СІАЛ ТОРГ” оскаржило його в порядку адміністративного оскарження до Державної податкової служби України.
За результатом розгляду скарги позивача Державна податкова служба України прийняла рішення № 13394/6/99-00-06-01-05-06 від 27.10.2022 року, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.08.2022 № 0065400706 залишено без змін.
Позивач, вважаючи податкове повідомлення-рішення № 0065400706 від 16.08.2022 року протиправним, звернувся до суду з позовною заявою про його скасування.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції дійшов висновку,  що податкове повідомлення-рішення № 0065400706 від 16.08.2022 не відповідає вимогам ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, є протиправним та підлягає скасуванню.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до ч. 2    ст. 3 Закону України    "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" № 996-ХІV    (далі    Закон № 996-ХІV) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За змістом ч. 1 ст. 9 вищезазначеного    Закону № 996-ХІV    підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Приписами п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з нормами п. 189.1 ст. 189 ПК України передбачено, що  у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нормами п. 198.3 ст. 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.”
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Як вбачається з акту перевірки, причиною виникнення від`ємного значення між сумою податкового зобов?язання та сумою податкового кредиту у Декларації у сумі 3  875 463 грн (період виникнення квітень, травень та червень 2021 року) є здійснення імпортних операцій різноманітної групи товарів (запасні частини, інструменти, велосипеди та ін.) на суму ПДВ 8    848    428 грн, питома вага у складі податкового кредиту яких складає 99,5%, продавці-нерезиденти JIANGSU GTIG HUA TAI CO. LTD. (Китай), FAN CHENG INTERNATIONAL TRANSPORTATION SERVICE CO., (Китай), SOMA KOSMETIK SANAYI VE DIS TICARET., STI. (Туреччина). 
Відповідно до фінансової звітності малого підприємства (балансу) № 9433635904 від 03.03.2022 року станом на 31.12.2021 року записи (рядок 100) складають 8362,2 тис. грн, що відповідає даним бухгалтерського обліку за рахунком 281, дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги (рядок 1125) складають 93  070,30 тис. грн, що відповідає даним бухгалтерського обліку за рахунком 361. 
Проведеною перевіркою встановлено розбіжність даних бухгалтерського та податкового обліку, а саме: згідно фінансової звітності малого підприємства (баланс на 31.12.2021 року) сума кредиторської заборгованості (показник рядка 1615) складає 101    270,60 тис. грн (101    270    600 грн), тоді як за рахунком 632 сума кредиторської заборгованості складає 101    466 706, 69 грн, що на 196    06,69 грн більше за відповідний показник у балансі; згідно фінансової звітності малого підприємства (балансу на 31.12.2021 року) запаси складають 8     362,2 тис грн (8    362 200 грн), згідно проведеної щорічної інвентаризації за 2021 рік станом на 31.12.2021 року запаси по рахунку 281 “Товари на складі” складають 8 362    228,16 грн (умовний ПДВ 1 672    445,63 грн). 
При цьому, по декларації ПДВ за грудень 2021 року сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21) складає 3 875    463 грн. 
Також, перевіркою встановлено, що ТОВ “СІАЛ ТОРГ” станом на 31.12.2021 року при фактичній наявності запасів товарів на складі та відображенні у бухгалтерському обліку по рахунку 281 “Товари на складі” у сумі 8  362    228,16 грн (умовний ПДВ 1 672    445,63 грн), декларує суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21), що виникла за рахунок здійснення імпортних операцій різноманітної групи товарів (запасні частини, інструменти, велосипеди та ін.) у сумі ПДВ 3    875 463 грн, що на 2 203    017, 36 грн більше за суму умовного ПДВ товарів на складі. 
Відповідно до розрахунку донарахованих податкових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні № 0065400706 від 16.08.2022, а саме, 2    203 017, 36 грн визначена у спірному податковому повідомленні-рішенні.
Таким чином, з урахуванням проведеної інвентаризації ТОВ “СІАЛ ТОРГ”, згідно наказу № 2-ІНВ від 20.12.2021 року, вартість товарів відображених у бухгалтерському обліку по рахунку 281 “Товари на складі” у сумі 8    362    228,16 грн (умовний ПДВ 1    672    445,63 грн, відповідає показнику рядка 1100 у сумі 8 362,2 тис. грн (8    362    200 грн), відображеного у фінансовій звітності малого підприємства (балансу на 31.12.2021).
Як встановлено в суді першої інстанції та підтверджено представниками учасників справи, товари на складі оприбутковано за митною вартістю, розрахованою за  основним методом (за договором).  
Водночас, задекларований показник податкового обліку  (рядок 21 Декларації) у сумі ПДВ 3  875    463 грн, розрахований та сплачений за митною вартість того ж товару за шостим (резервним) методом, тобто за ціною, скоригованою митним органом.
Внаслідок викладеного, податковим органом встановлено нестачу запасів товарів на складі станом на 31.12.2021 рік на суму ПДВ 2 203 017,36 грн (3    875 463 – (8    362 228,16 х 20%)), реалізацію товарів на невстановлених осіб, що свідчить про використання товарів в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства. У зв`язку з цим, податковий орган дійшов висновку, що ТОВ “СІАЛ ТОРГ”, в порушення п. 198.5 ст. 198 Кодексу занижено податкові зобов?язання з ПДВ у грудні 2021 року на суму ПДВ 2    203    017,36 грн.
В той же час, з матеріалів справи вбачається, що у податковій декларації з ПДВ станом на грудень 2021 року ТОВ “СІАЛ ТОРГ” задекларовано показник податкового обліку  (рядок 21 Декларації) у сумі ПДВ 3 875    463 грн.
Наведеними вище приписами чинного законодавства передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з  ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
При цьому, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Водночас, датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями
Таким чином, сплата ПДВ за ввезеними на митну територію України товарами, є обов`язковою підставою для відображення вказаної суми у податковій декларації платника ПДВ.
З матеріалів справи вбачається, що у 2021 року позивач ввозив на територію України товар, придбаний у його контрагентів-імпортерів.
При цьому під час митного оформлення товарів за цінами договорів, митним органом позивачу було відмовлено, після чого між ТОВ “СІАЛ ТОРГ” та митним органом проведені відповідні консультації, за результатами яких товар був випущений у вільний обіг під гарантійні зобов`язання зі сплатою мита, а також податку на додану вартість, який сплачено позивачем у розмірі, розрахованому з вартості товару, що визначений митним органом за шостим резервним методом. 
Внаслідок цього до складу Декларації з ПДВ  включено сплату податку на додану вартість за вантажно-митними деклараціями, за якими товар був випущений у вільний обіг під гарантійні зобов?язання зі сплатою мита, а також податку на додану вартість виходячи з вартості товару, що визначений митним органом за шостим резервним методом, що значно відрізняється від вартості товару, визначеною за першим методом, а саме - за договором. 
Таким чином, податковий кредит у грудні 2021 року сформовано позивачем не за рахунок податку на додану вартість, що був сплачений у складі вартості наявного у підприємства товару, а за рахунок податку на додану вартість, який було надмірно сплачено підприємством у складі гарантійних зобов`язань під час випуску імпортованого товару у вільний обіг за рішеннями митного органу, які в подальшому були скасовані в судовому порядку.
Отже, позивачем в даному випадку, відповідно до норм ст. 198 ПК України відображено показники сплаченого ним податку на додану вартість за придбані ним імпортовані товари. 
Тобто, у 2021 році ТОВ “СІАЛ ТОРГ” переплатило податок на додану вартість, оскільки митним органом було визначено вартість товару за резервним методом, яка є значно більшою, ніж за першим методом.
В свою чергу, податковим органом у акті перевірки на сторінках 29-44 акту перевірки № 1134/04-36-07-06/43609987 від 13.07.2022 року зазначено перелік вантажно-митних декларацій (форми МД-2), наданих до документальної перевірки, відомості яких включено до складу податкового кредиту (показник рядка 11.1 (колонка Б )) з урахуванням розрахунків коригувань за перевіряємий період (квітень 2021, травень 2021, червень 2021, грудень 2021) згідно даних Системи електронного адміністрування ПДВ Єдиного реєстру податкових накладних. 
Проте, відповідач не врахував вказані обставини, та дійшов помилкового висновку про нестачу товарів на складі, незважаючи на те, що у акті перевірки зафіксував, що відповідно Фінансовій звітності малого підприємства (балансу) № 9432635904 від 03.03.2022 року станом на 31.12.2021 запаси (рядок 1100) складають 8    362,2 тис. грн, що відповідає даним бухгалтерського обліку за рахунком 281, дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги (рядок 1125) складають 93 070,30 тис. грн, що відповідає даним бухгалтерського обліку за рахунком 361.
При цьому, про оскарження позивачем у судовому порядку рішень митного органу щодо коригування митної вартості товарів посадових осіб контролюючого органу було повідомлено листом ТОВ “СІАЛ ТОРГ” за вих. № 21/1 від 21.02.2022, який було прийнято 22.02.2022 року особисто інспектором Кривих А. С.
Отже, товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, лише у разі, якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів.
Доводи податкового органу щодо того, що внаслідок проведення інвентаризації, контролюючим органом встановлено реалізацію товарів на невстановлених осіб, що свідчить про використання товарів в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства, колегія суддів вважає неспроможними з огляду на таке.
Так, відомості, відображені у бухгалтерському обліку по рахунку 281 “Товари на складі” у сумі 8    362    228,16 грн (умовний ПДВ 1    672    445,63 грн, показника рядка 1100 у сумі 8     362,2 тис. грн (8     362    200 грн). відображеного у фінансовій звітності малого підприємства (балансу на 31.12.2021) та задекларовані показника податкового обліку  (рядок 21 Декларації) у сумі ПДВ 3 875 463 грн, відрізняються між собою на суму ПДВ 2    203    017,36 грн (3    875 463 – (8    362    228,16 х 20%)).
Проте, доказу того, що вказана різниця є наслідком реалізації позивачем товарів на невстановлених осіб, акт перевірки не містить, такі докази також відсутні і в матеріалах справи.
Нестача придбаних товарів може бути виявлена під час проведення перевірки та зафіксована в акті перевірки.
Проте, у акті перевірки йде мова не про фізичну нестачу придбаного товару, а про різницю між ПДВ, розрахованого з товару, який оприбутковано на підприємстві за ціною договорів, та ПДВ, який відображено в Декларації та сплачено підприємством за скоригованою за резервним методом ціною товару.
Отже, різниця між ПДВ, відображеним у декларації та ПДВ, розрахованим від залишку товарів, а саме, оприбуткуванням придбаного товару за ціною договорів (основного методу), не є заниженням податкових зобов`язань внаслідок використання товарів в операціях, які не є господарською діяльністю позивача.
Також, оприбуткування придбаних позивачем товарів на складі за ціною договору, а не за ціною коригування митної вартості товарів, не є законодавчо встановленою підставою для нарахування платнику податку податкового зобов`язання.
Водночас, доказів нестачі придбаного позивачем товару матеріали проведеної перевірки не містять, тому висновки податкового органу про те, що позивачем використано товари в операціях, що не є господарською діяльністю позивача, є необґрунтованими.
Доводи відповідача стосовно не встановлення митним органом під час проведення перевірки відображення вказаних у позові підприємства імпортних операцій та коригувань у відповідності до них даних бухгалтерського обліку, є необґрунтованим  з огляду на таке.
Відповідні рішення митного органу про коригування митної вартості товару були оскаржені ТОВ “СІАЛ ТОРГ” в судовому порядку (справи № 160/9240/21, № 160/8667/21, № 160/11816/21, № 160/11298/21, № 160/7036/21), за результатами якого усі рішення митного органу були скасовані. Судові рішення по вказаних справах набули чинності у 2022 році. 
Таким чином, підставами для коригування сум податку на додану вартість слугувало повернення митним органом ПДВ, після набрання законної сили судовими рішеннями, тобто вже в 2022 році, отже на час проведення перевірки такі коригування були неможливими.
Крім того, відповідач не надав детального розрахунку донарахованого податкового зобов`язання, обмежившись відніманням “умовного ПДВ”, розрахованого між залишками товарів на складі та ПДВ, який відображено в рядку 21 Декларації з ПДВ станом на грудень 2021 року.
При цьому, Податковий кодекс України не передбачає такого розрахунку податку на додану вартість як різниця між “умовним ПДВ” та розміром податку, зазначеним в рядку 21 Декларації з ПДВ.
Кожна складова так званого податкового зобов`язання повинна бути відображена в розрахунку до податкового повідомлення-рішення, з урахуванням розміру сплати податкового зобов`язання з ПДВ за відповідною податковою накладною, однак відповідачем такого розрахунку до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не додано, на вимогу суду не надано.
Відповідно до вимог п.п. 58.1.1 п. 58.1 ст. 58 ПК України у податковому повідомленні-рішенні зазначається або додається до нього детальний розрахунок податкового зобов`язання (за наявності) та штрафних фінансових санкцій.
Враховуючи викладені обставини справи та норми права, наданий контролюючим органом розрахунок податкового зобов`язання, не відповідає вимогам Податкового кодексу України та не дає змоги деталізувати складові цього зобов`язання.
Відповідно до п. 1 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0065400706 від 16.08.2022 прийнято не на підставі, не у спосіб, визначені приписами ПК України.
Відповідачем, на якого відповідно до ч.2 ст.77 КАС України покладено обов`язок щодо доказування правомірності прийнятого рішення, не доведено факт вчинення позивачем господарської операції без мети настання реальних правових наслідків, та порушенням публічного порядку.
Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу судового рішення, тому не можуть бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції.
З урахуванням приведеного, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному дослідженні в судовому засідання усіх обставин справи в їх сукупності.
Статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2023 року у справі №160/19039/22   – залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку в строк, визначений ст. 329 КАС України.

Головуючий - суддя                                                                      С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко