ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2023 року 
м. Київ

справа № 420/7056/19       
касаційне провадження № К/9901/48648/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВК ОТК»
на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 травня 2021 року (головуючий суддя - Вовченко О.А.)
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Яковлєв О.В.; судді: Градовський Ю.М., Крусян А.В.)
у справі № 420/7056/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВК ОТК»
до Головного управління ДФС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
У С Т А Н О В И В:
У листопаді 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ВК ОТК» (далі - ТОВ «ВК ОТК», позивач, платник, товариство) звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (далі - ГУ ДФС в Одеській області, відповідач 1, податковий орган, контролюючий орган), Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області, відповідач 2) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 травня 2019 року № 0024471403, № 0024461403, № 0024451403 та від 30 травня 2019 року № 0024981406.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 27 травня 2021 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2021 року, позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано у повному обсязі податкове повідомлення-рішення від 28 травня 2019 року № 0024471403; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30 травня 2019 року № 0024981406 в частині суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) або пені в розмірі 68 173,40 грн.
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ТОВ «ВК ОТК» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 травня 2021 року, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2021 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
Мотивуючи касаційну скаргу, позивач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Наголошує, що господарські операції платника з його контрагентами мали реальний характер, а висновки про неможливість здійснення таких операцій контрагентами позивача, є формальними, зроблені без проведення документальних перевірок таких контрагентів. Зазначає, що судами неповно з`ясовано всі обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення, крім того не враховано правові висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 13 листопада 2018 року у справі № 820/3279/13-а, від 25 січня 2019 року у справі № 808/3411/16, від 10 липня 2020 року у справі № 815/146/13-а, від 14 травня 2019 року у справі № 826/6065/18, від 05 лютого 2019 року у справі № 810/1967/16.
Верховний Суд ухвалою від 04 лютого 2022 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою позивача.
Відзиву на касаційну скаргу від відповідачів не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем 1 проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «ВК ОТК» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, валютного законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 23 квітня 2019 року № 750/15-32-14-03-15/39366897.
Відповідно до висновків названого акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення платником вимог, зокрема:
пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пунктів 5, 7, 8, 10, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (далі - П(С)БО 15 «Дохід»), пунктів 7, 11, 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 (далі - П(С)БО 16 «Витрати»), в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 368 145,00 грн;
пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 199.1 статті 199 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 621 800,00 грн;
На підставі висновків названого акта перевірки контролюючим органом, зокрема, прийняті податкові повідомлення-рішення:
від 28 травня 2019 року № 0024461403, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 1 917 545,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 1  534  036,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 383  509,00 грн;
від 28 травня 2019 року № 0024451403, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 1 710 181,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 1  368  145,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 342  036,00 грн;
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно із пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність і Україні» передбачено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність і Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
При цьому, податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту та сум витрат є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в охоплений перевіркою період позивач мав господарські відносини з придбання товарів та послуг з наступними контрагентами: Товариством з обмеженою відповідальністю «ГЛОБАЛ ІНВЕСТ ГРУП»; Товариством з обмеженою відповідальністю «ТРЕВІС ГРУПП»; Товариством з обмеженою відповідальністю «ВОРКХОРС»; Товариством з обмеженою відповідальністю «МИГАРОН»; Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРВІЛ-ТРЕЙД»; Товариством з обмеженою відповідальністю «ФІДЕЯ ГРУП»; Товариством з обмеженою відповідальністю «ВАЛЬТЕРІЯ»; Товариством з обмеженою відповідальністю «КАНТІЛОН»; Товариством з обмеженою відповідальністю «РЕБЕКС»; Товариством з обмеженою відповідальністю «БУДМОНТАЖ ТЕХНОЛОГІЇ»; Товариством з обмеженою відповідальністю «ГРІН БУД ЛАЙН»; Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛЬ ТЕКС»; Товариством з обмеженою відповідальністю «НЬЮВІНД»; Товариством з обмеженою відповідальністю «УРЕМІС»; Товариством з обмеженою відповідальністю «КЛАРТЕК»; Товариством з обмеженою відповідальністю «БУДСІТІПРОЕКТ»; Товариством з обмеженою відповідальністю «САВОН ПЛЮС»; Товариством з обмеженою відповідальністю «БУД ГАРАНТ КОМПАНІ»; Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІБЕРАЛ БУД»; Товариством з обмеженою відповідальністю «СІТІТЕК»; Товариством з обмеженою відповідальністю «ГЕЛІАНС»; Товариством з обмеженою відповідальністю «ВІДЖЕН» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ТРІАЛЕКС».
Податковий орган стверджував, що господарські операції платника з його контрагентами не мали реального характеру, а надані до перевірки первинні бухгалтерські документи є неповними, складені формально та не підтверджують реальності проведених господарських операцій.
На підтвердження реальності спірних господарських операцій позивачем надано копії первинних бухгалтерських документів, а саме:
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ГЛОБАЛ ІНВЕСТ ГРУП»: видаткових накладних; актів надання послуг та приймально-здавального акта виконаних робіт, з якого неможливо встановити час проведення відповідних робіт;
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТРЕВІС ГРУПП» видаткової накладної;
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ВОРКХОРС» видаткової накладної; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «МИГАРОН» видаткових накладних; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРВІЛ-ТРЕЙД» видаткової накладної; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ФІДЕЯ ГРУП» актів надання послуг; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ВАЛЬТЕРІЯ» видаткових накладних; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «КАНТІЛІОН» видаткових накладних; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «РЕБЕКС» видаткових накладних; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «БУДМОНТАЖ ТЕХНОЛОГІЇ» видаткової накладної; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ГРІН БУД ЛАЙН»: видаткових накладних; актів прийому-здачі виконаних робіт; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛЬ-ТЕКС» видаткових накладних; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «НЬЮВІНД»: видаткових накладних; актів виконаних робіт; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «УРЕМІС» видаткової накладної; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «КЛАРТЕК» видаткових накладних; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «БУДСІТІПРОЕКТ»: видаткової накладної; актів виконаних робіт; з акту виконаних робіт неможливо встановити місце проведення відповідних робіт;
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «САВОН ПЛЮС» видаткової накладної; 
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «БУД ГАРАНТ КОМПАНІ» акта виконаних робіт; з акту виконаних робіт неможливо встановити місце проведення відповідних робіт;
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІБЕРАЛ БУД» акта виконаних робіт; з акта виконаних робіт неможливо встановити місце проведення відповідних робіт;
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «СІТІТЕК» акта виконаних робіт; з акта виконаних робіт неможливо встановити місце та час проведення відповідних робіт;
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ГЕЛІАНС» акта виконаних робіт; з наданого акта виконаних робіт неможливо встановити місце проведення відповідних робіт;
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ВІДЖЕН» акта виконаних робіт; акта приймання-передачі матеріалів;
щодо взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «ТРІАЛЕКС»: акта виконаних робіт; акта приймання-передачі матеріалів; 
Враховуючи викладене, Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що первинні документи, на які посилається позивач в обґрунтування своїх вимог, є обов`язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій.
В свою чергу, наявність лише видаткових накладних та актів приймання виконаних робіт, які в своїй переважній більшості не містять жодної інформації про місце передачі товару та виконання робіт, на переконання Суду, не підтверджує реальність проведених операцій.
Товариством не доведено ділової мети придбання товарів та послуг від вищеперелічених контрагентів, які за інформацією податкового органу мають ознаки фіктивності, не є виробниками товару, а також не мають достатньої кількості трудових ресурсів та техніки для надання будівельних послуг.
Суди також обґрунтовано зазначили, що товариством не доведена реальність проведених операцій з Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 , оскільки позивачем не надано доказів на підтвердження надання вказаними фізичними особами-підприємцями послуг з нагляду за лінійно-кабельними спорудами відповідно до договорів від 01 лютого 2017 року № 28/3, від 03 квітня 2017 року № 10/04 та від 01 вересня 2017 року №26/9.
Крім того, позивачем жодним чином не обґрунтовано доцільність придбання таких послуг у вказаних вище фізичних осіб-підприємців та їх використання у господарській діяльності, так само як не спростовано доводи акта перевірки щодо того, що послуги з нагляду повинні були здійснювати фахівці замовника Публічного акціонерного товариства «Укртелеком», а не TOB «ВК ОТК».
Щодо списання паливно-мастильних матеріалів, то суди встановили, що з наданих платником документів (наказ про затвердження форми путьового листа; наказ про закріплення автомобіля; наказ про призначення відповідальних осіб) неможливо встановити, з якою конкретною метою та коли використовувались придбані паливно-мастильні матеріали у спірний період. Окрім загальних посилань на внутрішні розпорядчі акти, товариством не надано документів, за якими ним списувалось пальне у межах спірних правовідносин.
Отже, враховуючи викладене, Верховний Суд погоджується з висновками судових інстанцій, що документи позивача, на підставі яких сформовано витрати та податковий кредит у спірному періоді, складені формально, тобто за відсутності реального отримання товару та послуг.
Колегія суддів Верховного Суду не приймає посилання позивача на неврахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 13 листопада 2018 року у справі № 820/3279/13-а, від 25 січня 2019 року у справі № 808/3411/16, від 10 липня 2020 року у справі № 815/146/13-а, від 14 травня 2019 року у справі № 826/6065/18, від 05 лютого 2019 року у справі № 810/1967/16, оскільки за результатами касаційного перегляду справ, на які посилається платник, встановлені інші обставини у справах. Відповідні висновки сформовані за різних фактичних обставин, з урахуванням повноти, належності, достатності доказів, наданих учасниками справи та зібраних судами в підтвердження складу податкових правопорушень.
На підставі викладеного, Верховний Суд вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій правильно встановили обставини справи та ухвалили рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і дійшли обґрунтованого висновку про часткове задоволення позовних вимог, а доводи касаційної скарги не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а судові інстанції не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги позивача без задоволення, а рішень судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВК ОТК» залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 травня 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2021 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    І. Я. Олендер 
                                                                                                    Р. Ф. Ханова