ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

13 липня 2023 року 
справа №640/11847/20
адміністративне провадження № К/990/17993/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України,
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року (суддя - Григорович П.О.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року (судді - Сорочко Є.О., Федотов І.В., Коротких А.Ю.)
у справі №640/11847/20
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДПС у місті Києві
про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-

УСТАНОВИВ:

Рух справи

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , платник податків, позивач у справі) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у місті Києві (далі - податковий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14 квітня 2020 року, винесені відповідачем у справі:
- № 0053434204, яким позивачу за порушення пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб» всього в сумі 1 377 251,97 гривень, в т.ч. за основним платежем у сумі 1 101 801,57 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 275 450,40 гривень;
-   № 0053474204, яким позивачу за порушення пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» всього в сумі 114 771,00 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 91 816,80 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 22 954,20 гривень;
- № 0053544204, яким позивачу за порушення пункту 181.1, статті 181, пункту  200.1, статті 200, пункту 183.10  статті 183 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» всього в сумі 2666302,50 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 2 133 042,00 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 533 260,50 гривень;
- № 0053584204, яким позивачу за порушення частини 1 підпункту 296.5.3 пункту 296.5 статті 296 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «єдиний податок з фізичних осіб» всього в сумі 71 171,45 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 56 937,15 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 14 234,30 гривень;
- № 0053624204, яким позивачу за затримку сплати грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 78 735,80 гривень на 21, 15, 15, 15, 15, 1, 1 календарних днів визначено штраф в сумі 10% в розмірі 7 873,58 гривень;
- № 0053634204, яким позивачу за затримку сплати грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 277 012,85 гривень на 183, 91, 50, 43 календарних днів визначено штраф в сумі 20% в розмірі 55 402,57 гривень.

Також позивач просив визнати протиправним та скасувати:
- рішення податкового органу від 10 квітня 2020 року №0047904204 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) єдиного внеску в сумі 8 249,55 гривень;
- рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року №0047974204 про застосування штрафних санкцій за не нарахування єдиного внеску в сумі 46 088,51 гривень;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року № Ф-170 в сумі 304 022,76 гривень.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 14 квітня 2020 року №0053434204, №0053474204, №0053544205, №0053584204; визнано протиправним та скасовано рішення про застосування штрафних санкцій №0047974204 від 10 квітня 2020 року в частині 44909,57 гривень; визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 10 2020 №Ф-170 в частині 301 664,88 гривень. У задоволенні інших позовних вимог відмовлено.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року в частині задоволених позовних вимог та в цій частині ухвалено нове судове рішення, яким  позов  задоволено частково:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві 14 квітня 2020 року № 0053434204 (щодо податку на доходи фізичних осіб) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 1 032 103,60 гривень та 258 025,90 гривень штрафних (фінансових) санкцій;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053474204 (щодо військового збору) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 86 008,64 гривень та 21 502,16 гривень штрафних (фінансових) санкцій;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053544204 (щодо податку на додану вартість) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 1 773 616,00 гривень та 443 404,00 гривень    штрафних (фінансових) санкцій;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053584204 (щодо єдиного податку) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 56 937,15 гривень та 14 234,29 гривень штрафних (фінансових) санкцій;

- визнано протиправним та скасовано вимогу Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року № Ф-170 в частині визначення суми боргу (недоїмки) на суму 218 836,35 гривень;

- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року №0047974204 в частині визначення штрафних (фінансових) санкцій на суму 37 569,87 гривень. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року залишено без змін.

18 травня 2023 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року у справі №640/11847/20, провадження за якою відкрито ухвалою від 26 червня 2023 року на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

06 липня 2023 року справа №640/11847/20 надійшла до Верховного Суду.

Доводи касаційної скарги

Підставою для відкриття касаційного провадження у вказаній справі є пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України. Скаржник у касаційній скарзі зазначив про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах. Зокрема, на думку податкового органу, потребує додаткового правового аналізу питання стосовно права платника податків перебувати протягом 2019 року на спрощеній системі оподаткування у ході здійснення господарської діяльності та уникнення випадків зловживання та отримання неправомірної вигоди при формуванні даних податкового обліку; та стосовно питання визнання базою оподаткування поповнення банківського рахунку власними готівковими коштами, так само і безготівковий переказ коштів між власними рахунками.

Контролюючий орган наголошує на тому, що протягом ІІ-ІV кварталів 2018 року позивач перебував на загальній системі оподаткування, а отже його дохід повинен розраховуватися відповідно до статті 177 Податкового кодексу України (за правилами перебування на загальній системі оподаткування).

Відповідач вважає, що судами попередніх інстанцій не враховано той факт, що для визначення права на перехід за спрощеною системою оподаткування має значення сукупний загальний дохід (враховуючи і витрати), а не чистий оподаткований дохід (різниця між загальним доходом та виручкою). Податковий орган стверджує, що застосування судами неправильних норм (пунктів 292.1, 292.4 статті 292 Податкового кодексу України), незастосування правильних норм (статей 164, 177 Податкового кодексу України), призвело до неправильного розрахунку доходів позивача.

Щодо визначення зобов`язання з єдиного податку, податковий орган вказує, що поповнення банківського рахунку власними коштами включаються до складу доходу платника єдиного податку (враховуючи положення статті 292 Податкового кодексу України), а отже в свою чергу підлягають оподаткуванню за ставкою податку 5%.

Щодо визначення зобов`язань з податку на додану вартість, з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відповідач наголошує на тому, що правомірність спірних податкових повідомлень-рішень зумовлене помилковим вибором позивача спрощеної системи оподаткування у 2019 році, замість загальної системи оподаткування.

Відповідач просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 травня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року в частині задоволених позовних вимог у справі № 640/11847/20 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Відзив від позивача на касаційну скаргу не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Обставини справи

Суди першої та апеляційної інстанції установили, що 14 квітня 2020 року відповідач на підставі акта перевірки №698/26-15-42-04-30/3020614337 від 12 березня 2020 року, виніс наступні оскаржувані рішення:

- податкове повідомлення-рішення №0053434204, яким позивачу за порушення пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб» всього в сумі 1 377 251,97 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 1 101 801,57 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 275 450,40 гривень;

- податкове повідомлення-рішення №0053474204, яким позивачу за порушення пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» всього в сумі 114 771,00 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 91 816,80 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 22 954,20 гривень;

- податкове повідомлення-рішення №0053544204, яким позивачу за порушення пункту 181.1 статті 181, пункту 200.1 статті 200, пункту 183.10 статті 183 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» всього в сумі 2 666 302,50 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 2 133 042,00 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 533 260,50 гривень;

- податкове повідомлення-рішення №0053584204, яким позивачу за порушення частини 1 підпункту 296.5.3 пункту 296.5 статті 296  Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «єдиний податок з фізичних осіб» всього в сумі 71 171,45 гривень, в т.ч. за основним платежем в сумі 56 937,15 гривень, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 14 234,30 гривень;

- податкове повідомлення-рішення №0053624204, яким позивачу за затримку сплати грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 78 735,80 гривень на 21, 15, 15, 15, 15, 1, 1 календарних днів визначено штраф в сумі 10% в розмірі 7 873,58 гривень;

- податкове повідомлення-рішення №0053634204, яким позивачу за затримку сплати грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 277 012,85 гривень на 183, 91, 50, 43 календарних днів визначено штраф в сумі 20% в розмірі 55 402,57 гривень;

- рішення №0047904204 про застосування штрафних санкцій, яким до позивача за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) ЄСВ за період з 23 квітня 2014 року по 09 січня 2015 року застосовано штраф в розмірі 127,05 гривень та за період з 21 січня 2015 року до 24 липня 2018 року застосовано штраф в сумі 3691,09 гривень і пеню в розмірі 4431,41 гривень;

- рішення про застосування штрафних санкцій №0047974204, яким до позивача за донарахування контролюючим органом 304 022,76 гривень єдиного соціального внеску, застосовано штрафні санкції в розмірі 46 088,51 гривень;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного соціального внеску на загальну суму 304 022,76 гривень.

Не погодившись з такими рішеннями та вимогою, вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з позовом.

Правове регулювання та висновки Верховного Суду

Частиною другою  статті 19 Конституції України  установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.

Відповідно до  статті 92 Конституції України  виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює  Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Щодо вибору позивачем спрощеної системи оподаткування у 2019 році.

Відповідно до пункту 291.2 статті 291 Податкового кодексу України (тут та далі в редакції чинній на виникнення спірних правовідносин) спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Відповідно до підпункту 3 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: третя група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 5 000 000 гривень.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач у 2017 році, І кварталі 2018 року та 2019 році перебував на спрощеній системі оподаткування третьої групи зі ставкою 5% від отриманого доходу, а протягом ІІІ-IV кварталів 2018 року - на загальній системі оподаткування.

Приймаючи оскаржувані рішення, відповідач, окрім іншого, посилався на те, що за результатами проведеної податкової перевірки було встановлено відсутність у позивача права перебування на спрощеній системі оподаткування третьої групи з 01 січня 2019 року, у зв`язку із тим, що за 2018 рік дохід позивача склав 10    516 909,66 гривень, тобто перевищив допустимий для третьої групи розмір у 5 000 000 гривень. 

Відтак, за твердженням податкового органу, оподаткування господарської діяльності позивача у 2019 році мало здійснюватися за правилами загальної системи оподаткування.

Платник податків, заперечуючи вказані висновки податкового органу, наголошує на тому, що його дохід з урахуванням понесених витрат, у 2018 році склав 1    189 401,02 гривень (738 524,16 - І квартал 2018 року та 450    876,86 гривень - ІІІ-IV квартали 2018 року), а тому він мав право на вибір спрощеної системи оподаткування. 

Статтею 292 Податкового кодексу України регламентовано порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп.

Відповідно до пункту 292.1 статті 292 Податкового кодексу України доходом платника єдиного податку для фізичної особи-підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Пунктом 292.6 статті 292 Податкового кодексу України визначено, що датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

Суди попередніх інстанцій установили, що позивач у спірний період здійснював виключно діяльність у сфері транспортного експедирування.

Згідно визначення статті 1 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» від 01 липня 2004 року № 1955-IV (далі - Закон № 1955-IV) транспортно-експедиторська діяльність - підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.

Відповідно до пункту 292.4 статті 292 Податкового кодексу України у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

Згідно статті 9 Закону № 1955-IV платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.
У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб`єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.

Отже, обсяг доходу підприємця, що є платником єдиного податку і здійснює свою діяльність як експедитор (надає послуги транспортного експедирування), складається лише із сум відповідної винагороди, яка становить розмір коштів, сплачених клієнтом, за виключенням документально підтверджених витрат на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування та на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Вказаний висновок узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 21 січня 2021 року у справі №820/3092/16.

З огляду на вказане, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій стосовно того, що податковим органом у ході проведення помилково не враховано та не досліджено питання витрат на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування та на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування. 

Висновки відповідача у цій частині щодо доходу за ІІ-ІV квартали 2018 року ґрунтуються виключно на обсягах грошових коштів, які надійшли на банківські рахунки позивача від контрагентів.

Суд апеляційної інстанції правильно вказав, що застосований відповідачем підхід до визначення доходу, що враховується при  визначенні права вибору спрощеної системи оподаткування третьої групи у спірний період є неправильним, оскільки не враховує вимог пункту 292.4 статті 292 Податкового кодексу України.

Суд апеляційної інстанції, в процесі офіційного з`ясування обставин справи, встановив, що розмір доходу позивача за 2018 рік, який враховуються при визначенні права вибору спрощеної системи оподаткування третьої групи на 2019 рік, становлять суми винагороди експедитора у розмірі 2    833    219,98 гривень: 738    524,16 гривень - І квартал 2018 року та 2    094    695,82 гривень (9 748 385,5 гривень (отримані від контрагентів (клієнтів) кошти) - 7 653 689,68 гривень (понесені витрати, кошти, які були перераховані відповідним перевізникам) - ІІ-ІV квартали 2018 року.

Відтак Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, стосовно того, що оскільки обсяг доходу позивача, який враховується при визначанні права вибору спрощеної системи оподаткування третьої групи, не перевищив 5    000    000 гривень та склав 2 833 219,98 гривень, то висновки податкового органу про неправомірність переходу позивача на спрощену систему оподаткування у 2019 році є помилковими.

Висновки податкового органу стосовно того, що протягом ІІ-ІV кварталів 2018 року позивач перебував на загальній системі оподаткування, а отже його дохід повинен розраховуватися відповідно до статті 177 Податкового кодексу України (за правилами перебування на загальній системі оподаткування), спростовуються наступним.

Наказом Міністерства фінансів України від 16 липня 2019 року №308 «Про затвердження форм заяви про застосування спрощеної системи оподаткування, розрахунку доходу за попередній календарний рік, запиту про отримання витягу з реєстру платників єдиного податку та витягу з реєстру платників єдиного податку» затверджено форму заяви про застосування спрощеної системи оподаткування; форму розрахунку доходу за попередній календарний рік, що передує року переходу на спрощену систему оподаткування; форму запиту про отримання витягу з реєстру платників єдиного податку; форму витягу з реєстру платників єдиного податку.

У формі розрахунку доходу за попередній календарний рік, що передує року переходу на спрощену систему оподаткування у строфі 5 «Доходи, отримані суб`єктом господарювання за попередній календарний рік» міститься примітка про те, що розрахунок здійснюється з урахуванням пунктів 292.1-292.11 та 292.15 статті 292 глави 1 розділу ХІV Податкового кодексу України, тобто за нормами, які встановлюють порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп.

Відтак судами попередніх інстанцій не було порушено норм матеріального права при вирішенні питання щодо вибору позивачем спрощеної системи оподаткування у 2019 році.

Щодо визначення зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору, податку на додану вартість та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Суд наголошує на тому, що відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Відтак, у цій справі Суд касаційної інстанції переглядає рішення судів попередніх інстанцій, в частині задоволених позовних вимог, а саме:

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві 14 квітня 2020 року № 0053434204 (щодо податку на доходи фізичних осіб) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 1 032 103,60 гривень та 258 025,90 гривень штрафних (фінансових) санкцій;

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053474204 (щодо військового збору) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 86 008,64 гривень та 21 502,16 гривень штрафних (фінансових) санкцій;

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053544204 (щодо податку на додану вартість) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 1 773 616,00 гривень та 443 404,00 гривень    штрафних (фінансових) санкцій;

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 14 квітня 2020 року № 0053584204 (щодо єдиного податку) в частині визначення основного грошового зобов`язання на суму 56 937,15 гривень та 14 234,29 гривень штрафних (фінансових) санкцій;

- визнання протиправним та скасування вимоги Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року № Ф-170 в частині визначення суми боргу (недоїмки) на суму 218 836,35 гривень;

- визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 10 квітня 2020 року №0047974204 в частині визначення штрафних (фінансових) санкцій на суму 37 569,87 гривень.

Щодо визначення зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору, податку на додану вартість та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2019 рік, Суд наголошує на наступному.

Як вказано вище, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій,  стосовного того, що позивач правомірно перейшов на спрощену систему оподаткування у 2019 році.

Відповідно до пункту 291.2 статті 291 Податкового кодексу України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Відповідно до підпунктів 2 пункту 297.1 статі 297 Податкового кодексу України платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об`єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою.

Враховуючи вказану норму та те, що у 2019 році ОСОБА_1 перебував на спрощеній системі оподаткування, то підстави для нарахування йому за 2019 рік податку на доходи фізичних осіб відсутні.

Щодо сплати військового збору, то платниками військового збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу Укрїани (підпункт 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України), тобто: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

При цьому, підпунктом 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України встановлено, що об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 Податкового кодексу України, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Оскільки, підпунктом 165.1.36 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України встановлено, що дохід фізичної особи-підприємця, з якого сплачується єдиний податок згідно із спрощеною системою оподаткування не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, то відповідно, категорія осіб, які знаходяться на спрощеній системі оподаткування звільняються від нарахування та сплати військового збору.

Відтак ОСОБА_1 у 2019 році, відповідно до закону, також звільнявся від сплати військового збору.

Щодо сплати єдиного внеску, то згідно пункту 2 частини першої статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Підпунктом 2 пункту 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» передбачено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Вказані норми підтверджують правильність висновків судів попередніх інстанцій щодо відсутності у позивача підстав для сплати єдиного внеску у 2019 році.

Щодо визначення зобов`язань з податку на додану вартість, то за змістом підпункту 2 пункту 180.1 статті 180 Податкового кодексу України для цілей оподаткування (податком на додану вартість) платником податку є будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.

Відповідно до пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.

Аналіз викладеного дає підстави для висновку, що у разі, якщо протягом останніх 12 календарних місяців, дохід платника податку сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), такий платник, незалежно від здійснення відповідної реєстрації, є платником податку на додану вартість. Виключенням із цього правила є випадок, коли відповідна особа є платником єдиного податку першої - третьої групи.

Як зазначалося, позивач у 2019 році перебував на спрощеній системі оподаткування третьої групи, а тому у цей період у відповідності до пункту 181.1 статті 181 Податкового кодексу України, він не мав обов`язку реєструватися як платник податку на додану вартість та, відповідно не був його платником.

Підсумовуючи вищевикладене, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, стосовно відсутності у ОСОБА_1 у 2019 році обов`язку сплачувати податок на доходи фізичних осіб, військовий збір, податок на додану вартість та єдиний соціальний внесок.

Водночас, позивач був платником згаданих податків та зборів під час перебування у ІІ-IV кварталах 2018 року на загальній системі оподаткування.

Посилання відповідача, щодо розбіжностей у декларуванні валютної виручки на суму 93 601,55 гривень у вказаний період, суд апеляційної інстанції спростував тим, що ні в акті перевірки, ні під час судового розгляду відповідач не надав пояснень щодо джерела відповідних сум, здійснених операцій, на підставі яких такі суми виникли, а також відповідних розрахунків. 

В касаційній скарзі податковий орган не спростовує вказані висновки суду апеляційної інстанції.

Щодо визначення зобов`язань з єдиного податку.

Відповідно до підпункту 1 пункту 292.1 статті 292 Податкового кодексу України доходом платника єдиного податку є для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Згідно пункту 293 статті 293 Податкового кодексу України ставки єдиного податку для платників першої групи встановлюються у відсотках (фіксовані ставки) до розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року (далі у цій главі - прожитковий мінімум), другої групи - у відсотках (фіксовані ставки) до розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року (далі у цій главі - мінімальна заробітна плата), третьої групи - у відсотках до доходу (відсоткові ставки).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що приймаючи податкове повідомлення-рішення №0053584204 від 14 квітня 2020 року про визначення позивачу зобов`язань та штрафних санкцій з єдиного податку, відповідач вказував про те, що під час перебування позивача на спрощеній системі оподаткування у період 2017 рік - І кв. 2018 року, позивачем занижено дохід, який є базою оподаткування єдиним податком. Відповідач зазначав, що суми поповнення банківського рахунку позивача власними коштами (777    305 гривень у 2017 році та    342    550 гривень у І кварталі 2018 року), а також суми, що виникли унаслідок помилок у декларуванні валютної виручки (6 311,46 гривень у 2017 році та    12 576,51 гривень у І кварталі 2018 року) підлягають оподаткуванню єдиним податком за ставкою 5%. Проте, як стверджував відповідач, відповідні суми не були відображені у деклараціях позивача.

Суд наголошує на тому, що поповнення власними грошовими коштами розрахункового рахунку в установі банку не може розцінюватися як дохід платника податку за умови, що сума такого поповнення не перевищує суми коштів, отриманих платником у ході здійснення підприємницької діяльності в готівковій формі. Зміна активів фізичної особи-підприємця з готівкової форми в безготівкову не змінює загального фінансового результату діяльності підприємця.

Зазначений висновок узгоджується з висновком викладеним Верховним Судом у постанові від 28 серпня 2021 року №826/10881/16.

Щодо посилань на розбіжності у декларуванні валютної виручки, то як було вказано вище, ці доводи спростовані судом апеляційної інстанції тим, що ні в акті перевірки, ні під час судового розгляду відповідач не надав пояснень щодо джерела відповідних сум, здійснених операцій, на підставі  яких такі суми виникли, а також відповідних розрахунків. В касаційній скарзі податковий орган не спростовує вказані висновки суду апеляційної інстанції.

Відтак, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій стосовного того, що визначення позивачу податкових зобов`язань з єдиного податку згідно податкового повідомлення-рішення №0053584204 від 14 квітня 2020 року є неправомірним.

Враховуючи наведене, колегія суддів Верховного Суду визнає безпідставними доводи скаржника про те, що правомірність спірних податкових повідомлень-рішень зумовлене помилковим вибором позивача спрощеної системи оподаткування у 2019 році, замість загальної системи оподаткування. Також безпідставним є висновок податкового органу про те, що поповнення банківського рахунку власними коштами включаються до складу доходу платника єдиного податку (враховуючи положення статті 292 Податкового кодексу України), а отже в свою чергу підлягають оподаткуванню за ставкою податку 5%.

Підстави касаційного оскарження, визначені пунктом 3 частини четвертої  статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, не знайшли свого підтвердження з огляду на наявність висновків Верховного Суду з вказаних вище питань, висловлених в постановах від 28 серпня 2021 року №826/10881/16 та від 21 січня 2021 року у справі №820/3092/16.

Результати касаційного перегляду судових рішень

Колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції дотримався норм процесуального права в частині дослідження і надання оцінки первинним документам, іншим доказам, наявним в матеріалах справи. Переоцінка доказів та/або додаткова їх перевірка є неможливою на стадії касаційного перегляду відповідно до положень  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Контролюючий орган, не навів переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти встановлені судом апеляційної інстанції.

Суд апеляційної інстанції в повній мірі встановив фактичні обставини справи та надав об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів учасників справи, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено неповно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків суду апеляційної інстанції.

З урахуванням встановлених в цій справі обставин та правового регулювання спірних правовідносин колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги відповідача, постанова суду апеляційної інстанції ухвалена з правильним застосуванням норм матеріального права і дотриманням норм процесуального права, що є підставою для залишення її без змін.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341 цього Кодексу  межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша  статті 350 КАС України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, залишити без задоволення.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2023 року у справі №640/11847/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                                                                                                                                            Р. Ф. Ханова

Судді:                                                                                                                                                                                                                                 Л. І. Бившева

                                                                                                                                                                                                                                                          В. В. Хохуляк