ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 листопада 2023 року 
м. Київ

справа № 817/1839/17
касаційне провадження № К/9901/69700/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Юрченко В.П., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 20.02.2018 (суддя - Жуковська Л.А.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2018 (головуючий суддя - Шевчук С.М., судді - Кухтей Р.В., Нос С.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Свиспан Лімітед" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, Державної фіскальної служби України, про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинення певних дій,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Свиспан Лімітед"  (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач, Офіс, контролюючий орган), Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України), в якому просило визнати протиправною бездіяльність Офісу по незабезпеченню збільшення суми, на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати відповідачів збільшити суму, на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на 951891,00 грн.
В обґрунтування вимог позивач зазначив, що в наслідок збою роботи програмного забезпечення  та технічних проблем у Товариства виникла необхідність уточнити показники декларацій з податку на додану вартість за період червень - липень 2015 року. За поданими уточнюючими розрахунками до податкових декларацій з податку на додану вартість за даний період коригування від`ємних значень у системі електронного адміністрування податку на додану вартість на суму 951891,00 грн не відбулося, оскільки, такі коригування не були прийняті податковим органом. Товариство звернулося до контролюючого органу з вимогою про включення вказаної суми від`ємного значення до системи електронного адміністрування. Офіс повідомив позивача, що відповідно до положень пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) після "обнуління" показників сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом, за червень 2015 року. Позивач вважає відмову у включенні цієї суми від`ємного значення до складу суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування є Єдиному реєстрі податкових накладних неправомірною, та відповідно, порушенням майнових прав платника, оскільки, зазначена сума, є сумою надмірно сплаченого ним податку. 
Рівненський окружний адміністративний суд постановою від 20.02.2018 позов задовольнив: визнав протиправною бездіяльність Офісу по незабезпеченню збільшення суми, на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язав Офіс збільшити суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на 951891,00 грн, зобов`язав ДФС України збільшити суму, на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на 951891,00 грн. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що положення статті 200-1,  пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України не місять положень, які б прямо обмежували право платника податків на корегування податкової звітності у порядку визначеному статтею 50 ПК України. Оскільки, сума від`ємного значення, за даними уточнюючих розрахунків, задекларована у рядку 24 декларації за червень та липень 2015 року, то відповідно, така сума мала бути відображена у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, як сума на яку підприємство має право реєструвати податкові накладні на відвантаження товару.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 28.11.2018 скасував рішення суду першої інстанції в частині зобов`язання Офісу збільшити суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на 951891,00 грн, ухвалив у названій частині нове судове рішення, яким Товариству у задоволенні такої вимоги до Офісу відмовив. У решті рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Задовольняючи позовні вимоги у визначеній судом апеляційної інстанції частині, суд апеляційної інстанції дійшов до висновку, що оскільки сума від`ємного значення, за даними уточнюючих розрахунків, задекларована у рядку 24 декларації за червень - липень 2015 року, така сума беззаперечно мала контролюючими органами бути відображена у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, як сума на яку підприємство має право реєструвати податкові накладні на відвантаження товару. Внаслідок зазначеної бездіяльності Офісу не було забезпечено в установленому порядку вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних уповноваженим органом. Вирішення питання щодо збільшення суми, на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 951891,00 грн, відповідно до Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №56 відноситься до повноважень ДФС України. 
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення у справі про відмову у задоволенні позову повністю.
В обґрунтування своїх вимог відповідач доводить, що відповідно по пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на додану вартість на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми в податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року. В декларації за червень 2015 року відсутні суми від`ємного значення податку на додану вартість у розмірі 951891,00 грн, відтак, вказана сума від`ємного значення не може збільшити суму, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні, оскільки, пряма норма закону передбачає наявність зазначеної суми станом на 01.07.2015. Уточнена позивачем сума від`ємного значення відповідно до положень пункту 5 розділу УІ Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, враховується у рядку 16.2 декларацій за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок.
Позивач відзив (заперечення) на касаційну скаргу не подав, що не перешкоджає її розгляду.
Верховний суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18.01.2019 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Верховний суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 28.11.2023 визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні 29.11.2023.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі і правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов до висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій і підтверджується матеріалами справи, 20.07.2015 платником подано до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2015 року.
У подальшому, позивачем подано до контролюючого органу уточнюючі розрахунки рядка 24 за червень 2015 року, а зокрема: 05.08.2015 збільшено від`ємне значення з податку на додатну вартість, яке переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 462286,00 грн; 21.08.2015 збільшено від`ємне значення з податку на додатну вартість, яке переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 192456,00 грн; 16.09.2015 збільшено від`ємне значення з податку на додатну вартість, яке переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 22585,00 грн; 23.09.2015 збільшено від`ємне значення з податку на додатну вартість, яке переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 62415,00 грн; 25.09.2015 збільшено від`ємне значення з податку на додатну вартість, яке переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 788,00 грн; 17.11.2015 збільшено від`ємне значення з податку на додатну вартість, яке переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 5296,00 грн; 18.07.2016 збільшено від`ємне значення з податку на додатну вартість, яке переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 1893,00 грн. 
За поданими уточнюючими розрахунками від 05.08.2015, 21.08.2015, 16.09.2015, 23.09.2015, 25.09.2015, 17.11.2015, 18.07.2016 та 17.11.2015 коригування суми, на яку платник податків має право зареєструвати податкові накладні у системі електронного адміністрування податку на додану вартість на суму коштів 951891,00 грн не відбулося.
20.07.2015 позивачем подано до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартістю за липень 2015 року, показники якої уточнено 17.11.2015 шляхом подання позивачем уточнюючого розрахунку до податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2015 року. В даному уточнюючому розрахунку в рядку 20.2 було задекларовано збільшення суми залишку від`ємного значення попередніх звітних податкових періодів, на яку збільшено розмір суми податку, визначеної підпунктом 200-1.3 статті 200-1 розділу V ПК України, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на 238234,00 грн. В рядку 20.3 уточнюючого розрахунку також задекларовано збільшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на 16470,00 грн.
Вказані обставини підтверджено відповідними квитанціями і не є спірним у даній справі.
Платник 17.05.2017 звернулося з листом №488/1-11 до Офісу з вимогою збільшити суму, на яку платник  має право реєструвати податкові накладні.
Листом від 22.08.2017 №44517/10/28-10-41-08-08 позивачу повідомили, що відповідно до пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України після "обнуління" показників формули сума податку, на яку платник податку має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, збільшується на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додатну вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом, та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 ПК України, за червень 2015 року. Збільшення реєстраційної суми на суму від`ємного значення здійснюється одноразово за результатами податкової звітності за червень 2015 року та не підлягає перерахунку внаслідок уточнення показників такої звітності.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість визначено статтею 200-1 розділу V ПК України, якою було доповнено вказаний Кодекс згідно Закону України від 28.12.2014 № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», що набрав законної сили з 01.01.2015.
Так, підпунктами 200-1.1, 200-1.2 статті 200-1 ПК (в редакції до 29.07.2015) визначено, що система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
На виконання приписів вказаної норми ПК, постановою Кабінету Міністрів України від 1610.2014 №569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» (надалі - Порядок №569) було затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, яким визначено механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - податок), особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування) у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.
Згідно з пунктом 1 Порядку №569 система електронного адміністрування податку запроваджується поетапно: на перехідний період (до 1 липня 2015 р. або іншої дати, визначеної окремим рішенням Верховної ОСОБА_3 України про скорочення такого періоду) - у тестовому режимі; із зазначеної дати - на постійній основі.
Пунктом 35 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що період з 1 лютого 2015 року до 1 липня 2015 року є перехідним періодом, протягом якого реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за формулою, визначеною пунктом 2001.3 статті 2001 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 2 Порядку № 569 рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти з власного поточного рахунка у сумі, необхідній для досягнення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань. Кошти з такого рахунка підлягають перерахуванню до бюджету та/або на спеціальний рахунок.
Положеннями пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України (в редакції до 29.07.2015) передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою: SНакл = SНаклОтр + SМитн + SПопРах - SНаклВид - SВідшкод - SПеревищ, де: SНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України; SПопРах - загальна сума поповнення рахунку в системі електронного адміністрування податку з поточного рахунку платника; SНаклВид - загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань, проведених за результатами перевірок; SПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Водночас, 29.07.2015 набрав чинності Закон України від 16.07.2015 №643-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість», відповідно до якого усі складові формули, визначені положеннями пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України, на третій робочий день після набрання чинності цим Законом дорівнюють нулю, крім значень її складових S НаклОтр, S НаклВид та S Митн, що були сформовані починаючи з 01.07.2015 (пункт 34 підрозділу 2 розділу XX ПК України). Під час обрахунку показників S НаклОтр та S НаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 01.07.2015 та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 01.07.2015, що підлягали наданню покупцям - платникам податку. Для обрахунку показників S НаклОтр, S НаклВид та S Митн використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 01.07.2015. Під час обрахунку суми S Накл також використовуються показники, визначені пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу (абзаци 9, 10 пункту 200-1.3 ПК України).
Пунктом 34 підрозділу 2 Розділу XX ПК України установлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до ПК України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових S НаклОтр, S НаклВид та S Митн, що були сформовані починаючи з 01.07.2015. Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом: до 31.07.2015 для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) (рядок 24 декларації) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду (рядок 31 декларації), що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).
Суми такого від`ємного значення можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку.
Згідно з пунктом 92 Порядку №569 після закінчення перехідного періоду, зазначеного у пункті 1 цього Порядку: 1) ДФС автоматично збільшує розмір суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначеної відповідно до пункту 9 цього Порядку, на суму середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців / чотири квартали, та на запит платника податку інформує його про суму збільшення шляхом надсилання електронного повідомлення. Сума такого збільшення щокварталу підлягає автоматичному перерахунку ДФС шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком з урахуванням середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців/чотири квартали, станом на дату перерахунку. На запит платника податку ДФС інформує його про результати такого перерахунку шляхом надсилання електронного повідомлення; 2) сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, автоматично збільшується на суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань з податку. На суму такого збільшення: зменшується сума, задекларована до сплати до бюджету в звітному (податковому) періоді, або збільшується сума від`ємного значення, задекларована в звітному (податковому) періоді; помилково та/або надміру сплачені грошові зобов`язання з податку вважаються погашеними.
За правилами пункту 10 Порядку №569 ДФС: 1) обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі; 2) оприлюднює на офіційному веб-сайті алгоритми обрахунку показників формули обчислення зазначеної суми та джерела їх формування.
Так, судами установлено, що 30.07.2015 ДФС України на своїй офіційній сторінці повідомила план заходів ДФС для забезпечення реалізації норм Закону України №643-VIII з удосконалення системи електронного адміністрування податку на додану вартість, в розділі III якого передбачено обнуління показників та перерахунок суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, для зареєстрованих платників податку наступним чином: з 00 годин 00 хвилин 3 серпня 2015 року (на початок третього робочого дня після дня набрання чинності Законом № 643) ДФС буде проведено обнуління суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (SНакл), сформовану відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1, пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, та значення усіх її складових, визначених ПК України, крім показників SНаклОтр, SМитн та SНаклВид, що були сформовані, починаючи з 01.07.2015.
Протягом 03.08.2015 (третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643) сума SНакл зареєстрованим платникам податку збільшиться на: суму середньомісячного розміру сум податку на додану вартість, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених або розстрочених за останні 12 звітних місяців/4 квартали (Sовердрафт); суму помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань з податку на додану вартість станом на 01.07.2015 (SПерепл);  суму від`ємного значення податку, непогашеного станом на 01.07.2015 та задекларованого платником у рядках 24 та 31 податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року; суму залишків коштів на електронних рахунках платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість станом на початок робочого дня 03 серпня 2015 року за вирахуванням сум, заявлених платником у складі податкової звітності з податку за звітний (податковий) період за червень 2015 року до перерахування з електронного рахунку до бюджету в рахунок сплати податкових зобов`язань з податку та/або на поточний рахунок платника відповідно до пункту 200-1.6 статті 200-1 цього Кодексу, також така сума зменшується на суму податкових зобов`язань, задекларованих платником за звітний (податковий) період за червень 2015 року/II квартал 2015 року.
На кінець третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643 сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (SНакл), буде обрахована на підставі оновлених значень усіх її складових та інших показників, які згідно з вимогами п. 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України.
При цьому, планом заходів окремо зазначено, що у зв`язку із переведенням роботи системи електронного адміністрування податку на додану вартість в штатний режим, починаючи з 04.08.2015 реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних та розрахунків коригування, складених до 01.07.2015, здійснюватиметься без обмеження сумою S Накл.
До 20.08.2015 платникам податку, що застосовують звітний податковий період квартал, сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (SНакл), буде збільшена на суму від`ємного значення, непогашеного станом на 01.07.2015 та задекларованого у рядках 24 та 31 податкової декларації з податку на додану вартість за ІІ квартал 2015 року.
Таким чином, задеклароване платником від`ємне значення податку на додану вартість (рядки 24) у декларації з податку на додану вартість за червень, липень 2015 року, мало бути відображено податковим органом в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість, як сума, на яку підприємство має право реєструвати податкові накладні на відвантаження товару.
Як установлено судовими інстанціями, позивач подав декларації та уточнюючі розрахунки до контролюючого органу, які були прийняті контролюючим органом та зареєстровані, що підтверджується квитанціями №2, жодних зауважень з боку контролюючого органу не надходило.
Контролюючий орган після початку роботи системи у штатному режимі на постійній основі, отримавши уточнюючі податкові декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року та липень 2015 року, своєчасно не забезпечив відображення її показників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
За правилами пункту 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
За змістом підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з податку на додану вартість платника податку.
Згідно з пунктом пункту 8 розділу 1 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 23.09.2014 №966 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №13) до податкової звітності з податку на додану вартість належать: податкова декларація з податку на додану вартість з додатками; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками; розрахунок податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.
Таким чином, уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість за звітний період, поданий позивачем до контролюючого органу, є однією з форм податкової звітності з податку на додану вартість, а тому, суди дійшли правильного висновку, що сформовані у ньому показники мали бути враховані ДФС України при визначенні суми, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на величину від`ємного значення.
Зазначена правова позиція узгоджується з висновками Верховного суду, викладеними у постановах від 03.04.2018 у справі №813/4006/16, від 16.05.2018 у справі №826/18461/16. 
Підсумовуючи зазначене, колегія суддів вважає правильним висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що сума від`ємного значення, за даними уточнюючих розрахунків, задекларована у рядку 24 декларації за червень та липень 2015 року, мала бути відображена контролюючими органами у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, як сума на яку підприємство має право реєструвати податкові накладні на відвантаження товару.
Вимоги щодо збільшення суми, на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 951891,00 грн не є предметом касаційного перегляду, тому суд касаційної інстанції не надає оцінку судовим рішенням у зазначеній частині. 
Доводи касаційної скарги зазначених висновків суду не спростовують і не дають підстав вважати, що судами попередніх інстанцій при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 20.02.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2018  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   В.П. Юрченко