ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 жовтня 2023 року 
м. Київ
справа № 826/5102/17
адміністративне провадження № К/9901/42280/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Юрченко В.П., Хохуляк В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укройлпродукт" 
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017 року (Судді: Шелест С.Б., Глущенко Я.Б., Чаку Є.В.), 
у справі №       826/5102/17 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укройлпродукт"
до Офісу великих платників податків ДФС 
про визнання неправомірними дій, визнання нечинним акт опису майна зобов`язання вчинити певні дії, - 
В С Т А Н О В И В:
У квітні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Укройлпродукт" (далі - ТОВ "Укройлпродукт") звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва із адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач, Офіс ВПП ДФС), в якому просило суд: 1) визнати неправомірними дії Офісу ВПП ДФС зі складання акту опису майна від 07.03.2017 року №10; 2) визнати нечинним та скасувати рішення Офісу ВПП ДФС, яке оформлено актом опису майна від 07.03.2017 р. №10; 3) визнати неправомірними дії Офісу ВПП ДФС щодо вжиття заходів, спрямованих на включення майна ТОВ "Укройлпродукт" та його обтяжень, внесених до реєстрів обтяжень, скасувати реєстраційні записи, внесені до Державного реєстру обтяжень рухомого майна відносно майна юридичної особи за кодом ЄДРПОУ 37036907, а також зобов`язати Офіс ВПП ДФС вжити заходів, спрямованих на виключення обтяження майна ТОВ "Укройлпродукт", описаного в податкову заставу, шляхом подання відповідних заяв про припинення обтяження відповідного майна ТОВ "Укройлпродукт" у відповідності до вимог чинного законодавства (а.с. 4-10).
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.2017 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано неправомірними дії Офісу великих платників податків ДФС щодо здійснення опису майна позивача, шляхом складання опису майна від 07.03.17 за № 10. Визнано нечинним та скасовано акт опису майна від 07.03.17 за № 10, складений Офісом великих платників податків ДФС. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено (а.с. 36-37).
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017 року апеляційну скаргу відповідача задоволено, постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.17 р. у частині задоволених позовних вимог - скасовано та у цій частині прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову. В іншій частині постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.17 р. у справі №826/5102/17 залишено без змін (а.с. 117-120).
Не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в доводах якої посилався на неврахування судом апеляційної інстанції, що відповідачем не дотримано процедури складання акту опису майна від 07.03.2017 №10, оскільки наведений акт не підписаний уповноваженими особами позивача і докази відмови від підписання акту представниками ТОВ "Укройлпродукт" відсутні; балансова вартість майна, описана в акті від 07.03.2017 №10 на суму 2 301 700 грн перевищує суму податкового боргу, який складає 2 281 767, 83 грн враховуючи те, що майно, яке входить до акту опису за доводами позивача є подільним і не втратив свою дію попередній акт опису майна від 02.06.2016 року № 14 (на суму 355 959,91 грн), який складений контролюючим органом до збільшення суми податкового боргу (яка покладена в предмет акту опису майна від 07.03.2017 №10). Враховуючи викладене, позивач вважає, що висновки суду першої інстанції, на відміну від висновків суду апеляційної інстанції, є правильними, а тому просив задовольнити касаційну скаргу, скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції (а.с. 126-131). 

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши наведені у касаційній скарзі доводи позивача, Суд дійшов до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, а судові рішення судів попередніх інстанцій скасуванню із закриттям провадження у справі, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у зв`язку з наявністю у позивача у квітні 2016 року податкового боргу, ДПІ у Подільському районі ГУ ДФС у м. Києві відповідно до статті 89 Податкового кодексу України, було прийнято рішення про опис майна Товариства з обмеженою відповідальністю "Укройлпродукт" (ЄДРПОУ 37036907) у податкову заставу від 22.04.16 року № 3669/10/26-56-17-25 (а.с.24). На підставі вказаного рішення, податковим керуючим було здійснено опис майна позивача у податкову заставу на загальну суму 355 595,91 грн., про що складено акт опису майна № 14 від 02.06.16р. (а.с.25).
У зв`язку із збільшенням суми податкового боргу, та переведенням ТОВ "Укройлпродукт" до Офісу ВПП ДФС, податковим керуючим Офісу великих платників податків ДФС на підставі раніше складеного рішення про опис майна у податкову заставу від 22.04.16 року № 3669/10/26-56-17-25, складено акт опису майна № 10 від 07.03.17р. на загальну суму 2 301 700 грн., згідно з яким описано: готову продукцію, яка реалізовується підприємством (згідно ЄРПН): газ у кількості 98,00 т на суму 1 151 500 грн та газойль у кількості 693,00 т на суму 1 150 200,00 грн (а.с. 12).
Судом апеляційної інстанції встановлено, що податковий борг позивача у розмірі           2 281 767,83 грн складається з: 1 239 690,70 грн пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, за невиконання зобов`язань та штрафні санкції за порушення вимог валютного законодавства та 1 042 077,13 грн. - ПДВ з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) (а.с. 72-73). З інтегрованої картки платника податку ТОВ "Укройлпродукт" (станом на 07.03.17 р.) судом апеляційної інстанції встановлено, що до заборгованості з ПДВ входили: самостійно задекларовані грошові зобов`язання з ПДВ з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) відповідно до поданої декларації від 19.01.17 р. № 9267194887 - термін сплати 30.01.17 р.; самостійно задекларовані грошові зобов`язання з ПДВ з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) відповідно до поданої декларації від 20.02.17р. №9023869353 термін сплати 02.03.17 р. Заборгованість з пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, за невиконання зобов`язань та штрафні санкції за порушення вимог валютного законодавства станом на 07.03.17 р. виникла відповідно до узгодженого податкового повідомлення - рішення від 30.06.16 р. №0010751406 на суму 1       239       690, 70 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що сума податкового боргу у розмірі 2 281 767,83 грн не заперечувалась позивачем під час розгляду справи.
Спірним питанням даної справи, враховуючи доводи позовної заяви, було порушення відповідачем процедури складення акту опису майна від 07.03.2017 року № 10, дії відповідача зі складання цього акту опису майна і як наслідок, неправомірність дій відповідача щодо вжиття заходів, спрямованих на включення майна ТОВ "Укройлпродукт" до Державного реєстру обтяжень рухомого майна (за кодом ЄДРПОУ 37036907) та зобов`язання останнього вжити заходи, спрямовані на виключення обтяження майна ТОВ "Укройлпродукт", описаного в податкову заставу, шляхом подання відповідних заяв про припинення обтяження відповідного майна ТОВ "Укройлпродукт" у відповідності до вимог чинного законодавства.
Суд першої інстанції, задовольняючи адміністративний позов в частині визнання неправомірними дії відповідача щодо складання опису майна від 07.03.17 за №10 і визнавши нечинним та скасувавши наведений акт опису майна, встановив факт порушення відповідачем процедури прийняття спірного акту опису майна із посиланням на його не підписання уповноваженими особами позивача і відсутність доказів відмови від підписання акту опису майна представниками позивача, а також з огляду на те, що балансова вартість описаного майна перевищує суму податкового боргу, яка входить до акту опису майна. Відмовляючи в задоволенні іншої частини позовних вимог, Суд першої інстанції керувався не наданням позивачем доказів на підтвердження своїх вимог в цій частині (а.с. 36-37).

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи постанову суду першої інстанції в задоволеній частині позовних вимог та відмовляючи в задоволенні позовних вимог про визнання неправомірними дії відповідача зі складання акту опису майна від 07.03.2017 року №10 і вимог про визнання нечинним та скасування рішення Офісу ВПП ДФС, яке оформлено актом опису майна від 07.03.2017 р. №10, посилався на те, що відмова платника податків від підписання акта опису майна, на яке поширюється право податкової застави, не звільняє такого платника податків від поширення права податкової застави на описане майно (у такому випадку опис здійснюється у присутності не менш як двох понятих). За висновком суду апеляційної інстанції та обставина, що податковим керуючим було описано майна позивача у більшому розмірі, аніж наявна сума податкового боргу (різниця складає 19 933 грн.), не свідчить про протиправність дій посадової особи відповідача в цілому, оскільки сума перевищення у порівнянні із сумою податкового боргу 2 281 767,83 грн є несуттєвою і не може слугувати правовою підставою для визнання акту опису майна протиправним в цілому. Також колегія суддів звернула увагу і на те, що вимогами ПК України встановлені умови та порядок вжиття заходів, спрямованих на погашення податкового боргу, а їх дотримання не може бути підставою для скасування акту опису майна при наявності податкового боргу, сума якого збільшується. Доводи скаржника про те, що складанню оспорюваного акта передував акт опису майна № 14 від 02.06.16 р, за висновками суду апеляційної інстанції не спростувало правомірності дій податкового органу, оскільки заборгованість не погашена, втім значно збільшилась у порівнянні з існуючою на момент опису майна згідно вказаного акту (а.с. 117-120)..

Надаючи оцінку висновкам судів попередніх інстанцій по суті розгляду вимог, які стосуються акту опису майна у податкову заставу і дій відповідача щодо опису майна у податкову заставу, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з абз. 1 підпункту 14.1.155 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податкова застава - спосіб забезпечення сплати платником податків грошового зобов`язання та пені, не сплачених таким платником у строк, визначений цим Кодексом. Податкова застава виникає на підставах, встановлених цим Кодексом.

Згідно з     пунктом 89.2 статті 89 ПК України, з урахуванням положень цієї статті право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5 цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому. У разі збільшення суми податкового боргу складається акт опису до суми, відповідної сумі податкового боргу платника податків, у порядку, передбаченому цією статтею. 

Пунктом 89.3 статті 89 ПК України передбачено, що майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису. До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу. Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.

Акт опису майна, на яке поширюється право податкової застави, складається податковим керуючим у порядку та за формою, що затверджені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Відмова платника податків від підписання акта опису майна, на яке поширюється право податкової застави, не звільняє такого платника податків від поширення права податкової застави на описане майно. У такому випадку опис здійснюється у присутності не менш як двох понятих. Відповідно до пункту 89.8 статті 89 ПК України контролюючий орган зобов`язаний безоплатно зареєструвати податкову заставу у відповідному державному реєстрі.

Згідно приписів пункту 91.3 статті 91 ПК України податковий керуючий описує майно платника податків, що має податковий борг, в податкову заставу, здійснює перевірку стану збереження майна, яке перебуває у податковій заставі, проводить опис майна, на яке поширюється право податкової застави, для його продажу у випадках, передбачених цим Кодексом, та вчиняє інші дії, передбачені цією статтею. У разі відмови платника податків від підписання акта опису майна, на яке поширюється право податкової застави, податковий керуючий має право залучати до опису майна платника податків не менш як двох понятих.

Умови припинення податкової застави визначені статтею 93 ПК України. Так, відповідно до пункту 93.1 вказаної статті майно платника податків звільняється з податкової застави з дня: отримання контролюючим органом підтвердження повного погашення суми податкового боргу в установленому законодавством порядку; визнання податкового боргу безнадійним; набрання законної сили відповідним рішенням суду про припинення податкової застави у межах процедур, визначених законодавством з питань банкрутства; отримання платником податків рішення відповідного органу про визнання протиправними та/або скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми грошового зобов`язання або його частини (пені та штрафних санкцій) внаслідок проведення процедури адміністративного або судового оскарження. За приписами пункту 93.2 ПК України,    підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави та її виключення з відповідних державних реєстрів є відповідний документ, що засвідчує закінчення будь-якої з подій, визначених підпунктами 93.1.1 - 93.1.5 пункту 93.1 цієї статті.

Як наголошено в постанові Верховного Суду від 20 серпня 2020 року у справі (№808/2726/16, адміністративні провадження №К/9901/197/18, К/9901/4023/17), з аналізу норм вищенаведеного законодавства вбачається, що право податкової застави виникає в силу закону та не потребує письмового оформлення, опис майна проводиться на підставі рішення контролюючого органу, а акт опису майна лише фіксує певний перелік майна. При цьому, підставою для звільнення майна з податкової застави є відповідний документ, що засвідчує закінчення подій, наявність яких зумовили виникнення права податкової застави.

Враховуючи викладене, із посиланням на вимоги ч. 1 ст. 2, п. 1, 2 частини 1 статті 4, ч. 1 ст. 5, та п. 1 ч. 19 КАС України, Верховний Суд дійшов висновку, що рішення суб`єкта владних повноважень у контексті положень КАС України необхідно розуміти як нормативно-правові акти, так і правові акти індивідуальної дії. Нормативно-правовий акт - акт управління (рішення) суб`єкта владних повноважень, який встановлює, змінює, припиняє (скасовує) загальні правила регулювання однотипних відносин, і який розрахований на довгострокове та неодноразове застосування. Індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк. Тобто, обов`язковою ознакою нормативно-правового акта чи правового акта індивідуальної дії, а також відповідних дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень є створення ними юридичних наслідків у формі прав, обов`язків, їх зміни чи припинення.

Разом з тим, акт опису майна лише фіксує певний перелік майна та не є остаточним документом, зобов`язуючим до вчинення будь-яких дій. Складання акту опису, по суті полягає у викладенні/відображенні на паперовому носії певної інформації, що є фактично технічним процесом створення документа та завершальною стадією виконання організаційно-технічних дій по завершенню створення документу. Таким чином акт опису майна не є рішенням суб`єкта владних повноважень у розумінні КАС України, оскільки він лише фіксує відповідні обставини, на підставі зазначеного акту не створюються відповідні правовідносини та не порушуються права позивача. Отже, такий акт як і дії по його складенню не підлягають оскарженню в порядку адміністративного судочинства та оскарження такого акту не підпадає під судову юрисдикцію взагалі. У спірній ситуації належним способом захисту може бути визначено зобов`язання контролюючого органу виключити з державного реєстру відповідний запис щодо встановлення обтяження згідно з актом опису майна у податкову заставу. 

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 13.02.2020 у справі №560/495/19 адміністративне провадження №К/9901/27005/19, від 20.08.2020 року у справі (№808/2726/16, адміністративні провадження №К/9901/197/18, К/9901/4023/17), але не виключно.

Отже, повертаючись до суті прийнятих судами попередніх інстанцій рішень, колегія суддів вважає, що в межах розгляду даної справи має місце неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права в частині розгляду позовних вимог про визнання неправомірними дії відповідача зі складання акту опису майна від 07.03.2017 року №10, визнання його нечинним і скасування, оскільки такі дії контролюючого органу по складанню акту опису майна і, власне сам акт опису майна, не порушує права позивача та є неправильно обраним способом захисту.

Разом із тим, колегія суддів звертає увагу, що в частині позовних вимог про визнання неправомірними дії Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби щодо вжиття заходів, спрямованих на включення майна та його обтяжень, внесених до реєстрів обтяжень, скасування реєстраційних записів, внесених до Державного реєстру обтяжень рухомого майно відносно майна юридичної особи за кодом ЄДРПОУ 37036907, а також зобов`язання відповідача вжити заходів, спрямованих на виключення обтяження майна позивача, описаного в податкову заставу, шляхом подання відповідних заяв про припинення обтяження відповідного майна, - судом першої інстанції було відмовлено у зв`язку з не наданням позивачем доказів на підтвердження таких обставин. Процесуальним правом на апеляційне оскарження постанови суду першої інстанції у відмовленій частині позовних вимог позивач не скористався, а в касаційній скарзі просив залишити постанову суду першої інстанції без змін, при цьому не наполягаючи на наявність обставин, які засвідчують закінчення будь-якої з подій, визначених підпунктами 93.1.1 - 93.1.5 пункту 93.1 статті ПК України, які в свою чергу є підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави та її виключення з відповідних державних реєстрів.
Відповідно до частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
У відповідності до частини 1 статті 351 КАС України, підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Однак, судом касаційної інстанції із відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань встановлено, що  27.04.2023 року здійснено державну реєстрацію припинення юридичної особи - Товариства з обмеженою відповідальністю "Укройлпродукт" (37036907), на підставі судового рішення про припинення юридичної особи у зв`язку з визнанням її банкрутом (ухвала Господарського суду міста Києва від 03.04.2023 року № 910/18966/19), про що вчинено запис 1000711170029026788.
Відповідно до приписів статті 354 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу. Якщо суд першої або апеляційної інстанції ухвалив законне і обґрунтоване рішення, смерть фізичної особи чи припинення юридичної особи - сторони в спірних правовідносинах, що не допускають правонаступництва, після ухвалення рішення не може бути підставою для застосування положення частини першої цієї статті.
Згідно пункту 5 частини 1 статті 238 Кодексу адміністративного судочинства України, суд закриває провадження у справі у разі смерті або оголошення в установленому законом порядку померлою фізичної особи або припинення юридичної особи, за винятком суб`єкта владних повноважень, які були однією із сторін у справі, якщо спірні правовідносини не допускають правонаступництва.
У відповідності до пункту 5 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і закрити провадження у справі чи залишити позов без розгляду у відповідній частині.
Зважаючи на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, враховуючи припинення юридичної особи - Товариства з обмеженою відповідальністю "Укройлпродукт" та відсутність доказів його правонаступництва, рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню, а касаційне провадження у даній справі, закриттю.
Керуючись статтями 238, 345, 349, 354, 356 КАС України,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укройлпродукт"  задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.07.2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2017 року у справі № 826/5102/17 скасувати.
Провадження у справі № 826/5102/17 закрити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.                                                         
Головуючий суддя          І.А. Васильєва
Судді:                                                                                           В.П. Юрченко
                                                                                                    В.В. Хохуляк