ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2023 р. 	Справа № 440/8528/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Спаскіна О.А. ,  Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Парагон Трейд" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.01.2023, головуючий суддя І інстанції: С.С. Бойко, м. Полтава, повний текст складено 30.01.23  по справі № 440/8528/22
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю "Парагон Трейд"  
до               Головного управління ДПС у Полтавській області ,               Державної податкової служби України                       
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПАРАГОН ТРЕЙД» (далі – ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД», позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Полтавській області (далі – ГУ ДПС в Полтавській області, перший відповідач), Державної податкової служби України (далі – ДПС України, другий відповідач), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7142211/43617390 від 02.08.2022;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7142210/43617390 від 02.08.2022;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №52 від 25.05.2022, подану на реєстрацію ТОВ "ПАРАГОН ТРЕЙД" датою її фактичного подання;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №11 від 03.06.2022, подану на реєстрацію ТОВ "ПАРАГОН ТРЕЙД" датою її фактичного подання;
- стягнути на користь ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД» витрати по сплаті судового збору.
В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних № 52 від 25.05.2022 та № 11 від 03.06.2022, оскільки поданими на вимогу контролюючого органу документами, зокрема платіжними дорученнями та банківськими виписками, повною мірою підтверджується факт виникнення першої події (п. 187 ст. 187 ПК України), а саме отримання позивачем передоплати від «ТЕХІМПУЛЬС КР» за поставку товару на виконання умов договору поставки №02/01-П, за наслідками чого ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД» виписано на користь покупця та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №11 від 03.06.2022 року на загальну суму 60002,11 грн та податкову накладну № 52 від 25.05.2022 на загальну суму 19995,96 грн.
Щодо наявності підстав для зупинення реєстрації спірних податкових накладних з огляду на відповідність платника податків п. 1 критеріїв ризиковості, вказав, що 28.08.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято рішення № 3032410/43617390 про врахування таблиці даних платника ПДВ, зареєстрованої у контролюючому органі 16.08.2021 за № 9243720613. Однак, 30.08.2021 контролюючим органом було прийнято рішення №3039581/43617390 про неврахування таблиці даних платника ПДВ, зареєстрованої у контролюючому органі 26.08.2021 року за № 9243720613, врахованої згідно з рішенням комісії від 28.08.2021 № 3032410/43617390.
Стверджує, що зазначення контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної лише загального посилання на наявність у позивача права подати пояснення та копії документів без вказівки на їх конкретний та зрозумілий перелік, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком та унеможливило визначення позивачем порядку дій, які необхідно вчинити для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної.
Вважає, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Посилаючись на положення п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1046, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, наполягає, що належним способом захисту порушеного права позивача буде саме зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних складені ТОВ "ПАРАГОН ТРЕЙД" спірні податкові накладні.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 30.01.2023 у справі № 440/8528/22 позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАРАГОН ТРЕЙД" (пров. Медовий, 2В, м. Кременчук, Полтавська область, 39600, код ЄРДПОУ: 43617390) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36014, код ЄРДПОУ: ВП 44057192), Державної податкової служби України (Львівська площа,8, м. Київ, 04053, код ЄРДПОУ: 43005393) про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02 серпня 2022 року № 7142211/43617390.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02 серпня 2022 року № 7142210/43617390.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "ПАРАГОН ТРЕЙД" податкову накладну від 25 травня 2022 року №52, датою її подання на реєстрацію.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "ПАРАГОН ТРЕЙД" податкову накладну від 03 червня 2022 року № 11, датою її подання на реєстрацію.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАРАГОН ТРЕЙД" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 4962,00,00 грн (чотири тисячі дев`ятсот шістдесят дві гривні).
Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин справи, порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.01.2023 у справі № 440/8528/22 та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ТОВ «ПАРГОН ТРЕЙД» відмовити в повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки підставам відмови в реєстрації податкових накладних, у зв`язку з документальним не підтвердженням господарської операції, що має галузеву специфіку, на виконання якої виписано спірні податкові накладні. Наполягав на правомірності прийняття першим відповідачем спірних рішень про відмову ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД» у реєстрації податкових накладних, оскільки під час опрацювання копій первинних документів встановлено, що платником надано банківські виписки від 25.05.2022 на суму 20000,00 грн. та від 03.06.2022 на суму 60000,00 грн, що не відповідає сумам, зазначеним у податкових накладних. Зауважив, що позивачем надано до контролюючого органу платіжне доручення № 430 від 25.05.2022 на суму 20 000,00 грн, платіжне доручення № 111 від 03.06.2022 на суму 60 000.00 грн, однак податкову накладну № 52 від 25,05.2022 виписано на 19995,96 грн, а податкову накладну № 11 від 03.06,2022 - на 60002, 11 грн. При цьому, жодних пояснень/обґрунтувань щодо вказаних розбіжностей позивачем не наведено, хоча останнім підтверджується, що вказані податкові накладні виписані саме за фактом перерахування грошових коштів (за правилом першої події, відповідно до ст. 187 ПК України).
Таким чином, позивачем у справі не доведено підстав виписки податкових накладних та дотримання вимог п. 187.1ст. 187 ПК України при реєстрації податкових накладних № 52 від 25.05.2022, № 11 від 03.06.2022.
Звернув увагу, що Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 ( далі – Порядок №1165) не містить вимог щодо зазначення вичерпного переліку документів, оскільки перелік документів щодо господарської операції) яка має галузеву специфіку та який наявний у платника податків, не може бути відомий контролюючому органу. Таким чином, саме на платника податків покладено обов`язок надавати на розгляд Комісії належні копії документів на підтвердження господарської операції та «першої події», що слугувала підставою виписки податкової накладної, поданої на реєстрацію.
Пославшись на висновки Верховного Суду у постанові від 25.02.2021 у справі № 380/5012/20, вказав, що за платником податків залишається право належними документами довести реальність здійснення фінансово-господарських операцій у межах своєї господарської діяльності, та у разі повноти документів по даних операціях, подальшого прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування. 
Також, просив суд врахувати позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 10.06.2021 по справі № 814/1003/18, згідно з якою якщо контролюючий орган обґрунтовує правомірність прийнятого рішення відсутністю документального підтвердження облікованих господарських операцій, обов`язок довести протилежне, згідно з частиною першою статті 77 КАС України, покладається на платника податків; недоліки оформлення первинних документів (видаткових накладних, податкових накладних), як обставини у сукупності з доводами відповідача про не підтвердження первинними документами фактів переміщення отриманих від контрагентів товарів мають бути досліджені та оцінені судом.
Крім того, звернув увагу суду апеляційної інстанції, що задовольняючи позовну вимогу про зобов`язання зареєструвати спірні податкові накладні, суд першої інстанції вийшов за межі своїх повноважень та підмінив контролюючий орган, оскільки питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача.
Підсумовуючи вищевикладене, наполягав, що судом першої інстанції не надано правильної правової оцінки обставинам справи, та як наслідок, спір розглянуто не у повному обсязі, що є порушенням принципу всебічного, повного і об`єктивного судового розгляду, та у своїй сукупності і обумовило неправильне вирішення справи.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "ПАРАГОН ТРЕЙД" у визначеному законом порядку зареєстроване як юридична особа, як платник податків перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Полтавській області, є платником податку на додану вартість.
25.01.2021 між ТОВ "ПАРАГОН ТРЕЙД" (постачальник) та ТОВ "ТЕХІМПУЛЬС КР" (покупець) укладено договір поставки №02/01-П.
Пунктом 1.1. Договору, встановлено, що Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому Договорі, виготовити та передати у власність Покупцю, а Покупець в порядку та на умовах, визначених у цьому Договорі прийняти та оплатити Продукцію, найменування, кількість та ціна якої погоджується Сторонами у рахунках або Специфікаціях.
Пунктом 4.1 Договору передбачено, що поставка продукції здійснюється згідно офіційними міжнародними правилами тлумачення термінів постачання Інкотермс в редакції 2-2- р., на умовах зазначених в рахунках.
Право власності на продукцію переходить від Постачальника до Покупця з моменту прийому Продукції на умовах вказаних в рахунках до цього Договору з оформленням відповідних супровідних документів (видаткової накладної, товаротранспортної накладної) ( п.4.3. Договору).
Датою поставки Продукції від Постачальника є дата фактичної передачі Продукції, яка відображується в документі, підтверджуючому факт отримання продукції (видаткова накладна, товаротранспортна накладна ) ( п.4.4. Договору).
25.01.2022 на виконання умов Договору між Постачальником та Покупцем було укладено Специфікацію № 2 про виготовлення та поставку на умовах 100% оплати протягом 5 банківських днів, наступної продукції, а саме: балки у кількості 60 пог.м., загальною вартістю 426969,00 грн з ПДВ.
25.05.2022, в межах договору поставки від 25.01.2022 №02/01-П, покупець згідно платіжного доручення № 430 перерахував на розрахунковий рахунок постачальника грошові кошти в сумі 20000,00 грн, у тому числі ПДВ 20% - 3333,33 грн.
25.05.2022 ТОВ "ПАРАГОН ТРЕЙД" за правилами першої події було виписано на користь покупця та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 52 від 25.05.2022 на загальну суму 1995,96 грн, того ж дня позивач отримав квитанцію, у якій його повідомлено про зупинення реєстрації податкової накладної з таких підстав: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову у реєстрації /а.с.82/.
Окрім цього, 03.06.2022, в межах договору поставки від 25.01.2022 № 02/01-П, покупець згідно платіжного доручення № 111 перерахував на розрахунковий рахунок постачальника грошові кошти в сумі 60000,00 грн, у тому числі ПДВ 20% - 10000,00 грн.
03.06.2022 ТОВ "ПАРАГОН ТРЕЙД" за правилами першої події було виписано на користь Покупця та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 11 від 03.06.2022 на загальну суму 60002,11 грн, того ж дня позивач отримав квитанцію, у якій його повідомлено про зупинення реєстрації податкової накладної з таких підстав: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову у реєстрації /а.с.86/.
29.07.2022 позивач надав податковому органу пояснення разом з копіями документів /а.с.95-114/.
02.08.2022 Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 7142211/43617390 та № 7142210/43617390 про відмову в реєстрації податкових накладних від 25.05.2022 № 52 та від 03.06.2022 №11 у ЄРПН з огляду на ненадання платником податків копій розрахункових документів та /або банківських виписок з особових рахунків, надано банківську виписку, що не відповідає сумі, зазначеній в податковій накладній / а.с.118-121/.
Скаргу платника податку на рішення Комісії регіонального рівня № 7142211/43617390 та №7142210/43617390 про відмову в реєстрації податкових накладних від 25.05.2022 № 52 та від 03.06.2022 № 11 у ЄРПН залишено без задоволення, про що ДПС України прийняті відповідні рішення.
Не погодившись з рішеннями податкового органу про відмову у реєстрації податкових накладних від 25.05.2022 № 52 та від 03.06.2022 №11 у ЄРПН, позивач оскаржив їх до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та безпідставності застосування контролюючим органом до позивача процедури зупинення реєстрації податкової накладної в Реєстрі, передбачену Порядком № 1165. Судом враховано, що позивачем після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної надіслані податковому органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості її складення. При цьому, за висновками суду, можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. 
Доводи податкового органу про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326, відсутні в таблиці даних платника податку, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) ТОВ "ПАРАГОН ТРЕЙД" суд визнав безпідставними, адже за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань одним з видів діяльності позивача зазначено: виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, що відповідає коду КВЕД-2010.
Судом наголошено, що позивач не заперечує помилкове зазначення в податковій накладній від № 52 від 25.05.2022 суми 19995,96 грн, замість 20000,00 грн, та в податковій накладній №11 від 03.06.2022 суми 60002,11 грн, замість 60000,00 грн, проте вважає, що вказані недоліки можливо виправити шляхом внесення позивачем коригування в податкові накладні, що позивач намагався здійснити оскаржуючи рішення податкового органу регіонального рівня, однак наведене залишилось поза увагою Комісії ДПС України.
Зважаючи на те, що суд дійшов висновку про наявність підстав для реєстрації податкових накладних від 25.05.2022 №52 та від 03.06.2022 №11, належним способом захисту порушеного права позивача ним обрано зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні від 25.05.2022 №52 та від 03.06.2022 №11 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі за текстом ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом Порядок № 1246).
Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як вбачається зі змісту отриманих позивачем копій квитанцій від 22.06.2022 та від 12.07.2022 (а.с. 86, 82), підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних слугувала відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено показники «D» = 5.4909 %, 4.7902%, «Р» = 9000.5, 52703,86.
Таким чином, підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних є її відповідність п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку), як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).
При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Аналогічний правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20.
Так, з досліджених колегією суддів копій квитанцій встановлено, що перший відповідач, наводячи числові показники: «D», «Р», не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу, для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, що в свою чергу дозволяє дійти висновку про невмотивованість та безпідставність зупинення їх реєстрації.
Крім того, відповідно до пункту 12 Порядку № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).
З наведеного слідує, що подання таблиці є правом, а не обов`язком платника ПДВ, а отже неподання останньої, не може тягти для платника негативних наслідків.
Разом з цим, в наданих квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, оскаржуваних рішеннях ГУ ДПС у Полтавській області та апеляційній скарзі не викладено обставин, за яких контролюючий орган дійшов висновку про те, що обсяг постачання товару/послуг перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
До того ж, як слушно зауважено судом першої інстанції за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань одним з видів діяльності позивача зазначено: виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, що відповідає коду КВЕД-2010, а відтак безпідставними є посилання першого відповідача на відсутність коду УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326 (іншi вироби з чорних металiв) в таблиці даних платника податку.
Відповідно до пункту 5 Порядку Порядок № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з вимогами пунктів 9-11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.
Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.
Суд апеляційної інстанції враховує, що Порядок №1165 не передбачає можливості проведення контролюючим органом консультацій, листування з платником податку на етапі прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН чи залучення платника податку до процесу прийняття цього рішення в інший спосіб. Тобто, у даному випадку платник податку фактично позбавлений можливості на участь у процесі прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного рішення. Як наслідок, визначальне значення для дотримання законності цієї процедури і забезпечення прав платника податку під час її проведення має конкретизація контролюючим органом підстав для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН та зазначення у квитанції про зупинення чітких і зрозумілих вказівок такому платнику щодо того, які саме пояснення та копії документів має надати цей платник задля розгляду питання про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.
Натомість, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не наведено, не відображено сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, які б вказували на ризиковість платника податку, та вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість такого рішення, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що на виконання вимог першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано повідомлення від 29.07.2022 № 15 про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних №11 від 03.06.2022 та № 52 від 25.05.2022, реєстрацію яких зупинено, ( 19 додатків) (а.с. 144), а саме: заключна виписка по рахунку ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД» за 03.06.2022, за 28.01.2022, 25.05.2022, договір оренди транспортного засобу  від 19.02.2022, договір оренди приміщення № 31 від 10.06.2020, видаткова накладна  № 194 від 03.06.2022, пояснення, договір поставки №02/01-П від 25.01.2022, специфікація № 2 до договору № 02/01-П від 25.01.2022, штатний розпис, договір поставки № ПР-0704/1 від 07.04.2021, рахунок-фактура № 242 від 27.01.2022, рахунок на оплату № 33 від 25.01.2022, товарно-транспортна накладна від 31.01.2022 №3101/6, договір найму обладнання № 1-12/О від 01.12.2020, , акт приймання-передачі від 01.12.2020, договір оренди нежитлового приміщення № 1/12-О від 01.12.2020, видаткова накладна № 3101/6 від 31.01.2022, товарно-транспортна накладна від 03.06.2022 № Р194.
Колегія суддів, дослідивши вищевказані документи, встановила, що внаслідок отримання передоплати у сумі 20000,00 грн (25.05.2022) за поставку партії товару відповідно договору поставки №02/01-П від 25.01.2022, та за поставку партії товару - у сумі 60000 грн (03.06.2022) ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД», вважаючи, що у нього виникло податкове зобов`язання відповідно до частини 1 статті 187 ПК України (за правилом першої події), керуючись пунктом 201.1 статті 201 ПК України, сформувало на адресу контрагента ТОВ «ТЕХІМПУЛЬС КР» податкову накладну від 25.05.2022 № 52 на суму 19995,96 грн та від 03.06.2022 №11 на суму 60002,11 грн, та подало їх на реєстрацію.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що отримання позивачем передоплати за поставку товару у сумі 20000 грн та у сумі 60000 грн підтверджується платіжним дорученням №111 від 03.06.2022 (а.с. 83) на суму 60000,00 грн та платіжним дорученням № 430 від 25.05.2022 на суму 20000 грн (а.с. 78).
Проте, незважаючи на подані документи, ГУ ДПС у Полтавській області прийнято аналогічні за змістом рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2022 № 7142211/43617390 та № 7142210/43617390 з посиланням на ненадання платником податку копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додатково вказано, що банківська виписка, надана платником не відповідає сумі, зазначеній в податковій накладній.
Колегія суддів зазначає, що вказані рішення були оскаржені позивачем в адміністративному порядку, однак за результатом розгляду скарг ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД» прийнято рішення про залишення їх без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС в Полтавській області від 02.08.2022 № 7142211/43617390 та № 7142210/43617390 – без змін.
Колегія суддів зазначає, що сума, на яку складена податкова накладна від 25.05.2022 №52 - 19995,96 грн є меншою на 4 грн 4 коп. ніж сума отриманих позивачем коштів згідно з платіжним дорученням № 430 від 25.05.2022, а сума, на яку складена податкова накладна від 03.06.2022 №11 – 60002,11 грн є більшою на 2 грн 11 коп., ніж сума, отримана позивачем згідно з платіжним дорученням №111 від 03.06.2022, що і викликало сумніви у контролюючого органу.
Разом з цим, позивач у надісланій до суду відповіді на відзив, а також у скаргах, поданих до ДПС України, пояснив, що при складанні та поданні на реєстрацію спірних податкових накладних відповідальною особою була зроблена технічна помилка  у сумах, на які вони складені. У зв`язку з чим, після розблокування податкових накладних ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД» буде зроблено їх коригування шляхом подання до податкового органу розрахунку коригування кількісних і вартісних показників.
Відтак, позивачем не заперечується наявність технічних помилок у спірних податкових накладних.
Крім того, матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «ПАРАГОН ТРЕЙД» вчинялись належні дії, спрямовані на їх усунення, що пояснювалось контролюючому органу, однак було залишено поза увагою останнього.
Так, розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 04.10.2022 до податкової накладної від 03.06.2022 № 11 та розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 04.10.2022 до податкової накладної від 25.05.2022 № 52 були подані позивачем до контролюючого органу, однак документи не було прийнято згідно з квитанціями № 1 від 27.10.2022 (а.с. 224, 2010) у зв`язку з відсутністю зареєстрованих податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що спірні податкові накладні були складені на виконання одного й того ж договору поставки № 02/01-П від 25.01.2022, а отримана від контрагента сума за обидві поставки є більшою ніж загальна сума, на яку складені спірні податкові накладні. Отже, вказана технічна помилка в податкових накладних від 03.06.2022 № 11 та від 25.05.2022 № 52 не призвела до завищення платником суми ПДВ.
Колегія суддів зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Вказані висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.
Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В свою чергу, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема, отриманням передоплати за поставку товару за договором поставки № 02/01-П від 25.01.2022, що підтверджується платіжними дорученнями та виписками по рахунку позивача, , і було пов`язано складання спірних податкових накладних та подача її на реєстрацію.
Таким чином, враховуючи встановлені обставини цієї справи колегія суддів дійшла висновку, що подані позивачем документи для реєстрації податкової накладної № 11 від 06.06.2022 та податкової накладної від 25.05.2022 № 52 підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.
Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1., 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Полтавській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію спірних податкових накладних.
Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
ГУ ДПС у Полтавській області під час судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних ПН в ЄРПН.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішення №7142211/43617390 від 02.08.2022 та №7142210/43617390 від 02.08.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної від 03.06.2022 №11 та від 25.05.2022 №52 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.
Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція – це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями – органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірної податкової накладної були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 03.06.2022 № 11 та від 25.05.2022 № 52 датами їх подання на реєстрацію.
Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 30.01.2023 по справі № 440/8528/22 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	О.А. Спаскін    С.П. Жигилій