ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/13732/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Лапій С.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 листопада 2023 року                                                                                      м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді          - Єгорової Н.М.,
суддів                    - Сорочка Є.О., Чаку Є.В.,
при секретарі                    - Олешко М.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 травня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Білоцерківвода" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:
У грудні 2020 року позивач - ТОВ "Білоцерківвода" звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області, яким просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20 липня 2020 року № 0122095004.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 31 травня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.
Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначив, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, неповно встановлено обставини справи.
Апелянт наголосив, що у разі несплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання у визначений строк наявні підстави для нарахування штрафних санкцій.
Додатково зазначив, що у ТОВ "Білоцерківвода" наявний постійний борг, а тому кошти які сплачуються платником зараховуються в погашення боргу минулих періодів.
Позивач подав до суду відзив, відповідно до якого просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги, оскільки апелянт не спростовує висновки суду першої інстанції, а лише формально наводить перелік норм Податкового кодексу України.
Також зазначив, що приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій відповідач не врахував право позивача на застосування до відносин з погашення податкових зобов`язань нормативно-правових актів, якими врегульовано процедуру отримання коштів субвенцій та концепцію її цільового використання. 
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи ТОВ "Білоцерківвода" (код ЄДРПОУ 38010130) зареєстроване в якості юридичної особи 28 лютого 2012 року, перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Київській області та є платником податку на додану вартість.
Згідно з п. 4.2.1 Статуту ТОВ "Білоцерківвода", товариство здійснює діяльність зокрема з централізованого водопостачання та водовідведення. 
Головним управлінням ДПС у Київській області проведено камеральну перевірку податкової звітності щодо термінів сплати узгодженого податкового зобов`язання з податку на додану вартість та з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за результатами якої складено акт від 25 травня 2020 року №1861/50-04/38010130, яким встановлено порушення п. 57.1 ст. 57, п. 203.2 ст. 203 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасну сплату узгоджених сум податкового зобов`язання з податку на додану вартість за липень 2018 року, січень - травень 2019 року.
На підставі акта перевірки від 25 травня 2020 року №1861/50-04/38010130 Головним управлінням ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 20 липня 2020 року №0122095004, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 818434,76 грн. 
Рішенням Державної податкової служби України від 20 листопада 2020 року №33040/6/99-00-06-02-05-06, за наслідками розгляду скаргою ТОВ "Білоцерківвода" від 31 липня 2020 року, податкове повідомлення-рішення від 20 липня 2020 року №0122095004 залишено без змін.
Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з позовом.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції дійшов висновку про те, що погашення податкового боргу позивача мало б відбуватись на підставі договору про організацію взаєморозрахунків відповідно до механізму погашення податкової заборгованості за рахунок субвенцій з Державного бюджету місцевим бюджетам для погашення заборгованості з різниці в тарифах, як передбачено Законом України "Про Державний бюджет України на 2017 рік" та в порядку, визначеному Постановою Кабінету Міністрів України №332.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (з наступними змінами та доповненнями в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України).
Відповідно до п. 57.1 ст. 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, шо настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до п. 126.1 ст. 126 ПК України, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Водночас згідно з ст. 31 Закону України "Про Державний бюджет України на 2017 рік" від 21 грудня 2016 року № 1801-VIII установлено, що перерахування субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, здійснюється із загального фонду державного бюджету в обсязі, що відповідає обсягу надходжень від погашення податкового боргу, в тому числі реструктуризованого або розстроченого (відстроченого), з податку на додану вартість (з урахуванням штрафних санкцій, пені та процентів, нарахованих на суму цього розстроченого (відстроченого) боргу), та спеціального фонду державного бюджету за рахунок джерел, визначених пунктами 13 і 14 статті 11 цього Закону, що сплачуються підприємствами електроенергетичної, нафтогазової, вугільної галузей, підприємствами, що надають послуги з виробництва, транспортування та постачання теплової енергії, підприємствами централізованого водопостачання та водовідведення, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, на суму заборгованості, що не була відшкодована станом на 1 січня 2016 року, з урахуванням проведених у минулих роках розрахунків.
Механізм погашення заборгованості перед бюджетом, урегульовано положеннями Порядку та умов надання у 2017 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 18 травня 2017 року № 332.
Зазначений Порядок та умови визначають механізм надання в 2017 році субвенцій з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах, у тому числі на послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення.
Відповідно до п. 1 Порядку субвенція надається з державного бюджету місцевим бюджетам для погашення різниці між фактичною вартістю теплової енергії, послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем), що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок джерел, зазначених у статті 31 Закону України "Про Державний бюджет України на 2017 рік", та джерел наповнення спеціального фонду державного бюджету, визначених пунктами 13 і 14 статті 11 Закону України "Про Державний бюджет України на 2017 рік", згідно з розподілом, наведеним у додатку 1.
Перерахування субвенції здійснюється на суму різниці між фактичною вартістю та тарифом, що утворилася до 01 січня .2017 і не погашена на дату укладення договору про організацію взаєморозрахунків (пункт 2 Порядку та умов).
Пунктом 3 Порядку передбачено, що підставою для проведення розрахунків з погашення різниці між фактичною вартістю та тарифом є договір про організацію взаєморозрахунків, який укладається підприємствами, що виробляли, транспортували та постачали теплову енергію, надавали послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, централізованого водопостачання і водовідведення, постачання холодної води та водовідведення (з використанням внутрішньобудинкових систем) населенню та/або іншим підприємствам теплопостачання, централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню такі послуги, та іншими учасниками розрахунків з погашення заборгованості згідно з довідкою, що підтверджує наявність в учасників розрахунків кредиторської та/або дебіторської заборгованості (без урахування пені, штрафних і фінансових санкцій) на дату укладення такого договору. Примірний договір про організацію взаєморозрахунків наведений у додатку 2.
Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, Законом України "Про Державний бюджет України на 2017 рік" у 2017 році змінено порядок сплати податкового боргу, що виник, зокрема, у підприємств централізованого водопостачання та водовідведення, та встановлено, що погашення здійснюється за рахунок субвенції на погашення різниці між фактичною вартістю послуг з централізованого опалення, постачання гарячої води, централізованого водопостачання та водовідведення, постачання холодної води та водовідведення, що не була відшкодована станом на 1 січня 2016 року, з урахуванням проведених у минулих роках розрахунків.
Згідно з умовами і порядком погашення податкового боргу з податків надавача послуг з централізованого водопостачання та водовідведення за рахунок субвенцій з державного бюджету проведення взаєморозрахунків з погашення заборгованості можливо лише на підставі договору та шляхом послідовного виконання зобов`язань учасниками розрахунків.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 817/694/16, від 31 травня 2019 року у справі № 820/4728/17, від 15 червня 2022 року у справі №640/18282/19, від 28 березня 2023 року у справі №320/4082/19.
Як встановлено судом відповідно до Порядку №332 між Головним управлінням Державної казначейської служби у Київській області, Департаментом фінансів Київської облдержадміністрації, Фінансовим управлінням Білоцерківської міської ради, Департаментом житлово-комунального господарства Білоцерківської міської ради та Товариством з обмеженою відповідальністю "Білоцерківвода" укладено Договір про організацію взаєморозрахунків від 07 серпня 2017 року №03/332 та Договір про організацію взаєморозрахунків від 05 грудня 2017 року №12/332 (а.с. 50-53).
У зв`язку із укладенням вказаних договорів про організацію взаєморозрахунків, сторони у такий спосіб змінили порядок та строки погашення податкової заборгованості позивача перед державним бюджетом з ПДВ на загальну суму 9 863 300,00 грн., за рахунок перерахування на користь позивача з державного бюджету цільових субвенцій з різниці в тарифах, на суму 9 863 300,00 грн., які мали б спрямуватись позивачем до державного бюджету для погашення вищевказаного податкового зобов`язання.
Отже, погашення податкового боргу позивача мало б відбуватись на підставі договору про організацію взаєморозрахунків відповідно до механізму погашення податкової заборгованості за рахунок субвенцій з Державного бюджету місцевим бюджетам для погашення заборгованості з різниці в тарифах, як передбачено Законом України "Про Державний бюджет України на 2017 рік" та в порядку, визначеному Постановою Кабінету Міністрів України №332.
У свою чергу, Міністерством фінансів України, у порушення п. 8 Порядку №332, не було прийнято рішення про перерахування субвенції згідно з розподілом відповідно до визначених вище договорів про проведення взаєморозрахунків до постанови Кабінету Міністрів України від 18.05.2017 №332 та не доведено їх до Казначейства, внаслідок чого виникли обставини, які позбавили позивача можливості своєчасно розрахуватися з бюджетом в установленому Урядом порядку, що призвело до збільшення відповідних податкових боргових зобов`язань останнього.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 14 січня 2019 року у справі №810/1728/18, що набрало законної сили 21 травня 2019 року (а.с.54-58), визнано протиправною бездіяльність Міністерства фінансів України щодо неприйняття рішення про перерахування субвенції в порядку та на умовах, передбачених Постановою Кабінету міністрів України від 18 травня 2017 року №332, договором від 07 серпня 2017 року №03/332, договором від 05 грудня 2017 року №12/332 та недоведення цього рішення до відома Казначейства, зобов`язано Міністерство фінансів України прийняти рішення про перерахування субвенції в порядку та на умовах, Постановою Кабінету міністрів України від 18 травня 2017 року №332, договором від 07 серпня 2017 року №03/332, договором від 05 грудня 2017 року №12/332 та довести його до відома Державної казначейської служби України, зобов`язано Державну казначейську службу України перерахувати Головному управлінню Державної казначейської служби України у Київській області кошти, залучені з єдиного казначейського рахунку на підставі рішення Мінфіну, у сумі 8 221 700 грн. за договором від 07 серпня 2017 року №03/332 та у сумі 1 641 600 грн. за договором від 05 грудня 2017 року №12/332, зобов`язано Головне управління Державної казначейської служби України у Київській області виконати свої зобов`язання за договором від 07 серпня 2017 року №03/332 та за договором від 05 грудня 2017 року №12/332, перерахувати отримані від Державної казначейської служби України кошти у сумі 8 221 700,00 грн. за договором від 07 серпня 2017 року №03/332 та у сумі 1 641 600,00 грн. за договором від 05 грудня 2017 року №12/332 на рахунок Департаменту фінансів Київської облдержадміністрації.
Постановою Верховного Суду від 03 червня 2020 року у справі №810/1728/18 (а.с. 63-65) касаційну скаргу Державної казначейської служби України задоволено. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 січня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року в справі №810/1728/18 скасовано в частині зобов`язання Державної казначейської служби України перерахувати Головному управлінню Державної казначейської служби України у Київській області кошти, залучені з єдиного казначейського рахунку на підставі рішення Мінфіну, у сумі 8221700 грн за договором від 07 серпня 2017 року №03/332 та в сумі 1641600 грн за договором від 05 грудня 2017 року №12/332, прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову ТОВ "Білоцерківвода" в цій частині позовних вимог відмовлено. В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 січня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2019 року в справі №810/1728/18 залишено без змін.
Зміст спірних правовідносин полягає у тому, що на законодавчому рівні визначено порядок погашення у 2017 році заборгованості перед бюджетом для підприємств, до яких належить позивач, за рахунок субвенції з державного бюджету.
Субвенційні кошти в силу Закону України "Про Державний бюджет України на 2017 рік" та Бюджетного кодексу України є бюджетними, а Податковий кодекс України не передбачає можливості застосування контролюючими органами штрафних санкцій на бюджетні кошти, а тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав у податкового органу для застосування до позивача вимог ст.ст. 57, 126 ПК України.
Подібна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 31 травня 2019 року у справі №820/4728/17.
Колегія суддів звертає увагу, що ідентичні правовідносини, що склались між сторонами, вже були предметом судового розгляду у справі №320/4082/19 за позовом ТОВ "Білоцерківвода" до ГУ ДФС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06 травня 2019 року №93715005, яке було прийнято податковим органом з тих самих підстав, однак за інший період, на іншу частину суми заборгованості, що підлягала сплаті за рахунок субвенцій на підставі договорів про організацію взаєморозрахунків від 07 серпня 2017 року №03/332 та про організацію взаєморозрахунків від 05 грудня 2017 року №12/332, тобто за рахунок державних коштів. У рамках вказаної справи рішенням Київського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 січня 2021 року, позовні вимоги задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06 травня 2019 року №93715005.
За результатами касаційного перегляду вказаної справи постановою Верховного Суду від 28 березня 2023 року касаційну скаргу ГУ ДПС у Київській області залишено без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 січня 2021 року у справі № 320/4082/19 залишено без змін.
У вказаній постанові Верховного Суду від 28 березня 2023 у справі №320/4082/19 викладено правовий висновок, що у спірних правовідносинах Податковий кодекс України не передбачає можливості застосування контролюючими органами штрафних санкцій на бюджетні кошти, якими є субвенційні кошти, які мали бути перераховані на рахунок позивача для погашення ним податкового зобов`язання.
З огляду на викладені обставини, з урахуванням наведених норм права та висновків, сформованих у постановах Верховного Суду, в тому числі при розгляді справи щодо ідентичних правовідносин, враховуючи, що узгоджені суми заборгованості позивача з ПДВ за період з липень 2018 року, січень-травень 2019 року не були сплачені не з вини позивача, а в результаті не виконання державою свої зобов`язань з перерахування на рахунок ТОВ "Білецерківвода" субвенційнийх коштів з різниці в тарифах, на суму 9 863 300,00 грн, які мали б спрямуватись позивачем до державного бюджету для погашення вищевказаного податкового зобов`язання та які належать до бюджетних коштів, по яким не передбачено застосування штрафних санкцій, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 20 липня 2020 року № 0122095004, внаслідок безпідставності застосування до позивача вимог ст.ст. 57, 126 ПК України.
Крім іншого, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, - 

ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 травня 2022 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                                                Н.М. Єгорова

Судді                                                                                                      Є.О. Сорочко

                                                                                                              Є.В. Чаку

Повний текст постанови складено "01" листопада 2023 року.