П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

18 липня 2023 р.	м. Одеса	Справа № 400/1905/20	

Категорія: 108080000                                                                                                          
                                                                                                                             Головуючий в 1 інстанції: Малих О. В.
                                                                                                                             Час і місце ухвалення: м. Миколаїв
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  –  Лук`янчук О.В.
суддів              –  Бітова А. І.
                                  –  Ступакової І. Г.                       
при секретарі –  Аргіровій М. О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 12 січня 2023 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Нік-Нафтобаза” до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24.12.2019 р. № 00009850506, №00009860506, податкову вимогу від 19.02.20р. №2582-50, - 

В С Т А Н О В И Л А :

ТОВ “Нік-Нафтобаза” звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, в якому просить суд: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.12.2019 року № 00009850506, № 00009860506, податкову вимогу від 19.02.2020 року № 2582-50.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що ГУ ДПС проведено перевірку з суттєвими порушеннями ПУ України, зокрема: наказ від 18.10.2019 року № 469 не було надано представнику позивача за місцем здійснення діяльності товариства; уповноваженим представником ГУ ДПС не було пред`явлено службове посвідчення головних державних ревізорів-інспекторів, що прибули на перевірку відповідно до наказу.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 12 січня 2023 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю “Нік-Нафтобаза” до Головного управління ДПС у Миколаївській області про скасування податкового повідомлення-рішення від 05.1.2020 року № 00005990901 – задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області  від 24.12.2019 року № 00009850506, № 00009860506
Визнано протиправною та скасовано податкову вимогу Головного управління ДПС у Миколаївській області від 19.02.2020 року № 2582-50.
Стягнуто за рахунок бюджетний асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь м судові витрати у сумі 3750,02 грн. (три тисячі сімсот п`ятдесят гривень 02 копійки).  
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій посилається на невідповідність висновків рішення суду першої інстанції фактичним обставинам справи та їх суперечність нормам матеріального та процесуального права, не з`ясування повно, об`єктивно та всебічно обставин справи,  а тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначається, що   предметом розгляду даної справи є податкові повідомлення-рішення та наявність або відсутність порушень податкового законодавства допущених позивачем, за які застосовано відповідні санкції. При цьому вказує, що перевіркою встановлено проведення розрахункових операцій без застосування РРО, чим порушено вимоги п. 1 ст. 3 Закону № 265. Крім того, оскільки позивачем порушено ч. 20 ст.15 Закону № 481 (здійснення продажу пального без наявності ліцензії), відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 250000,00 грн.
Учасники справи у судове засідання не з`явилися, про час, дату та місце слухання справи повідомлені належним чином, враховуючи що в матеріалах справи достатньо письмових доказів для правильного вирішення апеляційної скарги, а особиста їх участь в судовому засіданні не обов`язкова, колегія суддів у відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи за відсутності сторін.
Згідно ч.4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного. 
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ “Нік-Нафтобаза” зареєстровано як юридична особа 20.09.2018 року та перебуває на обліку в органах ДПС з 21.09.2018 року. Основний вид економічної діяльності товариства: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом  і подібними продуктами.
Наказом ГУ ДПС від 18.10.2019 року № 469 “Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю “Нік-Нафтобаза” встановлено фактичну перевірку ТОВ “Нік-Нафтобаза” за адресою здійснення діяльності: вул. Новозаводська, 7/А, м. Миколаїв, з 24.10.2019 року тривалістю 10 діб. Перевірку встановлено провести за період діяльності з 22.12.2018 року по дату закінчення перевірки з метою дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
30.10.2019 року, посадовими особами ГУ ДПС, на підставі наказу від 18.10.2019 року № 469 та направлень на перевірку від 24.10.2019 року № 634/14-29-01-04-36, № 635/14-29-01-04-36 здійснено вихід для здійснення перевірки ТОВ “Нік-Нафтобаза” за адресою здійснення діяльності: вул. Новозаводська, 7/А, м. Миколаїв.
Після пред`явлення посадовими особами ГУ ДПС направлень на перевірку та ознайомлення з ними ОСОБА_1 – особою, яка фактично проводила розрахункові операції на АЗМ, – останній відмовився від їх підписання, про що було складено Акт відмови від підпису у направленнях на перевірку від 30.10.2019 року № 225/14/29/05/ НОМЕР_1 .
Після вимоги перевіряючих зняти фактичні залишки товарно-матеріальних цінностей, готівки ОСОБА_1 було відмовлено у знятті фактичних залишків, про що складено Акт від 30.10.2019 року № 226/14/29/05/ НОМЕР_1 .
ОСОБА_1 від підписання Акту про відмову від зняття фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки відмовився, що оформлено окремим актом. 
Перевіркою встановлено:
- проведення розрахункової операції при продажу бензину А-92 по ціні 23,00 грн. за літр, в кількості 6,52 літрів на суму 149,96 грн. без застосування реєстратора розрахункових рперацій (розрахункової книжки), без роздрукування та без видачі особі, яка отримує товар розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції, що є порушенням п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, із змінами та доповненнями (далі – Закон № 265);
- роздрібна торгівля пальним (продаж бензину А-92 по ціні 23,00 грн. за літр, в кількості 6,52 літрів на суму 149,96 грн.) здійснювалось без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, що є порушенням ч. 20 ст. 15 Закону України від 19.12.1995 року № 481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального”, із змінами та доповненнями (далі – Закон № 481).
Перевірку закінчено 01.11.2019 року о 16:40 год.
Результати перевірки оформлено Актом фактичної перевірки щодо дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів від 04.11.2019 року № 0046/14/29/05/ НОМЕР_1 (далі – Акт перевірки).
04.11.2019 року посадові особи ГУ ДПС прибули за адресою здійснення ТОВ “Нік-Нафтобаза” діяльності: вул. Новозаводська, 7/А, м. Миколаїв та встановили, що на АЗС посадові особи та/або представники товариства, та/або особа, яка 30.10.2019 року фактично проводила розрахункові операції на АЗС ( ОСОБА_1 ) відсутні, у зв`язку з чим Акт перевірки не було вручено. У зв`язку із вказаним 04.11.2019 року складено Акт про неможливість ознайомлення, підписання та вручення акту фактичної перевірки № 0046/14/29/05/ НОМЕР_1 /1.
24.12.2019 року, на підставі Акту перевірки, ГУ ДПС винесено податкові повідомлення-рішення:
- № 00009850506, яким до ТОВ “Нік-Нафтобаза” за порушення ч. 20 ст. 15 Закону № 481 застосовано штраф у сумі 250000,00 грн.;
- № 00009860506, яким до ТОВ “Нік-Нафтобаза” за порушення п. 1 ст. 3 Закону № 265 застосовано штраф у сумі 1,00 грн.
19.02.2020 року ГУ ДПС, на підставі с. 59, 60 ПК України, виставлено позивачеві податкову вимогу № 2582-20 на суму 250001,00 грн.
Не погоджуючись з рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
Суд першої інстанції, приймаючи рішення по справі, виходив з того, що оскільки наказ про проведення перевірки визнано протиправним та скасовано у судовому порядку, то складені за результатами такої перевірки податкові повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню.
Надаючи правову оцінку рішенню суду першої інстанції з урахуванням доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
У справі, що розглядається, спірним питанням даної справи є правомірність прийняття податковим органом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, з урахуванням визнання у судовому порядку протиправним наказу, на підставі якого проведено перевірку.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює  Податковий кодекс України  (далі  ПК України).
Відповідно до пп.  20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України  контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Пунктом  75.1 статті 75 ПК України  передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з пп.  75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України  фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до п.  81.1 ст. 81 ПК України  посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Як зазначено у пункті  86.1 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом  86.8 статті 86 ПК України  встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому  статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Аналіз наведених норм  ПК України  дає підстави для висновку, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку з допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов проведення податкової перевірки.
Аналізуючи зміст наведених норм Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені  Конституцією України  та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою  статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог  Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.
  Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Так, колегія суддів зазначає, що скасування наказу щодо проведення перевірки на підставі судового рішення, що набрало законної сили, є тим порушенням процедури, наслідком якого скасування податкового повідомлення-рішення, що вірно зазначено судом першої інстанції.
Так, зміст встановлених судом першої інстанції обставин свідчить, що рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 09.03.2021 року у справі № 400/3132/20 визнано протиправним та скасувати наказ ГУ ДПС про проведення фактичної перевірки від 18.10.2019 року № 469. Рішення набрало законної сили 16.07.2021 року.
Так, згідно з частиною четвертою  статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України  обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Оскільки судовим рішенням від 09.03.2021 року у справі № 400/3132/20, що набрало законної сили, скасовано наказ про проведення перевірки (встановлено факт протиправності такого), за результатами реалізації якого прийнято спірні у справі податкові повідомлення-рішення, суд апеляційної інстанції  у межах цієї справи за наявності судового рішення, що набрало законної сили, щодо протиправності наказу, позбавлені можливості та правових підстав для надання повторної правової оцінки такому наказу.
Суд звертає увагу на те, що схожий підхід до застосування норм права за встановлених обставин скасування наказу про проведення перевірки на підставі судового рішення, що набрало законної сили, підтверджується чіткою та послідовною практикою Верховного Суду, зокрема постановами від 03 червня 2021 року у справі № 822/1660/18, від 21 січня 2021 року у справі №    826/3200/14.
Колегія суддів зазначає, що визнання протиправності Наказу на проведення перевірки, тягне за собою визнання перевірки протиправною, оскільки така перевірка вважається відсутньою як юридичний факт, що виключає наявність у податкового органу компетенції на прийняття податкового повідомлення-рішення.
При цьому, в межах даної справи суд не досліджує та не надає правову оцінку висновкам контролюючого органу, викладеним в акті перевірки (складеного за результатами перевірки), які стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, з огляду на встановлення рішенням суду у справі протиправності такої перевірки.
Отже, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308, 313, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 12 січня 2023 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного тексту судового рішення.
                                                              Повний текст постанови складено та підписано 18 липня2023 року. 

Головуючий суддя:                                                                                  О.В. Лук`янчук 

Суддя:                                                                                                       А. І. Бітов

Суддя:                                                                                                       І. Г. Ступакова