П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/38198/21 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Черняхович Ірина Едуардівна 
Суддя-доповідач -  Залімський І. Г.   
25 серпня 2023 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Залімського І. Г. 
суддів:  Мацького Є.М.  Сушка О.О. , 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2023 року у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства "Здвиж" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової  служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
Фермерське господарство "Здвиж" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області та до Державної податкової служби України, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 19.10.2021 №3251424/33360182, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної від 30.09.2021 №8 в ЄРПН;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 30.09.2021 №8, що подана Фермерським господарством "Здвиж";
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 23.02.2023 позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23.02.2023 скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що після зупинення реєстрації податкової накладної позивачем на розгляд комісії були надані пояснення та пакет документів. Однак, статистична звітність сільськогосподарського виробника, а саме звіти за формою 37-сг, 4-сг та 21-сг серед вказаного пакету документів була відсутня, що унеможливило дослідження походження та залишків пшениці. 
Позивач не подав відзиву або письмових пояснень на апеляційну скаргу.
Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27.06.2023, з урахуванням п.7 ч.1 ст.306, ст.307, 311 КАС України, суд вирішив розглядати дану справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, Фермерське господарство "Здвиж" (код ЄДРПОУ 33360182) є платником єдиного податку IV групи та платником податку на додану вартість та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Житомирській області.
Основним видом господарської діяльності Фермерського господарства "Здвиж" є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код згідно КВЕД 01.11).
Встановлено, що 28 вересня 2021 року між ФГ "Здвиж" (постачальник) та ТОВ "ЛАВР-БЦ" (покупець) був укладений договір поставки №-280921, відповідно до якого постачальник взяв на себе зобов`язання поставити у власність, а покупець зобов`язання прийняти та оплатити товар - пшеницю урожаю 2021 року, в загальній кількості 50 тонн (допустиме відхилення кількості товару +/- 10 %), відповідно до ДСТУ 3768:2019 (код УКР ЗЕД 1001) на умовах "EXW" (Франко-склад) (в редакції Incoterms 2010) зерновий склад за адресою: Житомирська область, Коростишівський район, с.Здвижка, вул. Гранітна, 28.
Згідно із умовами вищезазначеного договору кількість товару визначається згідно товарно-транспортних накладних та відображається у видаткових накладних. Продукція постачається у повному обсязі в термін до 30 жовтня 2021 року включно. Поставка продукції підтверджується наступними документами: рахунком-фактурою постачальника з точним зазначенням кількості та ціни продукції без ПДВ, суми ПДВ, всього до сплати; товарно-транспортною накладною, завіреною підписами довірених осіб з обох сторін та печатками підприємств; видатковою накладною, виписаною за довіреністю покупця.
В розділі ІІІ вищезазначеного договору сторони домовились, що ціна товару за даною угодою становить: для пшениці 2 класу - 6754,39 грн (без ПДВ) та 7700,00 грн (з ПДВ) за 1 метричну тонну; для пшениці 3 класу - 6666,67 грн (без ПДВ) та 7600,00 грн (з ПДВ) за 1 метричну тонну; для пшениці 4 класу - 6359,65 грн (без ПДВ) та 7250,00 грн (з ПДВ) за 1 метричну тонну.
При цьому, в розділі V договору було визначено, що покупець сплачує 86% вартості поставленого товару на розрахунковий рахунок постачальника в день відвантаження товару та підписання сторонами видаткових накладних, інші 14 % після реєстрації податкової накладної. Продукція буде вважатися сплаченою в момент перерахування грошових коштів з банківського рахунку покупця.
З метою виконання взятих на себе у договорі від 28.09.2021 №П4-280921 зобов`язань, ФГ "Здвиж" на підставі видаткової накладної від 30.09.2021 №2 здійснило поставку ТОВ "ЛАВР-БЦ" пшениці 3 класу в кількості 28,24 тонн за ціною 6666,67 грн за тонну, загальною вартістю 214624,00 гривень, в тому числі: 188266,76 грн вартість товару та 26357,34 грн - ПДВ (а.с.96), а на підставі видаткової накладної від 01.10.2021 №3 - поставку пшениці 4 класу в кількості 27,40 тонн за ціною 6359,65 грн за тонну, загальною вартістю 198650,03 гривень, в тому числі: 174254,41 грн вартість товару та 24395,62 грн - ПДВ.
Згідно товарно-транспортних накладних від 30.09.2021 №2 та від 01.10.2021 №3 вищезазначений товар був доставлений автомобільним перевізником "Трейдсістемсекспорт" від вантажовідправника ФГ "Здвиж" з пункту навантаження: Житомирська область, Коростишівський район, с. Здвижка, вул. Гранітна, 28 вантажоодержувачу ТОВ "ЛАВР-БЦ" до пункту розвантаження: Київська область, м. Біла Церква, вул. Таращанська, 163А.
В свою чергу, ТОВ "ЛАВР-БЦ" на виконання умов розділу V договору від 28.09.2021 №П4-280921 здійснило часткову оплату вартості придбаної пшениці в розмірі 317982,50 гривень, що підтверджуються наявним у матеріалах справи платіжним дорученням від 30.09.2021 №129.
У зв`язку із здійсненням вищезазначеної господарської операцій, ФГ "Здвиж" відповідно до вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України по першій події факту оплати поставленого товару, склало та надіслало на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 30.09.2021 №8 на загальну суму 317982,51 грн (в тому числі ПДВ (14%) - 39050,48 грн), про продаж ТОВ "ЛАВР-БЦ" пшениці 3 класу в кількості 28,24 тонн на загальну суму 188266,76 грн (в тому числі ПДВ (14 %) 26357,34 грн) та пшениці 4 класу в кількості 14,25633 тонн на загальну суму 90665,27 грн (в тому числі ПДВ (14 %) 12693,13 грн).
Згідно квитанції від 12.10.2021 реєстрацію вищезазначеної податкової накладної від 30.09.2021 №8 в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних було зупинено відповідно до пункту201.16 статті 201 Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуги 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Крім того, у зв`язку із зупиненням реєстрації вказаних податкових накладних контролюючий орган в квитанціях запропонував позивачу надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, для розгляду питання про прийняття рішення про їх реєстрацію/відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимог контролюючого органу ФГ "Здвиж" 15 жовтня 2021 року надіслало до Головного управління ДПС у Житомирській області повідомлення про надання пояснень та первинні документи на підтвердження інформації про господарську операцію, вказану в податковій накладній від 30.09.2021 №8, а саме: платіжне доручення ТОВ "ЛАВР-БЦ" від 30.09.2021 №129; договір поставки пшениці від 28.09.2021 № П4-280921, укладений між ФГ "Здвиж" та ТОВ "Лавр-БЦ"; видаткову накладну ФГ "Здвиж" від 30.09.2021 №2 про поставку ТОВ "Лавр-БЦ" на виконання вимог договору від 28.09.2021 № П4-280921 пшениці 3 класу в кількості 28,24 тонн; договір поставки мінеральних добрив від 21.09.2020 №21/09/2020-02, укладений між ТОВ "Уніферт" та ФГ "Здвиж"; додаток №1 до договору поставки мінеральних добрив від 21.09.2020 №21/09/2020-02, укладеного між ТОВ "Уніферт" та ФГ "Здвиж"; видаткову накладну ТОВ "Уніферт" від 21.09.2020 №218 про поставку ФГ "Здвиж" мінеральних добрив на виконання вимог договору поставки від 21.09.2020 №21/09/2020-02; платіжне доручення ФГ "Здвиж" від 21.09.2020 №23 про оплату мінеральних добрив; видаткову накладну ТОВ "Вега Агро" від 19.09.2019 №243 про поставку ФГ "Здвиж" на виконання вимог договору купівлі-продажу від 19.09.2019 №19/09/19 зерна пшениці озимої в кількості 5 тонн; товарно-транспортну накладну від 19.09.2019 №Р243 про перевезення зерна пшениці озимої в кількості 5 тонн від ТОВ "Вега Агро" до ФГ "Здвиж"; платіжне доручення ФГ "Здвиж" від 16.09.2019 № 15 про оплату зерна пшениці озимої в кількості 5 тонн; договір поставки мінеральних добрив від 27.01.2021 №КА-59, укладений між ТОВ "Компанія Агрокультура" та ФГ "Здвиж"; видаткову накладну ТОВ "Компанія Агрокультура" від 01.02.2021 №92 про поставку ФГ "Здвиж" мінеральних добрив на виконання вимог договору поставки від 27.01.2021 №КА-59; платіжне доручення ФГ "Здвиж" від 28.01.2021 №35 про оплату мінеральних добрив; платіжне доручення від 02.09.2020 №17; рахунок на оплату від 27.01.2021 №59; договір поставки мінеральних добрив від 31.08.2020 № 31/08 з ТОВ "Західноукраїнська гірничо-хімічна компанія"; договір від 10.09.2021 № 483/21 з ТОВ "НК СОЛАР"; рахунок-фактура від 13.09.2021 № СФ-0011857.
Головне управління ДПС у Житомирській області підтверджує надання ФГ "Здвиж" вищезазначених первинних документів.
Розглянувши надані позивачем пояснення та документи, комісія Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення від 19.10.2021 №3251424/33360182, яким відмовила ФГ "Здвиж" у реєстрації податкової накладної від 30.09.2021 №8.
Підставою для відмови в реєстрації в ЄДПН податкової накладної від 30.09.2021 №8 стало ненадання позивачем первинних документів щодо постачання/придбання товару, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі "Додаткова інформація" зазначено: відсутня статистична звітність с/г виробника.
Не погоджуючись з прийнятим комісією Головного управління ДПС у Житомирській області рішенням від 19.10.2021 №3251424/33360182 ФГ "Здвиж" звернулось зі скаргою до Державної податкової служби України.
За наслідками розгляду скарги, Державна податкова служба України прийняла рішення від 02.11.2021 №50463/33360182/2, яким залишила скаргу ФГ "Здвиж" без задоволення, а рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення від 19.10.2021 №3251424/33360182 без змін.
Вважаючи протиправним рішення від 19.10.2021 №3251424/33360182, позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.09.2021 №8 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує наступне.
Відповідно до частини другої статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Європейський суд з прав людини у своєму рішенні від 20.10.2011 у справі «Рисовський проти України» (заява №29979/04) підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування», який передбачає, що в разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб.
Також Європейський суд з прав людини у справі «Лелас проти Хорватії» зазначив, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати своєчасного виконання своїх обов`язків.
Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки», «Ґаші проти Хорватії», «Трґо проти Хорватії»).
Згідно п.201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пункт 2 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.12.2010 №1246 (Порядок №1246), визначає, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Пунктом 2 Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (Постанова №1165) визначено, зокрема, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної / розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній / розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
В пункті 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку   №1165   у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної позивача від 30.09.2021 №8 слугувало те, що податкова накладна відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 1 Додатку 3 до Порядку №1165 до ознак ризиковості здійснення операцій віднесено наступні: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Таким чином, пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 Критеріїв ризиковості здійснення операцій містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якою є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, що вимагає пункт 11 Порядку №1165. Проте відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
У даному випадку квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної від 30.09.2021 №8 не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку №1165, в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
До того ж, застосування контролюючим органом пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій при здійсненні зупинення реєстрації податкової накладної може бути здійснене лише відносно платника податку, який в установленому законом порядку зареєстрував таблицю даних платника податку на додану вартість.
Під час судового розгляду справи, відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, та з огляду ч. 2 ст. 77 КАС України несе обов`язок доказування правомірності свого рішення, не надав жодних доказів, які б підтверджували, що на момент зупинення реєстрації податкової накладної від 30.09.2021 №8 у ФГ "Здвиж" була зареєстрована таблиці даних платника податку на додану вартість.
За відсутності зареєстрованої в контролюючому органі таблиці даних платника податку на додану вартість, наявність такої обставини, як відсутність коду послуги 1101 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що постачається на постійній основі, виключається.
Крім того, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, передбаченим пунктом 11 Порядку №1165.
Отже, реєстрацію податкової накладної від 30.09.2021 №8 зупинено без дотримання вказаних вимог Порядку №1165.
Згідно з пунктом 2 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (Порядок №520), прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та "Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами", затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
У рішенні від 19.10.2021 №3251424/33360182 в якості підстави для його прийняття вказано ненадання позивачем первинних документів щодо постачання/придбання товару, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі "Додаткова інформація" зазначено: відсутня статистична звітність с/г виробника.
Разом з цим, у вказаному рішенні не зазначено мотивів неврахування поданих позивачем пояснень та документів.
Апеляційний суд зазначає, що у ході розгляду даної справи судом не встановлено наявності дефектів форми чи змісту документів, поданих позивачем для підтвердження наявності підстав для реєстрації податкової накладної №8 від 30.09.2021. При цьому, наявні у матеріалах справи документи у повній мірі підтверджують факт здійснення господарської операції за якою складена податкова накладна №8 від 30.09.2021.
Вказані документи повністю підтверджують наявність у позивача виробничих ресурсів (основних засобів) для здійснення вирощування вищезазначеної пшениці, а також підтверджують матеріально-технічні витрат витрати господарства, які були понесені у зв`язку з її вирощуванням.
Звіти сільськогосподарського виробника за формами 37-сг, 4-сг та 21-заг не є первинними бухгалтерськими документами, які відображають факти здійснення господарських операцій. Статистична звітність за формою № 37-сг "Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур", за формою №4-сг "Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур" та за формою 21-заг "Звіт про реалізацію продукції сільського господарства" складається з метою формування інформації щодо виробництва та динаміки сільськогосподарських культур у підприємствах і господарствах для інформаційного забезпечення аналізу розвитку галузі рослинництва в країні, розрахунків індексу виробництва сільськогосподарської продукції, балансів основних продуктів рослинництва та потреб користувачів, а ніяк не для підтвердження реальності господарських операцій, відображених платником податку в податкових накладних.
Крім того, згідно Інструкції щодо заповнення форми державного статистичного спостереження у галузі сільського господарства, затвердженої Наказом Державного комітету статистики України 27.08.2008 №296, форми державних статистичних спостережень №37-сг, №4-сгподаються органу державної статистики за місцем здійснення діяльності (місцезнаходженням земельних ділянок) респондента, який здійснює сільськогосподарську діяльність.
Отже, форми державного статистичного спостереження №37-сг, №4-сг подаються органу державної статистики, а тому обов`язку подавати їй до податкового органу позивач не має.
Окрім того, пунктом 5 Порядку №520 не встановлено необхідності подачі для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, статистичних звітів.
Таким чином, у контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної №8 від 30.09.2021, що свідчить про протиправність та необхідність скасування рішення від 19.10.2021 №3251424/33360182 про відмову у реєстрації податкової накладної №8 від 30.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно положень частин 3-4 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
Пунктом 20 Порядку №1246 встановлено, що у разі надходження до ДФС України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Враховуючи, що судом встановлено відсутність у відповідача правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної шляхом прийняття відповідного рішення, суд дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного прав позивача є зобов`язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №8 від 30.09.2021, датою її фактичного надходження.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції   правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.
Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.  
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 	 	Залімський І. Г.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Мацький Є.М.    Сушко О.О.