ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 листопада 2023 року 
м. Київ

справа №520/13288/19
касаційне провадження № К/9901/34302/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Присяжнюк О.В.; судді - Спаскін О.А., П`янова Я.В.)
у справі № 520/13288/19
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДПС у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги про сплату боргу (недоїмки),-

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі -                           ФОП ОСОБА_1 ; позивач; платник) звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області; відповідач; контролюючий орган), в якому просила скасувати податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2019 року № 00013481306, від 28 серпня 2019 року № 00013491306, від 28 серпня 2019 року                   № 00013501306, рішення від 28 серпня 2019 року № 13471306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимогу від 28 серпня 2019 року № Ф-00001141306 про сплату боргу (недоїмки).

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 12 листопада 2020 року адміністративний позов задовольнив. 

Вирішуючи спір, суд виходив із того, що, укладаючи договори продажу товарів від власного імені, позивач не була власником останніх відповідно до умов договору комісії від 23 травня 2016 року          № 1, оскільки власником товарів була Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 , яка виступала в зазначених господарських правовідносинах як комітент. При цьому ФОП ОСОБА_1 під час проведення перевірки надано пояснення, в яких вказано, що після отримання оплати від покупця грошові кошти знімалися з рахунку в банку та в готівковій формі передавалися комітенту окремо за кожною оформленою поставкою товару, про що зроблено відповідну відмітку на накладній, за якою сплачувалися кошти за поставлений товар.

Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 20 травня 2021 року рішення суду першої інстанції скасував та прийняв нове - про відмову в задоволенні позову.

ФОП ОСОБА_1 звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року та направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на правомірності декларування в періодах, охоплених перевіркою, чистого оподатковуваного доходу, який включає лише суму комісійної винагороди, отриманої за результатами господарських операцій із Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 . Натомість контролюючий орган дійшов безпідставного висновку про завищення платником витрат на суму отриманої оплати за реалізований в інтересах Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 товар, оскільки вказані суми коштів не формують дохід комісіонера.

Верховний Суд ухвалою від 08 листопада 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ФОП ОСОБА_1 

01 грудня 2021 року від відповідача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2016 року по                      31 грудня 2018 року, за наслідками якої складено акт від 09 липня 2019 року № 2362/20-40-13-06-08/ НОМЕР_1 .

Перевіркою встановлено недотримання платником вимог пунктів 177.1, 177.2, підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) з огляду на заниження загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження господарської діяльності у 2016 - 2018 роках, при звірці показників, відображених в податкових деклараціях про майновий стан і доходи, з даними відомостей про рух грошових коштів по розрахунковим рахункам № НОМЕР_2 (Акціонерне товариство «Альфа-банк») та № НОМЕР_3 (Акціонерне товариство «Ідея банк»), на 21738216,91 грн, що, в свою чергу, призвело до порушення статті 168, підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, статей 7, 8, 9, 25 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про недотримання позивачем правил пункту 180.1 статті 180, пункту 181.1 статті 181, пунктів 183.1, 183.2, 183.10 статті 183, пункту 187.1 статті 187, пункту 189.4 статті 189 ПК України з огляду на здійснення за період січень 2016 року - грудень         2016 року операцій з постачання товарів/послуг на загальну суму 1945480,49 грн, тобто понад 1000000,00 грн, без реєстрації при цьому платником податку на додану вартість з 11 січня                   2017 року. 

На підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДПС у Харківській області прийнято: податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2019 року № 00013481306, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 3912879,04 грн за основним платежем та 978219,76 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення від 28 серпня 2019 року № 00013491306, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 3970171,00 грн за основним платежем та 992542,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; податкове повідомлення-рішення від                   28 серпня 2019 року № 00013501306, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 326073,23 грн за основним платежем та 81518,30 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; рішення від 28 серпня 2019 року № 13471306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 50203,21 грн; вимогу від 28 серпня 2019 року № Ф-00001141306 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 292828,98 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Пунктом 177.10 статті 177 ПК України передбачено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Відповідно до пункту 1 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року № 481 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Порядок), фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Згідно з пунктом 5 Порядку записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід.

За правилами підпункту 2 пункту 6 Порядку в графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

Згідно з підпунктом 5 пункту 6 Порядку в графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг;

У графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня (підпункт 6 пункту 6 Порядку).

Судом апеляційної інстанції з`ясовано, що під час здійснення перевірки позивачем Книгу за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року не надано. В той же час, за вказаний період                          ФОП ОСОБА_1 здійснювала підприємницьку діяльність на загальній системі оподаткування, без використання праці найманих працівників, основним видом діяльності платника була неспеціалізована оптова торгівля.

23 травня 2016 року між позивачем (комісіонер) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 (комітент) укладено договір комісії № 1, за умовами якого: комісіонер зобов`язується від свого імені, але за рахунок комітента, здійснювати операції з реалізації товарів (продукція сільського господарства) комітента, а комітент - виплатити комісіонеру винагороду за виконання доручення; за операціями, які укладені комісіонером з третьою особою, набуває права і стає зобов`язаним комісіонер; комісіонер реалізує товари, що вказані в накладних; товари є власністю комітента; момент переходу права власності на товари від комітента до третіх осіб здійснюється в момент передачі товарів третім особам; прийом комісіонером товарів від комітента здійснюється за накладними; за виконання доручення за цим договором комітент зобов`язаний сплатити комісіонеру щомісячну винагороду в розмірі 10 відсотків від грошових коштів, отриманих за продані у відповідному місяці товари комітента, за вирахуванням видатків комітента, в тому числі на їх придбання.

На виконання умов вказаного договору комісії платником укладено ряд договорів поставки з Громадською організацією «ФЕЛЬДМАН ЕКО-ПАРК», Національним аерокосмічним університетом ім. М.Є. Жуковського «Харківський авіаційний інститут», Національною академією Національної гвардії України, Національним університетом цивільного захисту України, Державною дослідною станцією птахівництва Національної академії аграрних наук України, Комунальною організацією «Харківський зоологічний парк».

Відповідно до банківських виписок по рахункам ФОП ОСОБА_1 № НОМЕР_2 (Акціонерне товариство «Альфа-банк») та № НОМЕР_3 (Акціонерне товариство «Ідея банк») за результатами розглядуваних господарських операцій вона отримала дохід: у 2016 році в сумі 1933327,34 грн (за взаємовідносинами з Громадською організацією «ФЕЛЬДМАН ЕКО-ПАРК» у розмірі 541780,94 грн, Комунальною організацією «Харківський зоологічний парк» у сумі   1391546,40 грн); у 2017 році в розмірі 8687820,46 грн (за взаємовідносинами з Громадською організацією «ФЕЛЬДМАН ЕКО-ПАРК» у сумі 4456922,93 грн, Комунальною організацією «Харківський зоологічний парк» у розмірі 4186215,53 грн, Національним університетом цивільного захисту України в сумі 44682,00 грн); у 2018 році в розмірі 11163045,26 грн (за взаємовідносинами з Комунальною організацією «Харківський зоологічний парк» у сумі 7903255,70 грн, Державною дослідною станцією птахівництва Національної академії аграрних наук України в розмірі             226120,58 грн, Національним аерокосмічним університетом ім. М.Є. Жуковського «Харківський авіаційний інститут» у сумі 121668,98 грн, Національною академією Національної гвардії України в розмірі 2912000,00 грн).

Водночас згідно з відомостями з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб Державної фіскальної служби України про суми виплачених доходів за формою № 1-ДФ дохід за вищевказаними договорами, укладеними ФОП ОСОБА_1 з Громадською організацією «ФЕЛЬДМАН ЕКО-ПАРК», Національним аерокосмічним університетом ім. М.Є. Жуковського «Харківський авіаційний інститут», Національною академією Національної гвардії України, Національним університетом цивільного захисту України, Державною дослідною станцією птахівництва Національної академії аграрних наук України, Комунальною організацією «Харківський зоологічний парк», Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 не отримувався. Крім того, в цих відомостях відсутні будь-які дані про здійснення Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 виплати позивачу комісійної винагороди за розглядуваними правочинами.

При цьому Східним міжрегіональним управлінням Міністерства юстиції (м. Харків) листом від                 28 жовтня 2020 року № 29234/62804/13/20/05.1 повідомлено, що перевіркою облікових даних органів державної реєстрації актів цивільного стану та за даними розширеного пошуку системи Державний реєстр актів цивільного стану громадян Харківської області виявлено актовий запис про смерть № 09 ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , складений                 08 квітня 2019 року виконавчим комітетом Тавільжанської сільської ради Дворічанського району Харківської області, дата смерті - ІНФОРМАЦІЯ_2 .

Доводи ФОП ОСОБА_1 про те, що після надходження грошових коштів від контрагентів на її банківські рахунки вказані грошові кошти знімалися платником з відповідних рахунків та в готівковій формі передавалися комітенту окремо за кожною операцією, суд апеляційної інстанції цілком об`єктивно відхилив, оскільки позивачем не надано будь-яких доказів, що підтверджують факт передачі цих грошових коштів безпосередньо Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 .

З огляду на викладене, є правильним висновок Другого апеляційного адміністративного суду про обґрунтованість доводів контролюючого органу про заниження платником загального оподатковуваного доходу на 21738216,91 грн та, як наслідок, правомірність прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень від 28 серпня 2019 року № 00013481306, від 28 серпня 2019 року  № 00013501306, рішення від 28 серпня 2019 року № 13471306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимоги від 28 серпня 2019 року № Ф-00001141306 про сплату боргу (недоїмки).

Щодо податкового повідомлення-рішення від 28 серпня 2019 року № 00013491306, то судом апеляційної інстанції з`ясовано, що за період січень 2016 року - грудень 2016 року загальна сума від здійснення операцій з постачання ФОП ОСОБА_1 товарів/послуг становить 1945480,49 грн, а відтак з січня 2017 року у неї виник обов`язок подати заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість. 

Адже, відповідно до пункту 181.1 статті 181 ПК України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.

За правилами пункту 183.2 статті 183 ПК України у разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 183.10 статті 183 ПК України будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосував норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ФОП ОСОБА_1 без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                     І. Я. Олендер

    Р. Ф. Ханова