ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 грудня 2023 року 
м. Київ

справа № 2а-6113/12/2670
адміністративне провадження № К/990/22825/22 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Гімона М.М.,  Васильєвої І.А., 
 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Акціонерного товариства "Укргазвидобування" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 грудня 2021 року (суддя Костенко Д.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року (головуючий суддя Собків Я.М., судді: Глущенко Я.Б., Черпіцька Л.Т.) у справі за адміністративним позовом Акціонерного товариства "Укргазвидобування" до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,            
ВСТАНОВИВ:
Акціонерне товариство "Укргазвидобування" звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Балаклійському районі Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 4 січня 2012 року №0000011501, №0000021501, №0000031501, №0000041501, №0000051501.
Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 5 липня 2012 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 1 листопада 2012 року, позов задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення відповідача від 4 січня 2012 року №0000021501, №0000041501. В решті позовних вимог відмовив. 
Постановою Вищого адміністративного суду України від 11 липня 2016 року судові  рішення судів першої і апеляційної інстанцій у частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 4 січня 2012 року №0000011501 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 2241470,25 грн скасовано та прийнято в цій частині нову постанову про задоволення позову; скасовано вказане податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 2241470,25 грн; судові рішення судів першої і апеляційної інстанцій у частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення відповідача від 4 січня 2012 року №0000051501 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 451209,52 грн за затримку строку сплати податкового зобов`язання за газовий конденсат, що видобувається в Україні, за липень 2011р. в сумі 2256047,58 грн скасовано та направлено справу в цій частині на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва; судові рішення судів першої і апеляційної інстанцій у частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення відповідача від 4 січня 2012 року №0000031501 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1740859,09 грн за затримку строку сплати податкового зобов`язання з рентної плати за природний газ в сумі 8704475,3 грн скасовано та направлено справу в цій частині на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва. У решті судові рішення судів першої і апеляційної інстанцій залишено без змін.
Підставою для направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції в цій частині слугувало те, що суди не дослідили на підставі доказів та не встановили обставину щодо дати фактичної сплати позивачем цього зобов`язання, задекларованого в податковому розрахунку з рентної плати за нафту, природний газ і газовий конденсат, що видобувається в Україні, від 16 серпня 2011 року №9006712689, №9006666214, № 9006666229, №9006712689, на який вказує податковий орган, з граничним строком сплати 30 серпня 2011 року, враховуючи ту обставину, що позивач доводив, що ним декларувалось інше зобов`язання з рентної плати за газовий конденсат.
За наслідками повторного перегляду справи в цій частині рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 грудня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року у задоволенні позову відмовлено. 
Відмовляючи у задоволенні позову в цій частині, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що враховуючи наявність у позивача недоїмки минулих звітних періодів, яка погашалась за рахунок поточних платежів, спрямування контролюючим органом коштів позивача на погашення недоїмки минулих звітних періодів зумовило виникнення у позивача нової недоїмки за результатами розрахунку з бюджетом за липень 2011 року, яка була погашена за рахунок наступних платежів позивача у листопаді 2011 року. 
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення судів попередніх інстанцій  у відмовленій частині та ухвалити нове судове рішення про задоволення повністю позовних вимог.
За змістом касаційної скарги підставами касаційного оскарження визначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, зокрема, незастосування судами попередніх інстанцій норм п.49.20 статті 49 ПК України, яка підлягала застосуванню, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 12 січня 2022 року у справі №826/18233/15.
Обґрунтовуючи доводи касаційної скарги позивач зазначає, що застосовуючи п.260.7 ст. 260 ПК України, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що граничним строком сплати податкових зобов`язань з рентної плати за природний газ і газовий конденсат за липень 2011 року, є 30 серпня 2011 року. Однак, судами не було враховано, що 20 серпня 2011 року (останній день подання податкової декларації з рентної плати за природний газ та газовий конденсат за липень 2011 року) припадало на вихідний день, у зв`язку з чим, враховуючи положення п.49.20 ст.49 ПК України, позивач вважає, що десятиденний строк на сплату позивачем самостійно визначеного податкового зобов`язання закінчувався 1 вересня 2011 року, а не 30 серпня 2011 року. 
Верховний Суд ухвалою від 12 вересня 2022 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Акціонерного товариства "Укргазвидобування" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 грудня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року на підставі  пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить відмовити у задоволенні касаційної скарги.
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
З урахуванням мотивів і висновків Вищого адміністративного суду України при направленні справи на новий розгляд до суду першої інстанції, судові рішення судів попередніх інстанцій підлягають касаційному перегляду  у направленій частині. 
Спірні правовідносини виникли у сфері справляння податків і зборів та стосуються правомірності податкових повідомлень-рішень про накладення штрафу за несвоєчасну сплату узгоджених грошових зобов`язань з рентної плати за природний газ і газовий конденсат.
Згідно з п. 260.5 ст. 260 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник протягом 20 календарних днів після закінчення податкового (звітного) періоду подає податковий розрахунок органу державної податкової служби:
за місцезнаходженням ділянки надр, межі якої визначені в отриманому платником спеціальному дозволі на користування надрами для видобування (у т.ч. під час геологічного вивчення) вуглеводневої сировини, у разі розміщення такої ділянки в межах території України;
за місцем перебування на обліку як платника податків і зборів у разі розміщення ділянки надр, межі якої визначено в отриманому платником спеціальному дозволі на користування надрами для видобування (у т.ч. під час геологічного вивчення) вуглеводневої сировини, в межах континентального шельфу та/або виключної (морської) економічної зони України.
Статтею 260 ПК України встановлено, що у податковому (звітному) періоді платник сплачує до 10, 20 і 30 числа поточного календарного місяця авансові внески відповідно за першу, другу і третю декади в розмірі однієї третини суми податкових зобов`язань з рентної плати, визначеної у податковому розрахунку за попередній податковий (звітний) період (п. 260.6); сума податкових зобов`язань з рентної плати, визначена у податковому розрахунку за податковий (звітний) період, сплачується платником до бюджету протягом 10 календарних днів після закінчення граничного строку подання такого податкового розрахунку з урахуванням фактично сплачених авансових внесків (п. 260.7).
Пунктом 126.1 ст. 126 ПК України встановлено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:
- при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;
- при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Суди попередніх інстанцій установили, що згідно з копіями податкових розрахунків з рентної плати за нафту, природний газ і газовий конденсат, що видобуваються в Україні за липень 2011 рік від 11 серпня 2011 року №9006712689, №9006666214, №9006666229, поданих позивачем контролюючому органу 16 серпня 2011 року, позивачем задекларовано податкове зобов`язання по рентній платі за природний газ у розмірах 5088510,24 грн, 10382727,83 грн, 19893,83 грн, відповідно, а разом - 15491131,90 грн.
Граничний строк сплати визначеного податкового зобов`язання 30 серпня 2011 року.
Актом перевірки зафіксовано порушення позивачем граничного строку сплати вищевказаних податкових зобов`язань, а саме:
- податкове зобов`язання у сумі 10382727,83 грн сплачено 31 серпня 2011 року із затримкою на 1 день у сумі 6786656,49 грн та 30 листопада 2011 року із затримкою на 92 дні у сумі 3596071,34 грн;
- податкове зобов`язання у сумі 19893,83 грн сплачено 30 листопада 2011 року із затримкою на 92 дні;
- податкове зобов`язання у сумі 5088510,24 грн сплачено 30 листопада 2011 року із затримкою на 92 дні.
У частині затримки сплати податкових зобов`язань у розмірах 3596071,34 грн, 19893,83 грн і 5088510,24 грн, а разом - 8704475,41 грн, оспорюваним податковим повідомленням-рішенням від 4 грудня 2012 року №0000031501 на позивача накладено штраф у розмірі 20% у сумі 1740859,09 грн.
Позивач надав копію платіжного доручення від 30 серпня 2011 року №61, згідно з яким ним сплачено рентну плату за природний газ за липень 2011 рік у сумі 15491131,90 грн. Згідно з відмітками ГОУ АТ "Ощадбанк" цей платіжний документ одержано і проведено банком 31 серпня 2011 року.
Суди дослідили наявну у справі копію облікової картки позивача з рентної плати за природний газ станом на 30 листопада 2011 року, в якій відображено нарахування 30 серпня 2011 року визначених позивачем податкових зобов`язань у розмірах 10382727,83 грн, 19893,83 грн і 5088510,24 грн та сплата позивачем 31 серпня 2011 року коштів у сумі 15491131,90 грн.
Суди також установили, що аналіз даних облікової картки свідчить, що на час сплати позивачем 31 серпня 2011 року коштів у сумі 15491131,90 грн у нього обліковувалася недоїмка минулих звітних періодів на загальну суму 24195607,31 грн (у т.ч. поточний податковий борг за липень 2011р. у розмірах 10382727,83 грн, 19893,83 грн і 5088510,24 грн). За рахунок сплачених позивачем 31 серпня 2011 року коштів було частково погашено податковий борг минулих періодів. Станом на 1 вересня 2011 року за позивачем обліковувався непогашений податковий борг у розмірі 8704475,41 грн, що виник на підставі податкового розрахунку від 11 серпня 2011 року №9006666214, який був погашений позивачем 30 листопада 2011 року за рахунок коштів, сплачених ним згідно з платіжним дорученням від 30 листопада 2011 року №275.
Суди погодилися з доводами позивача про те, що ним задекларовано податкове зобов`язання з рентної плати за природний газ за липень 2011 рік у загальному розмірі 15491131,90 грн. Водночас, суди зазначили, що ці докази свідчать і про те, що частина вказаного податкового зобов`язання у розмірі 8704475,41 грн була сплачена (погашена) позивачем 30 листопада 2011 року із затримкою на 92 дні.
Суди установили, що згідно з копією податкового розрахунку з рентної плати за нафту, природний газ і газовий конденсат, що видобуваються в Україні за липень 2011 рік від 11 серпня 2011 року №9006712689, поданого позивачем контролюючому органу 16 серпня 2011 року, ним задекларовано податкове зобов`язання по рентній платі за газовий конденсат у розмірі 2475336,80 грн.
Граничний строк сплати визначеного податкового зобов`язання 30 серпня 2011 року.
Актом перевірки зафіксовано порушення позивачем граничного строку сплати вищевказаного податкового зобов`язання у розмірі 2475336,80 грн, а саме:
- 219289,22 грн сплачено 31 серпня 2011 року із затримкою на 1 день;
- 2256047,58 грн сплачено 30 листопада  2011 року із затримкою на 92 дні.
У частині затримки сплати податкового зобов`язання у сумі 2256047,58 грн оспорюваним податковим повідомленням-рішенням від 4 грудня 2012 року №0000051501 на позивача накладено штраф у розмірі 20% у сумі 451209,52 грн.
Позивач надав копію платіжного доручення від 31 серпня 2011 року №472, згідно з яким ним сплачено рентну плату за газовий конденсат за липень 2011 рік у сумі 4718487,58 грн.
Суди також дослідили облікову картку позивача з рентної плати за газовий конденсат станом на 30 листопада 2011 року, в якій відображено нарахування 30 серпня 2011 року визначених позивачем податкових зобов`язань у розмірах 2242149,42 грн, 1001,36 грн і 2475336,80 грн та сплата позивачем 31 серпня 2011 року коштів у сумі 4718487,58 грн.
Колегія суддів звертає увагу, що суттєвим для вирішення справи є правомірність зарахування відповідачем платежів позивача поточних звітних періодів у рахунок погашення недоїмки минулих періодів.
Так, пунктом 87.9 ст. 87 ПК України встановлено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Суди встановили, що аналіз даних облікової картки свідчить, що на час сплати позивачем 31 серпня 2011 року коштів у сумі 4718487,58 грн у нього обліковувалася недоїмка минулих звітних періодів на загальну суму 6974535,16 грн (у т.ч. поточний податковий борг за липень 2011р. у розмірах 2242149,42 грн, 1001,36 грн і 2475336,80 грн). За рахунок сплачених позивачем 31 серпня 2011 року коштів було частково погашено податковий борг минулих періодів. Станом на 1 вересня 2011 року за позивачем обліковувався непогашений податковий борг у розмірі 2256047,58 грн, що виник на підставі податкового розрахунку від 11 серпня 2011 року №9006712689, який був погашений позивачем 30 листопада 2011 року за рахунок коштів, сплачених ним згідно з платіжним дорученням від 30 листопада 2011 року №277.
Суди погодилися з доводами позивача про те, що ним задекларовано податкове зобов`язання з рентної плати за газовий конденсат за липень 2011 рік у загальному розмірі 4718487,58 грн. Водночас, суди вказали, що ці докази свідчать і про те, що частина вказаного податкового зобов`язання у розмірі 2256047,58 грн була сплачена (погашена) позивачем 30 листопада 2011 року із затримкою на 92 дні.
Суди попередніх інстанцій правильно дійшли висновку, що враховуючи наявність у позивача недоїмки минулих звітних періодів, яка погашалась за рахунок поточних платежів, спрямування контролюючим органом коштів позивача на погашення недоїмки минулих звітних періодів зумовило виникнення у позивача нової недоїмки за результатами розрахунку з бюджетом за липень 2011 року, яка була погашена за рахунок наступних платежів позивача у листопаді 2011 року.
Виходячи з аналізу вказаних правових норм ПК України, колегія суддів зазначає, що законом імперативно встановлено обов`язок податкового органу здійснювати зарахування коштів, що сплачує платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків, а платнику податків встановлено заборону спрямовувати кошти на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу.
Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій стосовно того, що зважаючи на наявність у позивача недоїмки минулих звітних періодів, яка ним не була спростована, відповідач правомірно зараховував здійснені позивачем 31 серпня 2011 року і 30 листопада 2011 року платежі в рахунок погашення податкового боргу, незалежно від визначеного позивачем призначення. При цьому, таке погашення недоїмки не звільняло позивача від обов`язку повного і своєчасного розрахунку з бюджетом за відповідний поточний звітний період.
Надані позивачем платіжні доручення про сплату рентної плати за природний газ і газовий конденсат за липень 2011 рік є належними і допустимими, але недостатніми доказами для спростування факту затримки позивачем із сплати (погашення) податкових зобов`язань (податкового боргу).
Враховуючи встановлені обставини та норми чинного законодавства України колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що позивачем допущено несвоєчасне погашення узгоджених сум грошових зобов`язань, а тому контролюючим органом правомірно застосовано до позивача штраф у розмірах, встановлених ст.126 ПК України.
Стосовно посилання скаржника на неврахування судами при прийнятті рішень у справі правової позиції, викладеної  Верховним Судом у постанові від 12 січня 2022 року у справі №826/18233/15, то колегія суддів визнає їх безпідставними, оскільки наведена позиція Верховного Суду сформована Судом за результатом розгляду вказаної справи, зважаючи на обсяг наданих сторонами доказів. При цьому, така позиція Суду є висновком за результатом оцінки наданих учасниками справи доказів та установлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи. Більш того, питання щодо встановлення строку подання позивачем податкових розрахунків з рентної плати за природний газ і газовий конденсат за липень 2011 року, достовірно встановлено судами попередніх інстанцій, про що і було наголошено Вищим адміністративним судом України у постанові від 11 липня 2016 року у цій справі.  
Що ж стосується доводів касаційної скарги про те, що податковий орган не був наділений правом перевіряти своєчасність справляння платником податків узгоджених сум грошового зобов`язання  в межах камеральної перевірки, то колегія суддів вважає їх безпідставними, оскільки такі вимоги не були підставою позову і предметом розгляду в суді першої інстанції. Позивач фактично виклав в касаційній скарзі нове обґрунтування, яке не визначалося в позовній заяві. Крім того, такі обставини Вищим адміністративним судом України не переглядалися та як наслідок не слугували підставою для направлення справи на новий розгляд. 
Всі доводи позивача спростовані судами  попередніх інстанцій під час розгляду.
Решта доводів заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовує, натомість зводиться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених   статтею 341 КАС України.
Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
З огляду на наведене, касаційна скарга Акціонерного товариства "Укргазвидобування" підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Акціонерного товариства "Укргазвидобування" залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 грудня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року у справі №2а-6113/12/2670 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | В.П. Юрченко М.М. Гімон   І.А. Васильєва