ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

13 вересня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/412/23	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача:  Шальєвої В.А.
суддів:                           Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,     
секретар судового засідання Діденко Ю.О. 
за участі представника позивача Харченко Р.В.
представника відповідача Холявки І.Я. (в режимі відеоконференцзв`язку)
представника третьої особи Гришун О.О. (в режимі відеоконференцзв`язку),
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційні скарги Головного управління ДПС у Львівській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року (суддя Садовий І.В., повне судове рішення складено 21 квітня 2023 року) в справі № 280/412/23 за позовом Комунального підприємства «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай» до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, -  Головне управління ДПС у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Комунальне підприємство «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай» (далі – КП «Дубовий гай») звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області), третя особа на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, - Головне управління ДПС у Запорізькій області (далі – ГУ ДПС у Запорізькій області), про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21 вересня 2022 року:
1) № 6802/13-01-07-04 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2  531  591 грн.;
2) № 6796/13-01-07-04 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 2  500  000,00 грн. та нарахування штрафних санкцій в розмірі 625  000,00 грн.;
3) № 6797/13-01-07-04 про застосування штрафних санкцій в розмірі 407  016,00 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних;
4) № 6828/13-01-07-04 про застосування штрафних санкцій в розмірі 5  711,64 грн. та нарахування пені в розмірі 153,56 грн. за несвоєчасно перерахований податок на доходи фізичних осіб;
5) №6827/13-01-07-04 про застосування штрафних санкцій в розмірі 1020,00 грн. за не відображення у податковому розрахунку форми 1ДФ, 4ДФ виплачених фізичним особам-підприємцям доходу за ознакою « 157»;
6) № 6798/13-01-07-04 про застосування штрафних санкцій в розмірі 340,00 грн. за порушення терміну подання декларації з плати за землю;
7) № 6803/13-01-07-04 про застосування штрафних санкцій в розмірі 340,00 грн. за порушення терміну подання декларації з орендної плати за землю за 2022 рік.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 21 вересня 2022 року № 6810/13-01-07-04 (форма «Р») про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 2 242 892,50 грн., в тому числі за основним зобов`язанням у розмірі 1 794 314,00 грн. та штрафними санкціями у розмірі 448 578,50 грн. 
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 21 вересня 2022 року № 6802/13-01-07-04 (форма «П») про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 2  531 591,00 грн.
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 21 вересня 2022 року № 6796/13-01-07-04 (форма «Р») частково в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 3 125 000,00 грн., в тому числі за основним зобов`язанням у розмірі 2 500 000,00 грн. та штрафними санкціями у розмірі 625 000,00 грн.
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 21 вересня 2022 року № 6797/13-01-07-04 (форма «ПН») про застосування штрафних санкцій у розмірі 407 016,50 грн. 
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 21 вересня 2022 року № 6827/13-01-24-10 (форма «ПС») про застосування штрафних санкцій у розмірі 1020,00 грн. 
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 21 вересня 2022 року № 6798/13-01-07-04 (форма «ПС») про застосування штрафних санкцій у розмірі 340,00 грн. 
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 21 вересня 2022 року № 6803/13-01-07-04 (форма «ПС») про застосування штрафних санкцій у розмірі 340,00 грн. 
Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення - рішення від 21 вересня 2022 року № 6828/13-01-24-10 (форма «Д») частково в частині застосування штрафних санкцій та пені на загальну суму 539,90 грн., в тому числі штрафні санкції у розмірі 533,17 грн. та пеня у розмірі 6,73 грн. 
В задоволенні іншої частини позовних вимог  відмовлено.
В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
На думку апелянта, судом першої інстанції не враховано відсутність в актах форми №КБ-2в посад осіб, відповідальних за здійснення операцій, що є порушенням п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Контрагентом позивача ТОВ «Олімпія Строй» не подавалось контролюючому органу повідомлення про об`єкти оподаткування, через які проводиться діяльність, а у підсумкових відомостях ресурсів зазначено використання великої кількості основних засобів. Цим підприємством не здійснювалось придбання товарно-матеріальних цінностей, які списано при здійсненні ремонту, фінансова звітність не подавалась, у підприємства невелика кількість працюючих осіб, частина яких зареєстрована як фізичні особи-підприємці, частина оформлена в інших підприємствах, інших підрядників та субпідрядників не залучалось. При цьому ТОВ «Олімпія Строй» надавалась аналогічні послуги в цей же період іншим підприємствам, а розрахунок людино-годин за виконаними контрагентом роботами вказує на неможливість надання таких послуг у визначеному у первинних документах об`ємах.
Всі ці обставини, на думку апелянта, ставлять під сумнів виконання будівельних робіт саме ТОВ «Олімпія Строй», тому  вважає, що позивачем набуто актив, дійсне джерело походження якого невідомо та який  одержаний в результаті необлікованого виробництва.
Позивачем не враховано у складі доходів вартість отриманих будівельних робіт, походження яких не встановлено, тому такий актив вважається безоплатно отриманим, а понесені витрати не можуть бути визнані.
Зауважує, що актом ревізії встановлено завищення вартості кошторисного прибутку, що призвело до завищення вартості наданих послуг, що підтверджує висновки податкової перевірки.
Вважає доведеним відсутність факту реєстрації податкових накладних, а також не відображення у розрахунках виплаченого на корить фізичних осіб-підприємців доходів. Посилається з цього питання на висновки, викладені в постанові Верховного Суду в справі №820/1989/17, а також подання із порушенням строків, встановлених Податковим кодексом України, декларацій з плати за землю, що обумовлює правомірність застосування штрафних санкцій.
В апеляційній скарзі третя особа просить скасувати рішення суду першої інстанції з аналогічних підстав. 
У відзивах на апеляційні скарги позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційних скарг.
          В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.
Представник третьої особи в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційних скарг відмовити.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, представника третьої особи, представника позивача, перевіривши  законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд доходить висновку, що апеляційні скарги не можуть бути задоволені з наступних підстав.
          Судом першої інстанції встановлено, що основним видом діяльності Комунального підприємства «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай» за КВЕД є 93.21 Функціювання атракціонів і тематичних парків.
Запорізькою міською радою 26 січня 2022 року прийнято рішення № 51 «Про реорганізацію комунального підприємства «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай» шляхом приєднання до комунального підприємства «Титан». Встановлено, що КП «Титан» є повним правонаступником всіх прав та обов`язків КП «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай». Доручено департаменту інфраструктури та благоустрою Запорізької міської ради створити комісію по реорганізації комунального підприємства «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай» шляхом приєднання до комунального підприємства «Титан».
На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, пункту 52-2 та пункту 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, пункту 2 частини першої статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» заступником начальника ГУ ДПС у Запорізькій області А. Децик підписано наказ від 08 серпня 2022 року №839-п про проведення документальної позапланової виїзної перевірки КП «Дубовий гай» з 08 серпня 2022 року тривалістю 5 робочих днів за період діяльності з 01 січня 2017 року по 12 серпня 2022 року з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства за період з 01 січня 2017 по 12 серпня 2022 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 12 серпня 2022 року, іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 12 серпня 2022 року.
На підставі вимог пункту 82.2 статті 82 ПК України наказом заступника начальника ГУ ДПС у Запорізькій області А. Децик від 11 серпня 2022 року №855-п продовжено термін проведення документальної позапланової виїзної перевірки КП «Дубовий гай», визначений наказом ГУ ДПС у Запорізькій області від 08 серпня 2022 року №839-п, на 2 робочих дні, починаючи з 15 серпня 2022 року.
За результатами проведеної перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області складено акт документальної позапланової виїзної перевірки від 23 серпня 2022 року №2452/08-01-07-04/2490830, яким, зокрема, встановлено порушення:
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, внаслідок чого занижено до сплати податкові зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 1 794 314 грн., у тому числі за відповідні податкові періоди: за 2021 рік у сумі 1 794 314 грн.;
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, внаслідок чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 2 531 591 грн., у тому числі по відповідних періодах: за 2021 рік у сумі 2 531 591 грн., за перший квартал 2022 року (півріччя 2022 року ліквідаційна) у сумі 2 531 591 грн.;
- пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено до сплати податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 2 503 635 грн., у тому числі за відповідні податкові періоди: липень 2020 року - 3 635, 00 грн.; грудень 2021 року - 2 500 000, 00 грн.;
- пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення терміну реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних;
- пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничного терміну;
- пункту 113. 1 статті 113, пункту 120.1 статті 120, пункту 286.2 статті 286 ПК України в частині подання податкової декларації з  плати за землю за 2022 рік та податкової декларації з орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності за 2022 рік з порушенням термінів подання;
- підпункту 14.1.180 статті 14, пункту 51.1 статті 51, пункту 176.2 «б» статті 176 ПК України, пункту 3.2, пункту 3.3, пункту 3.6 розділу III наказу ДПА України від 03 січня 2015 року №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за №111/26556, «Про порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і суму утриманого з них податку (форма №1ДФ, №4ДФ)», в частині не відображення у розрахунках за формою №1ДФ, №4ДФ сум виплачених доходів фізичним особам-підприємцям у І, ІІ, III, IV кварталах 2017 року, І, II, III, IV кварталах 2018 року, І, II, III, IV кварталах 2019 року, І, ІІ, III, IV кварталах 2020 року, ІІ, ІІІ кварталах 2021 року за придбання товарно-матеріальних цінностей та наданих послуг;
- підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 176.2 «а» пункту 176.2 статті 176 ПК Украйни, внаслідок чого несвоєчасно перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб у періоді з 01 січня 2017 року по 30 червня 2022 року  у розмірі 22 846,56 грн., а саме: 16 березня 2018 року в розмірі 3 947,94 грн., 14 вересня 2018 року в розмірі 16 765,93 грн., 29 травня 2020 року в розмірі 2 132,69 грн.
Позивачем 07 вересня 2022 року до ГУ ДПС у Запорізькій області подано заперечення до акту перевірки.
Відповідачем, зокрема, прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:
- від 21 вересня 2022 року № 6810/13-01-07-04 (форма «Р»), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток па 2 242 892,50 грн., в тому числі за основним зобов`язанням 1 794 314,00 грн. та штрафними санкціями 448 578,50 грн.;
- від 21 вересня 2022 року № 6802/13-01-07-04 (форма «П»), яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2  531 591,00 грн.;
- від 21 вересня 2022 року № 6796/13-01-07-04 (форма «Р»), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 3 129 543,75 грн., в тому числі за основним зобов`язанням 2 503635,00 грн. та штрафними санкціями 625 908,75 грн.;
- від 21 вересня 2022 року № 6797/13-01-07-04 (форма «ПН»), яким застосовано штраф у розмірі 407 016,50 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних;
- від 21 вересня 2022 року № 6828/13-01-07-04 (форма «Д»), яким застосовано штраф у розмірі 5 711,64 грн. та пеню 153,56 грн. за несвоєчасно перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб;
- від 21 вересня 2022 року № 6827/13-01-07-04 (форма «ПС»), яким застосовано штраф у розмірі 1020,00 грн. за не відображення у податковому розрахунку за формою №1ДФ, №4ДФ виплачених доходів фізичним особам-підприємцям за ознакою доходу « 157»;
- від 21 вересня 2022 року № 6798/13-01-07-04 (форма «ПН»), яким застосовано штраф у розмірі 340,00 грн. за порушення термінів подання декларації з плати за землю;
- від 21 вересня 2022 року № 6803/13-01-07-04 (форма «ПН»), яким застосовано штраф у розмірі 340,00 грн. за порушення термінів подання декларації з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2022 рік.
За результатами розгляду скарги позивача Державною податковою службою України прийнято рішення від 07 грудня 2022 року №16230/6/99-00-06-01-01-06, яким скаргу КП «Дубовий гай» в частині оскарження податкових повідомлень-рішень від 21 вересня 2022 року № 6810/13-01-07-04 (форма «Р»), № 6802/13-01-07-04 (форма «П»), від № 6796/13-01-07-04 (форма «Р»), № 6797/13-01-07-04 (форма «ПН»), № 6828/13-01-07-04 (форма «Д»), № 6827/13-01-07-04 (форма «ПС»), № 6798/13-01-07-04 (форма «ПН»), № 6803/13-01-07-04 (форма «ПН») залишено без задоволення, а вказані податкові повідомлення-рішення - без змін.
Судом першої інстанції встановлено, що висновок відповідача про порушення позивачем норм податкового законодавства, що призвело до заниження податку на прибуток за 2021 рік у сумі 1 794 314,00 грн., завищення від`ємного значення з податку на прибуток на загальну суму 2 531 591,00 грн., заниження податку на додану вартість на загальну суму 2 503 635,00 грн. ґрунтується на встановленні в ході перевірки не підтвердження здійснення господарських взаємовідносин між КП «Дубовий гай» та ТОВ «Олімпія Строй» за договорами від 09 листопада 2021 року №09/11-1 (з додатками), від 09 листопада 2021 року №09/11-2 (з додатками), про надання послуг від 22 листопада 2021 року № 1413 (з додатками), про надання послуг від 22 листопада 2021 року №1411 (з додатками), про надання послуг від 22 листопада 2021 року № 1412 (з додатками).
Приведені договори укладені за результатами процедури публічних закупівель, проведеної за допомогою веб-сайту (https://prozorro.gov.ua): UA-2021-10-01-004495-а; UA-2021-10-01-002108-с; UA-2021-10-11-006153-с; UA-2021-10-11-012530-b; UA-2021-10-11-002947-а.
Публічні закупівлі UA-2021-10-01-004495-а та UA-2021-10-01-002108-с були предметом моніторингу публічних закупівель, проведеного Східним офісом Держаудитслужби, за результатами якого 17 листопада 2021 року на веб-сайті Рrozorro оприлюднено висновок про результати моніторингу процедури закупівель, де зокрема зазначено, що «порушень не виявлено».
Публічні закупівлі UA-2021-10-11-006153-с, UA-2021-10-11-012530-b та UA-2021-10-11-002947-а були предметом моніторингу публічних закупівель, проведного Східним офісом Держаудитслужби, за результатами якого 30 листопада 2021 року на веб-сайті Рrozorro  оприлюднено висновок про результати моніторингу процедури закупівель, де зокрема зазначено, що «порушень не виявлено».
Тому суд першої вважав, що оскільки вибір позивачем контрагента для виконання робіт здійснено за відкритою процедурою, а переможця обрано, виходячи з наданих тендерних пропозицій та з урахуванням вимог замовника, то ТОВ «Олімпія Строй» відповідало кваліфікаційним критеріям, визначених КП «Дубовий гай» у тендерній документації, а тому у останнього були наявні усі необхідні підстави для підписання договорів.
Судом першої інстанції досліджено спірні господарські операції та зроблено висновок про доведеність фактичного їх здійснення. При цьому враховано складені управлінням Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області акти перевірки закупівель Комунального підприємства «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай», якими встановлено виконання  підрядником ТОВ «Олімпія Строй» умов договорів. 
          Суд першої інстанції вважав доведеним фактичне здійснення господарських операції належним чином оформленими первинними документами та зазначив про не надання відповідачем жодного належного та допустимого доказу, який би ставив під сумнів реальність виконання операцій з надання послуг позивачу, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або свідчив про наявність інших обставин, що підтвердили несумлінність позивача як платника податків.
Судом першої інстанції зауважено, що відсутність у контрагента позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, а також що твердження відповідача базуються виключно на припущеннях щодо неможливості виконаня контрагентом позивача господарських операцій, безоплатному отриманню позивачем товарів та послуг. Жодних доказів щодо безпідставності набуття позивачем товарно-матеріальних цінностей відповідач не надав, а доводи контролюючого органу про отримання КП «Дубовий гай» необгрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема й на формування податкового кредиту.
          Тому суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем не доведено факту порушення позивачем вимог податкового законодавства при проведенні господарських взаємовідносин з ТОВ «Олімпія Строй» у періоді, що перевірявся, а тому податкові повідомлення рішення від 21 вересня 2022 року № 6810/13-01-07-04 (форма «Р»), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на 2 242 892,50 грн., в тому числі за основним зобов`язанням 1 794 314,00 грн. та штрафними санкціями 448 578,50 грн., № 6802/13-01-07-04 (форма «П»), яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2 531591,00 грн., та № 6796/13-01-07-04 (форма «Р») в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 3 125 000,00 грн., в тому числі за основним зобов`язанням у розмірі 2 500 000,00 грн. та штрафними санкціями у розмірі 625 000,00 грн., підлягають скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 21 вересня 2022 року №6797/13-01-07-04 (форма «ПН»), яким до позивача застосовано штраф у розмірі 407 016,00 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних, суд першої інстанції зазначив наступне.
          Контролюючим органом встановлено, що КП «Дубовий гай» за грудень 2021 року не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму 4 884 197,00 грн., в тому числі податок на додану вартість – 814 033,00 грн., тому до позивача застосовано штраф у сумі 407 016,50 грн., що становить 50% від суми ПДВ - 804 033,00 грн.
Суд першої інстанції вважав, що оскільки податкові зобов`язання виникли у позивача в грудні 2021 року, останній був зобов`язаний скласти та зареєструвати податкові накладні у строк до 15 січня 2022 року, проте цього не зробив.
Пославшись на пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яким установлений перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України та який є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, а Закон №2260-ІХ, яким поновлено відповідальність за таке порушення набрав чинності 27 травня 2022 року, суд першої інстанції вважав, що до 27 травня 2022 року КП «Дубовий гай» не підлягало притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Водночас судом першої інстанції зауважено, що  у зв`язку із оголошенням в Україні воєнного стану з 24 лютого 2022 року Єдиний реєстр податкових накладних працював нестабільно та з певними обмеження, про що неодноразово повідомлялось на офіційному веб-сайті Державної податкової служби України.
Також судом першої інстанції враховано, що починаючи з 01 квітня 2022 року КП «Дубовий гай» отримало статус платника єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки, без ПДВ, у зв`язку із чим останнє було позбавлене можливості реєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні та розрахунки коригування.
Тому суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 21 вересня 2022 року №6797/13-01-07-04 (форма «ПН»), яким до позивача застосовано штраф у розмірі 407 016,00 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних.
Щодо податкових повідомлень-рішень від 21 вересня 2022 року № 6798/13-01-07-04 (форма «ПН»), яким до позивача застосовано штраф у розмірі 340, 00 грн. за порушення термінів подання декларації з плати за землю, та від 21 вересня 2022 року № 6803/13-01-07-04 (форма «ПН»), яким до позивача застосовано штраф у розмірі 340, 00 грн. за порушення термінів подання декларації з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2022 рік, суд першої інстанції вказав, що податкові декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2022 рік заповнені 21 лютого 2022 року. 
Відповідно до копій квитанцій №2 подані КП «Дубовий гай» податкові  декларації з плати за землю та з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2022 рік (реєстраційні номери №9036946157 та №9036887086) доставлені до районного рівня 826 ГУ ДПС у Запорізькій області (Олександрівський район м. Запоріжжя) 21 лютого 2022 року.
Враховуючи, що 20 лютого 2022 року був вихідним днем, суд першої інстанції дійшов висновку, що КП «Дубовий гай», подавши 21 лютого 2022 року податкові декларації з плати за землю та з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2022 рік (реєстраційні номери №9036946157 та №9036887086), дотримано встановленні ПК України строки їх подання, тому визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 21 вересня 2022 року № 6827/13-01-07-04 (форма «ПС»), яким застосовано штраф у розмірі 1020,00 грн. за не відображення у податковому розрахунку за формою 1ДФ, 4ДФ виплачених доходів фізичним особам - підприємцям за ознакою доходу «157», суд першої інстанції зазначив, що за приписами пункту 119.1 статті 119 ПК України штраф підлягає застосуванню лише у випадку, коли недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку.
Відповідачем в межах цієї справи не заперечується відсутність факту зменшення чи збільшення податкових зобов`язань КП «Дубовий гай» з податку на доходи фізичних осіб, а допущені ж КП «Дубовий гай» при поданні податкової звітності недоліки не є підставою для висновку про не підтвердженнясум доходів, отриманих за кожен період, що перевіряється.
Тому суд першої інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 21 вересня 2022 року № 6827/13-01-07-04 (форма «ПС») є протиправним.
Щодо податкового повідомлення-рішення  від 21 вересня 2022 року № 6828/13-01-07-04 (форма «Д»), яким до позивача застосовано штраф у розмірі 5 711,64 грн. та пеню 153,56 грн. за несвоєчасно перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб, суд першої інстанції, пославшись на пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яким установлений перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України та який є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб, дійшов висновку, що при прийнятті податкового повідомлення рішення від 21 вересня 2022 року № 6828/13-01-07-04 відповідачем до КП «Дубовий гай» протиправно застосовано штрафні санкції у розмірі 533,17 грн. та нараховано пеню у розмірі 6,73 грн., оскільки порушення податкового законодавства в частині несвоєчасно перерахованого податку на доходи фізичних осіб у сумі 2 132,69 грн.  допущені 29 травня 2020 року, тобто під час дії мораторію, передбаченого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, зазначивши, що в іншій частині податкове повідомлення-рішення є правомірним, оскільки несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб в іншій частині мало місце в 2018 році. 
Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що ГУ ДПС у Запорізькій області проведена документальна позапланова виїзна перевірка Комунального підприємства «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай» (ЄДРПОУ 24908307) за період діяльності з 01 липня 2017 року по 12 серпня 2018 року з метою перевірки питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства  та з 01 січня 2017 року по 12 серпня 2022 року з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 01 січня 2012 року по 12 серпня 2022 року, за результатами якої складено акт від 23 серпня 2022 року №2452/08-01-07-04/2490830 (а.с. 59-129 т.1), яким, зокрема, встановлено порушення:
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, внаслідок чого занижено до сплати податкові зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 1 794 314 грн., у тому числі за відповідні податкові періоди: за 2021 рік у сумі 1 794 314 грн.;
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, внаслідок чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 2 531 591 грн., у тому числі по відповідних періодах: за 2021 рік у сумі 2 531 591 грн., за перший квартал 2022 року (півріччя 2022 року ліквідаційна) у сумі 2 531 591 грн.;
- пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено до сплати податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 2 503 635 грн., у тому числі за відповідні податкові періоди: липень 2020 року - 3 635, 00 грн.; грудень 2021 року - 2 500 000, 00 грн.;
- пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення терміну реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних;
- пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничного терміну;
- пункту 113. 1 статті 113, пункту 120.1 статті 120, пункту 286.2 статті 286 ПК України в частині подання податкової декларації з  плати за землю за 2022 рік та податкової декларації з орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності за 2022 рік з порушенням термінів подання;
- підпункту 14.1.180 статті 14, пункту 51.1 статті 51, пункту 176.2 «б» статті 176 ПК України, пункту 3.2, пункту 3.3, пункту 3.6 розділу III наказу ДПА України від 03 січня 2015 року №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за №111/26556, «Про порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і суму утриманого з них податку (форма №1ДФ, №4ДФ)» в частині не відображення у розрахунках за формою №1ДФ, №4ДФ сум виплачених доходів фізичним особам-підприємцям у І, ІІ, III, IV кварталах 2017 року, І, II, III, IV кварталах 2018 року, І, II, III, IV кварталах 2019 року, І, ІІ, III. IV кварталах 2020 року, ІІ, ІІІ кварталах 2021 року за придбання товарно-матеріальних цінностей та наданих послуг;
- підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 176.2 «а» пункту 176.2 статті 176 ПК Украйни, внаслідок чого несвоєчасно перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб у періоді з 01 січня 2017 року по 30 червня 2022 року  у розмірі 22 846,56 грн., а саме: 16 березня 2018 року в розмірі 3 947,94 грн., 14 вересня 2018 року в розмірі 16 765,93 грн., 29 травня 2020 року в розмірі 2 132,69 грн.
Позивачем 07 вересня 2022 року до ГУ ДПС у Запорізькій області подано заперечення до акту перевірки.
ГУ ДПС у Львівській області 21 вересня 2022 року прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:
- № 6810/13-01-07-04 (форма «Р») про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі на 2 242 892,50 грн., в тому числі за основним платежем - 1 794 314,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 448 578,50 грн. (а.с. 147-149 т.1);
- № 6802/13-01-07-04 (форма «П») про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2  531 591,00 грн. (а.с. 152-154 т.1);
- № 6796/13-01-07-04 (форма «Р») про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 3 129 543,75 грн., в тому числі за основним платежем - 2  503 635,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 625 908,75 грн. (а.с. 160-162 т.1);
- № 6797/13-01-07-04 (форма «ПН») про застосування штрафу у розмірі 407 016,50 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних (а.с. 157-159 т.1);
- № 6828/13-01-07-04 (форма «Д») про застосування штрафних санкцій у розмірі 5 711,64 грн. та нарахування пені в розмірі 153,56 грн. за несвоєчасно перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб (а.с. 143-144 т.1);
- № 6827/13-01-07-04 (форма «ПС») про застосування штрафу у розмірі 1020,00 грн. за не відображення у податковому розрахунку за формою №1ДФ, №4ДФ виплачених доходів фізичним особам-підприємцям за ознакою доходу « 157» (а.с. 145-146 т.1);
- № 6798/13-01-07-04 (форма «ПН») про застосування штрафу у розмірі 340,00 грн. за порушення термінів подання декларації з плати за землю (а.с. 155-156 т.1);
- № 6803/13-01-07-04 (форма «ПН») про застосування штрафу у розмірі 340,00 грн. за порушення термінів подання декларації з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2022 рік (а.с. 150-151 т.1).
Підставою збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток, зменшення розміру від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, збільшення розміру грошового зобов`язання з податку на додану вартість податковими повідомленнями-рішеннями №№ 6810/13-01-07-04, 6802/13-01-07-04, 6796/13-01-07-04 є висновок контролюючого органу про нереальність господарських операцій позивача з придбання послуг у ТОВ «Олімпія Строй».
Судом встановлено, що за результатами процедури публічних закупівель UA-2021-10-01-004495-а; UA-2021-10-01-002108-с; UA-2021-10-11-006153-с; UA-2021-10-11-012530-b; UA-2021-10-11-002947-а між КП «Дубовий гай» як замовником та ТОВ «Олімпія Строй» як підрядником, виконавцем укладено договори від 09 листопада 2021 року №09/11-1 (з додатками) (а.с. 204-250 т.1, а.с. 1-49 т.2), від 09 листопада 2021 року №09/11-2 (з додатками) (а.с. 50-147 т.2), від 22 листопада 2021 року № 1413 (з додатками) (а.с. 148-228 т.2), від 22 листопада 2021 року №1411 (з додатками) (а.с. 229-250 т.2, а.с. 1-30 т.3), від 22 листопада 2021 року № 1412 (з додатками) (а.с. 31-101 т.3).
Предметом договору від 09 листопада 2021 року №09/11-1 є поточний ремонт тротуару (з влаштуванням тротуарної плитки за об`єктом: алея інв. №00001) СРV 45230000-8 Будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вирівнювання поверхонь.
Фактичне виконання умов договору та надання ТОВ «Олімпія Строй» послуг з поточного ремонту тротуару (з влаштуванням тротуарної плитки за об`єктом: алея інв. №00001) підтверджено актом приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в від 07 грудня 2021 року №1 (а.с. 25-28 т.2),  довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 від 07 грудня 2021 року на суму 1 356 116,78 грн. (а.с. 23-24 т.2), актом приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в від 23 грудня 2021 року №2 (а.с. 34-37 т.2), довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 від 23 грудня 2021 року на суму 2 609 883,22 грн. (а.с. 33 т.2).
Позивачем оплачено отримані послуги із поточного ремонту тротуару (з влаштуванням тротуарної плитки за об`єктом: алея інв. №00001) в загальній сумі 3 966 000 грн., що підтверджується платіжними дорученнями від 07 грудня 2021 року №51 на суму 1 356 116,78 грн. та від 23 грудня 2021 року №62 на суму 2 609 883,22 грн. (а.с. 43-44 т.2).
Предметом договору від 09 листопада 2021 року №09/11-2 є поточний ремонт тротуару (з влаштуванням тротуарної плитки за об`єктом: доріжка інв. №00014) СРV 45230000-8 будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вирівнювання поверхонь.
Фактичне виконання умов цього договору та отримання позивачем від ТОВ «Олімпія Строй» послуг з поточного ремонту тротуару (з влаштуванням тротуарної плитки за об`єктом: доріжка інв. №00014) підтверджено актом приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в від 07 грудня 2021 року №1 (а.с. 120-123 т.2), довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 від 07 грудня 2021 року на суму 1 706 686,94 грн. (а.с. 118-119 т.2), актом приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в від 23 грудня 2021 року №2 (а.с. 108-111 т.2) та довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 від 23 грудня 2021 року на суму 3 980 000,00 грн. (а.с. 107 т.2).
Позивачем оплачено отримані послуги в загальній сумі 3 980 000 грн., що підтверджено платіжними дорученнями від 07 грудня 2021 року №52 на суму 1 706 686,94 грн. та від 23 грудня 2021 року №63 на суму 2 273 313,06 грн. (а.с. 106, 117 т.2).
Предметом договору про надання послуг від 22 листопада 2021 року № 1413 є поточний ремонт покриття (послуги з демонтажу покриття у парку «Дубовий гай» в м. Запоріжжя).
Фактичне виконання умов цього договору та надання ТОВ «Олімпія Строй» позивачу послуг з поточного ремонту покриття (послуги з демонтажу покриття у парку Дубовий гай в м. Запоріжжя) підтверджено актом приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в від 10 грудня 2021 року №1 (а.с. 219-222 т.2), довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 від 10 грудня 2021 року на суму 890 000,00 грн. (а.с. 223 т.2).
Позивачем здійснена оплата послуг в розмірі 890 000,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням №54 від 10 грудня 2021 року.
          Предметом договору про надання послуг від 22 листопада 2021 року №1411 є поточний ремонт споруди (за об`єктом споруда на вході до парку «Дубовий гай» в м. Запоріжжя, інв.№00017) СРV 45230000-8 будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вирівнювання поверхонь.
Фактичне виконання умов договору та надання ТОВ «Олімпія Строй» позивачу послуг з поточного ремонту споруди (за об`єктом споруда на вході до парку «Дубовий гай» в м. Запоріжжя, інв.№00017) підтверджено актом приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в від 30 грудня 2021 року №1 (а.с. 19-21 т.3), довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 на суму 3 748 027,20 грн. (а.с. 18 т.3).
Позивачем оплачено придбані послуги в загальній сумі 3 748 027,20 грн., що підтверджено платіжним дорученням від 30 грудня 2021 року №62 на суму 3 748 027,20 грн. (а.с. 24 т.3).
Предметом договору про надання послуг від 22 листопада 2021 року № 1412 є поточний ремонт тротуару (з влаштуванням гранітної плитки за об`єктом: пішохідна алея центрального входу в парк «Дубовий гай» в м. Запоріжжі, інв.№00011) СРV 45230000-8 будівництво трубопроводів, ліній зв`язку та електропередач, шосе, доріг, аеродромів і залізничних доріг; вирівнювання поверхонь.
Фактичне виконання умов договору та надання ТОВ «Олімпія Строй» послуг з поточного ремонт тротуару (з влаштуванням гранітної плитки за об`єктом: пішохідна алея центрального входу в парк «Дубовий гай» в м. Запоріжжі, інв.№00011) підтверджено актом приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в від 30 грудня 2021 року №1 (а.с. 90-92 т.3), довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 на суму 2 415 972,80 грн. (а.с. 89 т.3).
Позивачем оплачено придбані послуги, що підтверджено платіжним дорученням від 30 грудня 2021 року №63 на суму 2 415 972,80 грн. (а.с. 97 т.3).
ТОВ «Олімпія Строй» виписані на адресу КП «Дубовий гай» податкові накладні №10 від 09 грудня 2021 року, №11 від 09 грудня 2021 року, №20 від 30 грудня 2021 року, №12 від 16 грудня 2021 року, №19 від 30 грудня 2021 року, №18 від 30 грудня 2021 року, №21 від 30 грудня 2021 року на загальну суму 15 000 000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість – 2 499 999,99 грн., які зареєстровані в ЄРПН.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі – ПК України) в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин,  об`єктом оподаткування є:  прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене  наказом Міністерства фінансів України 31 грудня 1999 року  № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248 (далі – Національне положення (стандарт) 16).
Відповідно до пунктів 5-7 Національного положення (стандарту) 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
              Витратами   звітного   періоду  визнаються  або  зменшення активів,  або збільшення зобов`язань,  що призводить до  зменшення власного капіталу  підприємства  (за  винятком  зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками),  за умови,  що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
              Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно з пунктом 9 Національного положення (стандарту) 16 не  визнаються  витратами  й  не  включаються до звіту про фінансові результати: платежі  за  договорами комісії,  агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на  користь  комітента,  принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення  одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають   ознакам,  наведеним  у  пункті  6  цього  Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.
Пунктом 6 Національного положення (стандарту) 16 передбачено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Тобто, підставою для відображення (нарахування) витрат в бухгалтерському обліку  є факт понесення таких витрат, що виражається у зменшенні активів або збільшенні зобов`язань.
Позивачем як в ході податкової перевірки, так й ході судового розгляду справи належним чином оформленими первинними  документами  підтверджено фактичне  придбання послуг, їх обсяг та вартість.
Пунктом 5 Національного положення  (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, (далі –  Національне положення (стандарт) 15) встановлено, що дохід  визнається  під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства),  за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
              Критерії  визнання  доходу,  наведені  в  цьому Національному положенні  (стандарті),  застосовуються окремо до кожної операції. Проте  ці  критерії  потрібно  застосовувати  до окремих елементів однієї  операції  або  до  двох  чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій). 
Згідно з пунктом 8 Національного положення (стандарту) 15 дохід (виручка) від реалізації продукції  (товарів,  інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:
               покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
              підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
             сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
             є впевненість,   що   в   результаті   операції   відбудеться збільшення економічних вигод підприємства,  а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, (далі – Положення № 88) забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам. 
Пунктом 2.4 Положення № 88 визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа. 
Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі – Закон № 996-XIV), первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію.
Статтею  9  Закону № 996-XIV встановлено, що  підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. 
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне виконання спірних господарських операцій (акти форми № КБ-2в, договірна ціна, локальні кошториси), повністю відтворюють зміст господарських операцій,  містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій, їх обсягів та вартості. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи підтверджують фактичне отримання позивачем послуг, оприбуткування послуг в бухгалтерському обліку та використання у власній господарській діяльності.
Наявні в матеріалах справи платіжні документи також підтверджують оплату КП «Дубовий гай» придбаних послуг в повному обсязі.
Крім того, виконання умов договорів, укладених за результатами процедури публічних закупівель послуг, фактичне отримання позивачем послуг за цими договорами саме від ТОВ «Олімпія Строй», оплату позивачем придбаних послуг підтверджено й актами перевірки закупівель, складених органом Держаудитслужби.
Так, актом перевірки закупівель КП «Дубовий гай» за період з 01 жовтня 2021 року по 10 травня 2022 року, складеним управлінням Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області, № 040820-24/1 від 23 травня 2022 року (а.с. 102-136 т.3) встановлено таке:
станом на момент проведення перевірки укладеній договір від 22 листопада 2021 року № 1413 виконано сторонами в повному обсязі, про що свідчать надані до перевірки акти виконаних робіт від 10 грудня 2021 року № 1 на суму 890  000,00 грн. та платіжне доручення від 10 грудня 2021 року на відповідну суму; договір сторонами виконаний в повному обсязі у встановлений термін;
станом на момент перевірки укладений договір від 09 листопада 2021 року №09/11-2 виконано в повному обсязі, про що свідчать акти приймання виконаних будівельних робіт форми № КБ-2в за грудень 2021 року №№ 1-2, ТОВ «Олімпія Строй» надано послуги з поточного ремонту тротуару на замовлення КП «Дубовий гай» на загальну суму 3  980  000,00 грн. (з ПДВ), оплату за надані послуги проведено в повному обсязі;  
договір від 22 листопада 2021 року № 1412 виконано в повному обсязі, що підтверджено довідкою форми № КБ-3, актами форми № КБ-2і за грудень 2021 року на загальну суму 2  415  972,80 грн. (з ПДВ), оплату КП «Дубовий гай» проведено в повному обсязі.
Цим актом встановлені порушення порядку оприлюднення інформації про закупівлю UA-2021-10-11-012530-b; завищення вартості наданих послуг;  включення до актів форми №КБ-2в видів та обсягів послуг, які не передбачені договірною ціною, технічним завданням тендерної документації; замовником не застосовано відповідні процедури закупівлі.
Актом перевірки закупівель КП «Дубовий гай» за період з 01 жовтня 2021 року по 10 травня 2022 року, складеним управлінням Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області, № 040808-24/1 від 23 травня 2022 року (а.с. 137-160 т.3) встановлено таке:
станом на момент проведення перевірки укладеній договір від 09 листопада 2021 року № 09/11-1 виконано сторонами в повному обсязі, про що свідчать надані до перевірки акти виконаних робіт та платіжними доручення на суму 1  356  116,78 грн. та 2  609  883,22 грн; договір сторонами виконаний в повному обсязі у встановлений термін;
станом на момент проведення перевірки укладеній договір від 22 листопада 2021 року № 1411 виконано сторонами в повному обсязі, про що свідчать надані до перевірки акти виконаних робіт та платіжним дорученням на суму 3  748 027,20 грн.; договір сторонами виконаний в повному обсязі у встановлений термін.
Цим актом встановлено завищення вартості наданих послуг.
Таким чином, у КП «Дубовий Гай» внаслідок отримання послуг ТОВ «Олімпія Строй» за договорами від 09 листопада 2021 року №09/11-1, від 09 листопада 2021 року №09/11-2, про надання послуг від 22 листопада 2021 року № 1413, про надання послуг від 22 листопада 2021 року №1411, про надання послуг від 22 листопада 2021 року № 1412  виникли грошові зобов`язання перед виконавцем, що потягло за собою  зменшення активів внаслідок оплати цих послуг.
За таких обставин суд визнає необґрунтованими доводи контролюючих органів про недоведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій.
Оскільки суд вище дійшов до висновку про доведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій, є цілком правомірним формування позивачем фінансового результату до оподаткування податком прибуток за наслідками цих господарських операцій,  тому суд погоджує висновок суду першої інстанції про правильність формування позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та недоведеність заниження позивачем податку на прибуток за спірними господарськими операціями.
Відповідно, є протиправними та обґрунтовано скасовані судом першої інстанції податкові повідомлення-рішення від 21 вересня 2022 року № 6810/13-01-07-04 про збільшення КП «Дубовий гій» суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 2 242 892,50 грн., в тому числі за основним платежем - 1 794 314,00 грн., за штрафними санкціями - 448 578,50 грн., та № 6802/13-01-07-04 про зменшення позивачу суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2  531 591,00 грн.
Стосовно висновку контролюючого органу про заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість суд зазначає наступне.
По-перше, правомірність формування позивачем складу витрат та доходу обумовлює правомірність формування позивачем показників звітності з податку на додану вартість за тими самими господарським операціям.
По-друге, ТОВ «Олімпія Строй» виписано на адресу КП «Дубовий гай» податкові накладні за результатами зазначених господарських операцій, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 Податкового кодексу України.          
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 цього кодексу  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За положеннями пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Пунктом  201.10  статті  201 ПК України  визначається порядок складання та реєстрації податкової накладної.
Видача позивачу належним чином оформлених податкових накладних контрагентом не є спірним питанням. Також не є спірним питанням факт реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).
          Отримавши податкову накладну, покупець набув право на включення суми податку, вказаній в цій накладній, до складу податкового кредиту.
В цьому випадку суми податку на додану вартість, які підлягали сплаті у зв`язку з придбанням послуг, підтверджені податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, а тому такі суми підлягають включенню до складу податкового кредиту. 
Відповідно, є цілком обґрунтованим висновок суду першої інстанції про правомірність віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених КП «Дубовий гай» у складі вартості оплати придбаних послуг за приведеними вище господарськими операціями, та, відповідно, про протиправність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість податковим повідомленням-рішенням від 21 вересня 2022 року № 6796/13-01-07-04 в частині збільшення КП «Дубовий гай» суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 3 125 000,00 грн., з яких за основним платежем - 2 500 000,00 грн., за штрафними санкціями у розмірі 625 000,00 грн. 
Основним доводом апелянтів з цього питання є те, що позивачем набуто актив, дійсне джерело походження якого невідомо і одержане в результаті необлікованого виробництва, позивачем не враховано у складі доходів вартість отриманих будівельних робіт, походження яких не встановлено, тому такий актив вважається безоплатно отриманим, а понесені витрати не можуть бути визнані.
При цьому така позиція контролюючого органу ґрунтується на тому, що контрагентом позивача ТОВ «Олімпія Строй» не має необхідних матеріальних та трудових ресурсів для здійснення відповідної діяльності, цим підприємством не подавалось контролюючому органу повідомлення про об`єкти оподаткування, через які проводиться діяльність, а у підсумкових відомостях ресурсів зазначено використання великої кількості основних засобів; цим підприємством не здійснювалось придбання товарно-матеріальних цінностей, які списано при здійсненні ремонту, фінансова звітність не подавалась, у підприємства невелика кількість працюючих осіб, частина яких зареєстрована як фізичні особи-підприємці, частина оформлена в інших підприємствах, інших підрядників та субпідрядників не залучалось. При цьому ТОВ «Олімпія Строй» надавалась аналогічні послуги в цей же період іншим підприємствам, а розрахунок людино-годин за виконаними контрагентом роботами вказує на неможливість надання таких послуг у визначеному у первинних документах об`ємах.
Саме ці обставини, на думку апелянтів, ставлять під сумнів виконання будівельних робіт сам ТОВ «Олімпія Строй».
Разом з тим, відповідачем та третьою особою приведені обставини не доведені належними доказами, а ймовірні порушення з боку контрагента позивача не можуть впливати на права та обов`язки добросовісного платника податків, такий платник податків не може нести відповідальність за невиконання контрагентами податкових зобов`язань.            
Аналогічний за змістом висновок висловлений Верховним Суддм у постанові від 08 листопада 2022 року у справі №640/25325/19, від 19 березня 2019 року у справі №826/9534/17 та від 26 лютого 2019 року у справі №826/1536/1, від 13 січня 2021 року у справі №826/16023/16.
Тобто за порушення правил оподаткування має відповідати особа, яка допустила порушення, а добросовісний платник податків не може відповідати за порушення, допущені іншим платником.
Крім того, відсутність у контрагента позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договором цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), на що неодноразово звертав увагу Верховний Суд у постановах від 02 липня 2020 року у справі №814/1792/17, від 21 березня 2023 року у справі №280/1010/19.
Суд звертає увагу, що будь-яких належних доказів на підтвердження нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «Олімпія Строй» контролюючим органом в порушення вимог частини другої статті 77 КАС України суду не надано, тобто фактично не підтверджено висновки акту податкової перевірки, що стали підставою для висновку про завищення позивачем суми грошового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість.
Стосовно посилання апелянта на безоплатне отримання послуг позивачем суд зазначає наступне.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України, безоплатно надані товари, роботи, послуги:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Враховуючи доведеність оплатного придбання послуг позивачем за зазначеними вище господарськими операціями саме у ТОВ «Олімпія Строй», такі послуги у будь-якому разі на можуть вважатися безоплатно отриманими у розумінні приведеної правової норми.
Також суд звертає увагу на те, що результати господарських операцій призвели до змін в активах позивача та його зобов`язаннях і реально спричинили зміни майнового стану платника податків.
Аргумент апелянтів про неврахування судом першої інстанції відсутності в актах форми №КБ-2в посад осіб, відповідальних за здійснення операцій, що є порушенням п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», суд також відхиляє. 
Дійсно, за положеннями статті  9  Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такий обов`язковий реквізит, як посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Проте, відсутність в актах форми №КБ-2в зазначення посад осіб, відповідальних за здійснення операцій, не позбавляє ці документи статусу первинних документів, адже ці акти підписані особами, які уклали договори, на виконання яких ці акти складені, що дозволяє ідентифікувати осіб, що брали участь у здійсненні господарських операцій.  
Підсумовуючи викладене, суд погоджує висновок суду першої інстанції про задоволення позову в цій частині.
Податковим повідомленням-рішенням №6797/13-01-07-04 до позивача застосовано штраф у розмірі 407 016,00 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних.
Виходячи зі змісту акту податкової перевірки, позивачем не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні, виписані в грудні 2021 року, на загальну суму податку на додану вартість 814  033 грн.
Відповідано до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацами 1, 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За змістом абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної встановлена статтею 120-1 ПК України.
За приписами пункту 120-1.2 статті 120 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно допункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г"пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно достатті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно доабзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно зпунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування.
Судом першої інстанції правильно вказано, що граничним строком реєстрації в ЄРНП податкови накладних, виписаних позивачем  у грудні 2021 року, є 15 січня 2022 року.
Пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України встановлено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Станом на час виписки податкових накладних в Україні діяв карантин, установлений постановою Кабінету Міністрів України, дія якого закінчилась 01 липня 2023 року.  
У переліку порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину, є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу Українита інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року №2260-ІХ (далі -  Закон №2260-ІХ), який набрав чинності 27 травня 2022 року, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеногоУказом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.
Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК Україниу разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України встановлено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Відповідно, Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27 травня 2022 року, поновлена відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з ПК України  та іншими законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому поновлено Законом № 2260-ІХ відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року по 27 травня 2022 року (тобто до дня набрання чинності Законом № 2260-ІХ) за умови реєстрації такими платниками податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року.
Отже, до 27 травня 2022 року КП «Дубовий гай» не підлягало притягненню до фінансової відповідальності відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Починаючи з 01 квітня 2022 року КП «Дубовий гай» отримало статус платника єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки, без ПДВ.
За повідомленням ГУ ДПС у Запорізькій області на адвокатьский запит, наданим позивачем в суді апеляційної інстанції,  платник на час переходу на спрощену систему оподаткування перебуватиме у статусі платника податку на додану вартість, реєстрація платника податку на додану вартість не анулюється, а є призупиненою на період перебування такого суб`єкта господарювання на 3 групі єдиного податку за ставкою 2% доходу.  
Відтак, в період перебування позивача на 3 групі єдиного податку за ставкою 2% доходу позивач був позбавлений можливості реєструвати в ЄРПН податкові накладні/розрахунки коригування 
КП «Дубовий гай» 03 червня 2022 року подано контролюючому органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, внаслідок чого з рахунку КП «Дубовий гай», на якому обліковуються операції з податку на додану вартість, списано суму зобов`язань за поданою декларацією в сумі 143 846 грн. (рядок 18 декларації) та з рахунку СЕА ПДВ КП «Дубовий гай» списано суму зобов`язань з реєстрації податкових накладних 813 866 грн. (рядок 1.1, колонка Б), тобто позивачем фактично усунуто ці порушення (а.с. 161-165 т.3).
Пунктом 109.1 статті 109 ПК України передбачено, що податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Для вирішення питання про наявність/відсутність підстав для застосування до платника податку відповідальності за затримку реєстрації податкових накладних оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням необхідно встановити причини, що зумовили допущення такого пропуску, та перевірити чи вчинив платник податку усі залежні від нього дії з метою належного виконання податкового обов`язку щодо своєчасної реєстрації таких документів.
Аналогічна правова позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 08 жовтня 2019 року у справі №820/3006/17, від 21 січня 2020 року у справі №826/7925/16, від 31 січня 2020 року у справі №821/819/17, від 06 грудня 2021 року у справі №200/2099/20-а.
Враховуючи приведені обставини, суд доходить до висновку про протиправність застосування до позивача штрафних санкцій податковим повідомленням-рішенням №6797/13-01-07-04 за відсутність реєстрації податкових накладних.
Податковими повідомленнями-рішеннями № 6798/13-01-07-04  та № 6803/13-01-07-04 до позивача застосовано штраф у розмірі 340, 00 грн. кожним за порушення термінів подання декларації з плати за землю та декларації з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2022 рік.
В акті податкової перевірки контролюючим органом встановлено, що декларації з плати за землю та з орендної плати за земельні ділянки за 2022 рік (термін подання 20 лютого 2022 року) фактично подані 20 квітня 2022 року.
Відповідно до квитанцій № 2 (а.с. 172 зв., 176зв. т.3) декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2022 рік, які заповнені платником 21 лютого 2022 року, доставлені  до районного рівняя 826 ГУ ДПС у Запорізькій області (Олександрівський район м. Запоріжжя) 21 лютого 2022 року в 15:55:02 та 15:36:47 відповідно.
Пунктом 49.1. статті 49 ПК України встановлено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Відповідно до підпункту 49.18.3. пункту 49.18. статті 49 ПК України  податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року, крім випадків, передбачених підпунктами 49.18.4 та 49.18.5 цього пункту - протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.
Згідно з пунктами 285.1, 285.2 статті 285 ПК України базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік.
Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців).
Пунктом 286.2 статті 286 ПК України встановлено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Пунктом 49.20. статті 49 ПК України встановлено, що якщо останній день строку подання податкової декларації припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем строку вважається операційний день, що настає за вихідним або святковим днем.
Оскільки податкові декларації з плати за землю та орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2022 рік доставлені до контролюючого органу 21 лютого 2022 року, а 20 лютого 2022 року (останній день строку подання декларації) було вихідним днем, висновок суду першої інстанції про те, що КП «Дубовий гай», подавши 21 лютого 2022 року податкові декларації з плати за землю та з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2022 рік, дотримано встановлені ПК України строки їх подання, є цілком обгрунтованим. 
При цьому відповідачем не надано будь-яких доказів подання позивачем податкових декларацій саме 20 квітня 2022 року, а також неприйняття контролюючим органом податкових декларацій, поданих 21 лютого 2022 року, що спростовує висновки акту перевірки та вказує на протиправність податкових повідомлень-рішень № 6798/13-01-07-04  та № 6803/13-01-07-04  про застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 340 грн.
Податковим повідомленням-рішенням № 6827/13-01-07-04 застосовано до позивача штраф у розмірі 1020,00 грн. за не відображення у податковому розрахунку за формою 1ДФ, 4ДФ виплачених доходів фізичним особам - підприємцям за ознакою доходу « 157».
За висновком акту перевірки позивачем за 2018 та 2019 роки звіт про суми податкових пільг подано КП «Дубовий гай» із порушенням термінів, встановлених законодавством, а саме за 2018 рік з терміном подання 11 лютого 2019 року фактично подано 28 лютого 2019 року, за 2019 рік з терміном подання 10 лютого 2020 року звіт не подано, що є порушенням - підпункту 14.1.180 статті 14, пункту 51.1 статті 51, пункту 176.2 «б» статті 176 ПК України.
Пунктом 119.1 статті 119 ПК України передбачена відповідальність за неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку, у вигляді накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Порушення, допущені позивачем, в частині не включення до податкових розрахунків форми 1-ДФ, 4ДФ виплачених доходів фізичним особам - підприємцям за ознакою доходу « 157», а саме за 2018 рік з терміном подання 11 лютого 2019 року фактично подано 28 лютого 2019 року, за 2019 рік з терміном подання 10 лютого 2020 року звіт не подано, не призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку, тому суд першої інстанції дійшов вірного висновку про безпідставність застосування до позивача штрафу на підставі п. 119.1 ст. 119 ПК України та, відповідно, про протиправність застосування до позивача штраних санкцій податковим повідомленням-рішенням № 6827/13-01-07-04. 
Податковим повідомленням-рішенням  № 6828/13-01-07-04 до КП «Дубовий гай» застосовано штраф у розмірі 5 711,64 грн. та нараховано пеню 153,56 грн. за несвоєчасне перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб.
Контролюючим органом в акті перевірки встановлено, що КП «Дубовий гай» в порушення вимог підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 176.2 «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України несвоєчасно перераховувало до бюджету податок на доходи фізичних осіб під час виплати доходу у вигляді заробітної плати у періоді з 01 січня 2017 року по 30 червня 2022 року у розмірі 22 846,56 грн., а саме 16 березня 2018 року в розмірі 3 947,94 грн., 14 вересня 2018 року в розмірі 16 765,93 грн. та 29 травня 2020 року в розмірі 2 132,69 грн.
Виходячи  з приписів статтей 168, 171 ПК України, особою (податковим агентом), відповідальною за виплату доходу у вигляді заробітної плати платникам податку та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб, є роботодавець, в контексті спірних правовідносин – КП «Дубовий гай».
          Не є спірним в цій справі, що КП «Дубовий гай» допущено порушення у вигляді несвоєчасно перерахованого до бюджету податку на доходи фізичних осіб.
Відповідно до пунктів 125-1.1, 125-1.2 статті 125-1 125 ПК України ненарахування та/або неутримання, та/або несплата (неперерахування), та/або нарахування, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків, а також нерезидентом, на якого покладено обов`язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом III цього Кодексу, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені умисно, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
За положеннями підпункту 129.1.4. пункту 129.1 статті 129 ПК України нарахування пені розпочинається при виявленні контролюючим органом за результатами перевірки заниження податковим агентом податкового зобов`язання при нарахуванні (виплаті) оподатковуваного доходу на користь нерезидентів або інших платників податків та/або несвоєчасної сплати, несплати (неперерахування) податковим агентом утриманих (нарахованих) податків до або під час виплати оподатковуваного доходу на користь нерезидента або іншого платника податків - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податковим агентом суми податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.
Виходячи з розрахунку податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій (а.с. 137 т.4), сума несвоєчасно перерахованого позивачем податку на доходи фізичних осіб складає 22 846,56 грн., в тому числі за 2018 рік – 20 713,87 грн., за 2020 рік - 2 132,69 грн.; до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 25% від суми несвоєчасно перерахованого податку на доходи фізичних осіб в розмірі 5  178,47 грн. нараховано пеню в розмірі 146,83 грн. за 2018 рік, за 2020 - штраф в розмірі 533,17 грн., пеня - 6,73 грн. 
Враховуючи приведені вище приписи 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, під час дії карантину не може бути застосовані штрафні санкції за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб.
Відповідно, є правильним висновок суду першої інстанції про протиправність застосування до КП «Дубовий гай» штрафу в розмірі 533,17 грн. та нарахування пені в сумі 6,73 грн. за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб за 2020 рік (допущені 29 травня 2020 року), тобто під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, податковим повідомленням-рішенням № 6828/13-01-07-04.
Доводи апелянта стосовно правомірності застосування штрафних санкцій зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями спростовані приведеними висновками суду.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційних скарг та скасування рішення.
Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9,   242, 243,   308,   315,   316,   321,   322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд   
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Львівській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року в справі № 280/412/23 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року в справі № 280/412/23 за позовом Комунального підприємства «Центральний парк культури та відпочинку «Дубовий гай» до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, -  Головне управління ДПС у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.
Постанова  набирає законної сили з дати її ухвалення 13 вересня 2023 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
          Повне судове рішення складено 18 травня 2023 року.
   
             Суддя-доповідач                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко