ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 вересня 2023 року 
м. Київ

справа № 804/4524/17
касаційне провадження № К/9901/13147/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Пасічник С.С.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.08.2017 (головуючий суддя - Дєєв М.В., судді - Бондар М.В., Захарчук-Борисенко Н.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.11.2017 (головуючий суддя - Чабаненко С.В., судді - Баранник Н.П., Щербак А.А.) у справі  за позовом Фізичних осіб-підприємців ОСОБА_1, ОСОБА_2 , ОСОБА_3 до Державної фіскальної служби України, третя особа - Головне управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, -
УСТАНОВИВ:
Фізичні особи-підприємці ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 (далі - позивачі, платники) звернулися до суду з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФС України, контролюючий орган), третя особа - Головне управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі - третя особа, Управління), в якому просили визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію ДФС України від 21.06.2017 №756/Щ/99-99-13-01-02-14 ІПК та зобов`язати ДФС України надати індивідуальну податкову консультацію з питань, викладених у запиті зазначених фізичних осіб-підприємців від 07.04.2017 на отримання індивідуальної податкової консультації у письмовій формі з урахуванням висновків суду, викладених у постановленому рішенні за результатами розгляду даного позову.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що надана контролюючим органом податкова консультація не відповідає вимогам податкового законодавства, порушує права та законні інтереси позивачів, відтак підлягає скасуванню.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 11.08.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.11.2017, у задоволені позову відмовив. 
Відмовляючи у задоволені позову, суди виходили з того, що оспорювана податкова консультація не носить обов`язкового характеру, не породжує для позивачів жодних правових наслідків та не порушує їх прав, свобод і інтересів, тому що податкові консультації за своїм змістом не є рішеннями суб`єкта владних повноважень, а також не є нормативно-правовими актами та не створюють і не припиняють права чи обов`язки особи, а є лише допомогою контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону. Жодних управлінських висновків оскаржувана податкова консультація не містить, вчинити будь-які обов`язкові дії позивачам вона не приписує, та відповідно не порушує права, свободи та інтереси осіб у сфері публічно-правових відносин.
Позивач, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій і прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
Скаржник доводить, що надана контролюючим органом податкова консультація не відповідає вимогам податкового законодавства, порушує права та законні інтереси позивачів, відтак підлягає скасуванню.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, позивач фактично викладає обставини, з якими він не погоджується. 
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу позивача залишити без задоволення.  
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 12.02.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.09.2023 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 27.09.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що позивачі перебувають на спрощеній системі оподаткування, є платниками єдиного податку третьої групи зі ставкою єдиного податку в розмірі 5% .
З метою здійснення у майбутньому діяльності у сфері надання послуг нерезиденту - юридичній особі на договірних засадах (комісія, доручення, тощо), що полягає у залученні, підключенні до сервісу нерезидента (юридичної особи), навчанню і сервісному обслуговуванню постачальників послуг - замовників (фізичних осіб), які є власниками автотранспорту, позивачі звернулися до Управління за індивідуальною податковою консультацією, зокрема із запитом від 07.04.2017 вх. № 3438/10 про отримання індивідуальної податкової консультації  у письмовій формі щодо практичного застосування положень статей 162, 164, 168, 171, 292 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), поставивши відповідачу наступні питання:
що  включається до бази оподаткування єдиним податком за встановленою фіксованою ставкою - 5%, у разі надходження на поточний рахунок не тільки сум винагороди, але й сум коштів, які належать водіям-власникам автотранспорту, при цьому, відповідно до вищенаведених договорів комісії (договорів надання посередницьких послуг) платники мають право на 10% винагороди з кожного договору?
чи є позивачі податковими агентами у розумінні положень ПК України під час виплати коштів замовникам (водіям) - власникам автотранспорту, які отримані платниками на власні поточні рахунки від третіх осіб - нерезидентів (у тому числі компанії Убер (Нідерданди) за надані такими замовниками (водіями) - власниками автотранспорту послуг по організації перевезення?
ДФС України надано податкову консультацію від 21.06.2017 №756/Щ/99-99-13-01-02-14 ІПК.
В оскаржуваній податковій консультації відповідач фактично відтворив приписи чинного законодавства, як податкового так і цивільного, які можливо застосовувати при проведенні зазначених позивачами операціях, а саме: з укладання договорів та відображення, нарахування і сплаті податків. З наданої контролюючим органом податкової консультації, не вбачається роз`яснень, які б суперечили нормам або змісту нормативно-правових актів з зазначених питань.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваної податкової консультації, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Підпунктами 14.1.172, 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом; індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Відповідно до пунктів 52.1 - 52.3 статті 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Пунктами 53.1, 53.3 статті 53 ПК України передбачено, що не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована. Платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору. Протягом 30 календарних днів із дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Зміст наведених законодавчих норм дає підстави для висновку, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.
Отже податкова консультація (індивідуальна), як методична й практична допомога платнику податків при виконанні ним податкового обов`язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій, оскарження дій контролюючих органів тощо): 1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності; 2) має індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація надана; 3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування; 4) має мету - викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
При цьому платнику податків надано право оскаржити до суду, як правовий акт індивідуальної дії, податкову консультацію контролюючого органу у випадку, якщо вона, на його думку, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору, й визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Обов`язковими ж складовими письмової податкової консультації є: опис питань, що порушуються платником податків; обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Аналогічна позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 17.04.2018 у справі №826/2032/16, від 22.10.2019 у справі №520/10111/18, від 28.01.2020 у справі №804/8131/16.
Аналізуючи запит позивача про надання індивідуальної податкової консультації суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що такий запит не містить викладення фактичних обставин, для врегулювання яких необхідне застосування конкретної норми права, оскільки у зверненні підприємства відсутні відомості з приводу того яким чином буде здійснюватись заправка техніки суб`єктів господарювання, з якими позивачем укладаються договори про надання послуг. У відповіді податковим органом роз`яснено загальні норми податкового законодавства 
Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що оскаржувана позивачем індивідуальна податкова консультація не містить фактичних обставин та висновків про застосування конкретної норми права у конкретних правовідносинах для їх регулювання, (оскільки такі фактичні обставини не були зазначені позивачем у зверненні) а, отже, відсутні обставини, які підлягають судовій оцінці на предмет відповідності чи суперечності консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору. Надана відповідачем відповідь містить лише посилання на положення ПК України і не містить жодних висновків щодо окреслених позивачем у зверненні питань..
Як було зазначено раніше, податкова консультація може бути недійсною лише з підстави її суперечності нормам або відповідного податку чи збору, оскільки ПК України, як підставу для визнання недійсною податкової консультації, чітко визначає суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Ураховуючи встановлені судами обставини у даній справі, суди дійшли правильного висновку, що надана податкова консультація жодних управлінських висновків не містить, вчинити будь-які обов`язкові дії позивачу вона не приписує, та, відповідно, не порушує права, свободи та інтереси осіб у сфері публічно-правових відносин. 
Підсумовуючи зазначене, колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій, що наведені у відповіді  висновки не суперечать положенням ПК України.
Враховуючи наведене, зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, висновок судів першої та апеляційної інстанцій у справі, що розглядається, ґрунтується на правильному застосуванні згаданих вище норм матеріального права.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Враховуючи те, що обставини неправильного застосування судами норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм не підтвердилися, тому підстави для задоволення касаційної скарги відповідача відсутні.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 360 КАС України, Суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.  
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.08.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.11.2017 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева С.С. Пасічник   Р.Ф. Ханова