ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 серпня 2023 р.	Справа № 480/7929/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Кононенко З.О.,
Суддів: Калиновського В.А. ,  Мінаєвої О.М. ,
за участю секретаря судового засідання Пукшин Л.Т
представника позивача Демидової Я.Ю.
представника відповідача Шинкаренко І.Ю.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 23.03.2023, головуючий суддя І інстанції: С.М. Гелета, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40021, повний текст складено 03.04.23 року по справі № 480/7929/22
          за позовом       Товариства з додатковою відповідальністю "Конотопм`ясо"  
          до       Головного управління ДПС у Сумській області                   
          про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:
Товариство з додатковою відповідальністю "Конотопм`ясо" звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області, в якій просив суд:
- визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області  від 14 листопада 2022 року №334318280703 щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 2409194,00 грн та нарахування штрафної санкції в розмірі 240919,40грн;  а також №335018280703 визначення суми завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 1136697,00 грн.
В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначав, що в період з 22.09.2022 по 30.09.2022 відповідачем було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТДВ «Конотопм`ясо» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2022 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 18.06.2022 №9087895676 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначено з урахування від`ємного значення, задекларованого у попередніх звітних періодах, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 23.03.2023 року адміністративний позов Товариства з додатковою відповідальністю «Конотопм`ясо» до Головного управління ДПС у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.
Скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області  від 14.11.2022 №335018280703, №334318280703.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області на користь Товариства з додатковою відповідальністю «Конотопм`ясо» витрати зі сплати судового збору в сумі 24810 грн.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, відповідач в апеляційній скарзі зазначає, що після проведеної перевірки встановлено порушення підприємством пп. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 200.1 п.п. «б» п. 200.4 ст. 200 ПК України, оскільки позивачем завищено заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок по декларації за травень 2022року на загальну суму ПДВ 2409194грн; а також завищено на загальну суму ПДВ 1136697грн суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (ряд.21) декларації за травень 2022року.
Так, відповідачем було перевірено дані  податкової декларації з ПДВ позивача за травень 2022 року. Встановлено, що основними чинниками виникнення від`ємного значення з ПДВ було декларування рядка 16 у декларації за травень 2022 року, що сформовано за рахунок попередніх звітних періодів декларування сум від`ємного значення з ПДВ, починаючи з періоду його виникнення та, яке вплинуло на визначення суми від`ємного значення з ПДВ звітного періоду показника рядка 17, що складає 75% від загального обсягу податкового кредиту.
Представник відповідача вважає, що позивачем неправомірно віднесено до податкового кредиту в декларації суму від`ємного значення, що виникло в лютому 2022 року в розмірі 1136697 грн. Зазначена сума не повинна бути відображена, оскільки позивачем на території України було реалізовано товар - яловичину заморожену. Зазначений товар не було реалізовано на експорт, оскільки митну територію України товар не перетнув, а на залишках такий товар також не знаходився. Таким чином позивач повинен був на реалізований товар на території України нарахувати 20% ПДВ, що не було здійснено підприємством. Таким чином не відображення 20% ПДВ на реалізований товар на території України вплинуло  відображення вірних даних від`ємного значення з ПДВ у відповідній  податковій декларації у травні 2022 року.  
Позивач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначає, що суд абсолютно правомірно констатував, що висновки перевіряючих здійснені виключно на припущеннях, про що безпосередньо зазначається в акті перевірки, не підтверджено належними та допустими доказами підстави винесення спірних податкових повідомлень-рішень. Як в акті перевірки, так і в матеріалах справи відсутні докази того, що товар, відносно якого позивачем було виписано податкові накладні, і відносно яких в подальшому позивачем було подано розрахунки коригування кількісних і вартісних показників, було саме реалізовано на території України.
Позивач наголошує, що відповідачем не надано доказів, що товар, який було обліковано за нульовою ставкою ПДВ в декларації за лютий 2022р. та який у березні 2022р. було примусово відчужено військовою частиною у зв`язку із введенням в Україні військового стану, було реалізовано платником податків у лютому 2022 року на території України невідомим особам. Відповідачем не доведено, що в разі відсутності факту перетину кордону товару на експорт, який примусово вилучений військовою частиною у зв`язку із введенням в Україні військового стану, відображення нульової ставки ПДВ у лютому 2022р. з податкових зобов`язань з ПДВ, не змінюючи дані податкових декларацій та сум, які в них відображені, платник податків повинен в обов`язковому порядку зменшити в подальших податкових деклараціях суму від`ємного значення та суму бюджетного відшкодування з ПДВ.
Також, позивач зазначає, що апелянт в тексті апеляційної скарги окремо зазначає, що право на бюджетне відшкодування виникає у платника податків лише у разі експорту тих товарів, експорт яких обкладається ПДВ за нульовою ставкою, єдиний довод відповідача, яким пояснюється теоретична можливість наявності в діях позивача порушення (заявлено до бюджетного відшкодування сума більше ніж допустима), це вимога до ТДВ «Конотопм`ясо» відобразити в своєму податковому обліку операцію, по спірним експортним контрактам, як реалізацію товару по Україні і нарахувати за це собі додаткові (нічім не підтверджені) податкові зобов`язання (маючі при цьому ще актуальні зобов`язання перед контрагентом - Китайською стороною по незакритій поставкою попередній оплаті, кошти з якої вже витрачена на виробництво продукції), що в свою чергу просто зменшить суму бюджетного відшкодування для позивача на суму додаткового податкового зобов`язання.
Позивач вважає, що оскільки спірні ППР повністю ґрунтуються на незаконній вимозі ГУ ДПС в Сумській обл. до ТДВ «Конотопм`ясо» нарахувати собі додаткові зобов`язання з ПДВ, ці ППР підлягають скасуванню як неправомірні, що і було зроблено законно та обґрунтовано судом першої інстанції.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, просив задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.
Представник позивача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що в період з 22.09.2022 по 30.09.2022, ГУ ДПС у Сумській області була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТДВ «Конотопм`ясо»  щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2022 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 18.06.2022 №9087895676 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначено з урахування від`ємного значення, задекларованого у попередніх звітних періодах, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За результатом перевірки ГУ ДПС у Сумській області було винесені податкові повідомлення-рішення від 14.11.2022, якими  зменшено ТДВ «Конотопм`ясо» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку згідно декларації №9087895676 від 18.06.2022 за звітний період 05.2022, встановлено суму завищення бюджетного відшкодування 2409194 грн. та нараховано підприємству штрафну санкцію в розмірі 240919,40 грн.
Як зазначено в спірному податковому повідомленні-рішенні від 14.11.2022 №334318280703 підставою для його прийняття стало те, що перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування ТДВ «Конотопм`ясо» при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) податковим органом  встановлено її завищення на 3 545 891 грн., що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації, оскільки було завищено на 3 545 891 грн. показник у рядку 16.1 (колонка Б) Декларації (травень 2022 року). Цьому передувало не нарахування податкових зобов`язань на 3 545 891 грн. всупереч п. 188.1 ст.188 ПК України у показниках рядків 1.1 і 9 (колонка Б) податкової декларації з ПДВ за лютий 2022 року на суму 3 545 891 грн. у зв`язку з реалізацією яловичини в асортименті на території країни, а не за межами митної території України.
Враховуючи зазначене, перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник рядка 20.2 Декларації) встановлено її завищення на суму 2409194 грн., оскільки завищено показник рядка 19 Декларації, період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення: травень 2022 року.
Також в рішенні зазначено, що ТДВ «Конотопм`ясо» не погодилося із висновками акту перевірки та подало до Головного управління ДПС у Сумській області заперечення (вх. Головного управління ДПС у Сумській області №16220/6 від 24.10.2022) та додаткові документи, але надані заперечення та документи не спростовують сукупність з`ясованих доказів порушення та норм чинного законодавства.  
Після проведеної перевірки ГУ ДПС у Сумській області було винесено податкове повідомлення-рішення від 14.11.2022 №335018280703 щодо зменшення ТДВ «Конотопм`ясо» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку згідно декларації №9087895676 від 18.06.2022 за звітний період 05.2022р., сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду - 1136697,00 грн.
Як зазначено в спірному податковому повідомленні-рішенні від 14.11.2022 №335018280703 перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування ТДВ «Конотопм`ясо» при розрахунку і показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено її завищення і на 3 545 891 грн., що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації, оскільки було завищено на 3 545 891 грн. показник у рядку 16.1 (колонка Б) Декларації (травень 2022 року). Цьому передувало не нарахування додаткових зобов`язань на 3 545 891 грн. всупереч п. 188.1 ст. 188 Кодексу у показниках рядків 1.1 і 9 (колонка Б) додаткової декларації з ПДВ за лютий 2022 року на суму 3 545 891 грн. у зв`язку з реалізацією яловичини в асортименті на території країни, а не за межами митної території України.
Враховуючи зазначене, перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації), встановлено її завищення на 1136697 грн., внаслідок завищення показника рядка 19 Декларації. Період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення за травень 2022 року.
ТДВ «Конотопм`ясо» не погодилося із висновками акту перевірки та подало до Головного управління ДПС у Сумській області заперечення (вх. Головного управління ДПС у Сумській області №16220/6 від 24.10.2022) та додаткові документи. Надані заперечення та документи не спростовують сукупність з`ясованих доказів порушення та норм чинного законодавства.
Не погоджуючись із висновками податкового органу, зазначеними в акті перевірки, про реалізацію у лютому 2022 року товару на митній території України невідомим особам, а також не врахуванням податковим органом факту примусового вилучення спірного майна військовою частиною у зв`язку із введенням на території України військового стану, та винесеними спірними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень суб`єкт владних повноважень діяв всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, що мали значення для прийняття рішень, чим порушено законні інтереси платника податків.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до п. п. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України (далі - ПК України) платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Згідно п. 36.1 ст. 36 Податкового кодексу України, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором і є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі - МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і частина друга статті 1 розділу І МКУ).
Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу II ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу II ПКУ.
Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі -Закон № 996).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» - «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ визначено, що об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:
постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України; ввезення товарів на митну територію України; вивезення товарів за межі митної території України.
Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункти 14.1.191 і 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Під вивезенням товарів за межі митної території України розуміється сукупність дій, пов`язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до МКУ (підпункт 14.1.21і пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VI ПКУ, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення;
електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Правила формування податкових зобов`язань і податкового кредиту з ПДВ та їх коригування, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН визначено статтями 187, 192, 198 та 201 розділу V ПКУ.
Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов`язаннями перед бюджетом.
Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З матеріалів справи колегією суддів встановлено, що позивачем було подано податкову декларацію від 18.06.2022 №9087895676 за травень 2022р. в якій підприємством задекларовано відповідну суму податкових зобов`язань, податкового кредиту та розрахунки за звітний період. Також до податкової декларації підприємством подано відповідні додатки до декларації, в т.ч. розрахунок суми бюджетного відшкодування (а.с. 26-37т.1)
Після проведеної перевірки дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2022 року у податковій декларації з податку на додану вартість, перевіряючим зазначено в п. 3.1 акту результати перевірки визначення ТДВ «Конотопм`ясо» суми податкових зобов`язань (розділ І Декларації).
Зокрема, зазначено, що перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації): не встановлено порушень податкового законодавства (а.с.59т.1).
Таким чином перевіркою підтверджено визначення позивачем суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації).
Стосовно проведеної перевірки дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2022 року у податковій декларації з податку на додану вартість, щодо результатів перевірки визначення податкового кредиту (розділ П Декларації), податковим органом зазначено наступне.
Так, перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації): встановлено її завищення на 3 545 891 грн., що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації», оскільки позивачем завищено на 3545891 грн. показник у рядку 16.1 (колонка Б) Декларації (травень 2022року).
Як зазначено в акті перевірки, завищення суми податкового кредиту передувало не нарахування ТДВ «Конотопм`ясо» податкових зобов`язань на 3545891 грн. всупереч п. 188.1 ст.188 Кодексу у показниках рядків 1.1 і 9 (колонка Б) податкової декларації з ПДВ за лютий 2022 року на суму 3545891 грн. у зв`язку з ймовірною реалізацією яловичини в асортименті на території країни, а не за межами митної території України.
Під час перевірки відповідачем встановлено та відображено в акті перевірки наступні обставини.
Так, ТДВ «Конотопм`ясо» було укладено декілька контрактів на реалізацію на експорт яловичини замороженої покупцю Jiangsu Animal By-Prodykts Imp.@Exp.Group Corp. Китай та Shenzhen Hongreng Imp.And Exp.Co.Ltd Китай.
Під час перевірки податковому органу були надані та досліджені наступні первинні документи ТДВ «Конотопм`ясо», про що зазначено в акті перевірки (а.с.56-63т.1), зокрема
- вантажно-митні декларації UA 805200/2022/000317 від 22.02.2022, UA 805200/2022/000254 від 15.02.2022 року, UA 805200/2022/000266 від 16.02.2022, UA 805200/2022/000318 від 22.02.2022 з СМR від 22.02.2022 б/н, від 22.02.2022 б/н, від 15.02.2022 б/н, від 16.02.2022 б/н, упаковочні  листи від 22.02.2022 № 2, від 16.02.2022 № 1, від 15.02.2022 № 1, від 22.02.2022 № 1 та інвойсами від 22.02.2022 № 1, від 15.02.2022 № 1, від 16.02.2022 року № 1, від 22.02.2022 року № 2;
- контракти № 1001/2022 від 10.01.2022, № 1201/2022 від 12.01.2022, № 1801/2022 від 18.01.2022, № 1401/2022 від 14.01.2022 зі специфікаціями від 18.01.2022 року, від 12.01.2022 року, від 11.01.2022 № 2;
- виписки банку від 13.01.2022; 25.01.2022; 21.01.2022, що підтверджують оплату товарно-матеріальних цінностей та отримання ТДВ «Конотопм`ясо»  оплати  товару в розмірі 100%;
- оборотно-сальдові відомості по рахунку 288 «Товари в реалізації», 26 «Готова продукція» за лютий - травень 2022 року, згідно яких відбулось списання яловичини в асортименті в кількісному та вартісному виразі.
Податковим органом під час перевірки встановлено, що в інвойсах від 22.02.2022 № 1, від 15.02.2022 № 1, від 16.02.2022 № 1, від 22.02.2022 № 2 та СМК від 22.02.2022 б/н, від 22.02.2022 б/н, від 15.02.2022 б/н, від 16.02.2022 б/н відсутні штампи перетину кордону, що є свідченням відсутності реалізації за межами митного кордону України та вивезення товару, а отже ймовірної реалізації цих ТМЦ в межах України.
Крім того, зазначено, що оплату в розмірі 100% покупцю товару не було повернуто, у відповідності до даних бухгалтерського обліку яловичину б/к було реалізовано, що підтверджується складською книгою та відсутністю залишків даної продукції по обороно - сальдовій відомості рахунку 288 «Товари в реалізації».
ТДВ «Конотопм`ясо» відсутнє розмежування в бухгалтерському обліку рахунку 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» по субрахункам 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» та 362 «Розрахунки з іноземними покупцями», що є додатковим свідчення того, що суб`єкт господарювання не мав намірів щодо експортних операцій яловичини б/к.
З матеріалів справи колегією суддів встановлено, що в Єдиному реєстру податкових накладних ТДВ «Конотопм`ясо» виписані та реєстровані податкові накладні щодо реалізації товарно-матеріальних цінностей покупцю товару Jiangsu Animal By-Prodykts Imp.@Exp.Group Corp. Китай, а саме № 92 від 22.02.2022 на суму 4 704 038,00 грн. без ПДВ, № 59 від 16.02.2022 року на суму 4 672 095,00 грн. без ПДВ, № 55 від 15.02.2022 року на суму 4 629 300,00 грн. без ПДВ, а також покупцю товару Shenzhen Hongreng Imp.And Exp.Co.Ltd Китай, а саме № 93 від 22.02.2022 року на суму 4 356 947,00 грн. без ПДВ.
Разом із тим, як зазначає і позивач і встановлено під час перевірки до вищезазначених податкових накладних було подано розрахунки коригування кількісних і вартісних показників, а саме № 111 від 21.08.2022 року на суму - (-) 4 356 947,0 грн.; № 109 від 14.08.2022 року на суму - (-) 4 629 299,00 грн.; № 110 від 15.08.2022 року на суму - (-) 4 672 095,00 грн.; № 112 від 21.08.2022 року на суму - (-) 4 704 038,00 грн.
Таким чином, податковим органом зроблено висновок, що реалізовані товари у лютому 2022 року були відкориговані в серпні 2022 року в повному розмірі та відображено в Єдиному реєстрі податкових накладних, що  свідчить про те, що товар було продано, але не за межами території Україні, а на території України, оскільки повернення зазначених ТМЦ продавцю ТДВ «Конотопм`ясо» не відбулось.
Отже, враховуючи відсутності факту перетину державного кордну України  товару на експорт та відсутністю такого товару на час проведення перевірки на обліку у підприємства, податковим органом здійснено висновок про реалізації товару на території України.
Разом із тим, такі висновки перевіряючих здійснені виключно на припущеннях, про що безпосередньо зазначається в акті перевірки, не підтверджено належними та допустими доказами підстави винесення спірних податкових повідомлень-рішень.
Як в акті перевірки, так і в матеріалах справи відсутні докази того, що товар, відносно якого позивачем було виписано податкові накладні, і відносно яких в подальшому позивачем було подано розрахунки коригування кількісних і вартісних показників, було саме реалізовано на території України.
В даному випадку, позивачем не заперечується, що товар підприємством було оформлено у лютому 2022року на реалізацію на експорт до Китаю, але примусово відчужено військовою частиною  у березні 2022р, тобто товар не перетинав митний кордон України.  
Як підтверджується матеріалами справи, податковий орган був повідомлений щодо обставин відносно спірного товару, зокрема, щодо підстав відсутності факту перетину державного кордону та вилучення спірного товару, який податковий орган зазначає, як реалізація невідомим особам на території України, що підтверджується запереченнями на акт перевірки та доданими до запереченнями документами, які стосувалися вилучення товару на потреби  Збройних Сил України у зв`язку із введенням в Україні військового стану.
Таким чином, в даному випадку, не є спірним, а також не заперечується учасниками справи, що спірний товар, який було оформлено на експорт у лютому 2022р.  не перетнув митний кордон України.
Крім того, з матеріалів справи вбачається, що відносно спірного товару в кількості 4 контейнери у лютому 2022року було оформлено митні документи, в т.ч. і митні декларації від 15.02.2022, 16.02.2022 та 22.02.2022, щодо реалізації товару на експорт в Китай.
Водночас, на товар, який знаходився у чотирьох контейнерах, та відносно яких оформлені документи на експорт, та знаходилися на території портового оператора у зв`язку із введенням на території України військового стану з 24.02.2022 уповноваженими особами військові частини було здійснено примусове відчуження майна, про що складено відповідні акти №39/2/133 від 20.03.2022, №59/2/164  та №51/2/150 від 21.03.2022, №70/2/176 від 22.03.2022 (а.с. 229-235т.1).
Таким чином товар, який було позивачем реалізовувався на експорт фактично не перетнув митний кордон України, в період з 20.03.2022 по 22.03.2022 був примусово відчужений у зв`язку із уведенням правового режиму воєнного стану у перевізника товаруТОВ «Атлас Лоджистик»,.
Від митного органу ТДВ «Конотопм`ясо» отримав повідомлення про те, що електронні митні декларації, які оформлені 15.02.2022, 16.02.2022 та 22.02.2022 визнані недійсними, оскільки товар не перетнув митну територію України (а.с.236-235 т.1).
Враховуючи те, що ТДВ «Конотопм`ясо» було зареєстровано у лютому 2022 року податкові накладні в яких відображено обсяги постачання при експорті товару за ставкою 0% (код ставки 901), зокрема 4 356 947,0 грн.; 4 629 299,00 грн.; 4 672 095,00 грн.; 4 704 038,00 грн., за відсутності факту реалізації товару на експорт та відсутності перетину кордону України, ТДВ «Конотопм`ясо» подано розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (-) 4 356 947,0 грн.; (-) 4 629 299,00 грн.; (-) 4 672 095,00 грн.; (-) 4 704 038,00 грн.  (а.с.240-247т.1).
Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування. Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.
В даному випадку, на дату оформлення відповідно до вимог митного законодавства митних декларацій у лютому 2022 року, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, ТДВ «Конотопм`ясо» зобов`язано було визначити податкові зобов`язання з ПДВ за нульовою ставкою податку та скласти податкові накладні і зареєструвати їх в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни, а також відобразити відповідну операцію у податковій звітності з ПДВ, тобто у лютому 2022року, про що також зазначено було ДПС України у відповідній індивідуальній податковій консультації на звернення позивача.
Зазначені вимоги були в повному обсязі виконані підприємством, зокрема, податкові накладні із визначенням податкові зобов`язань з ПДВ за нульовою ставкою податку були складені, зареєстровані в ЄРПН, відображені у податковій звітності з ПДВ у лютому 2022року. При цьому враховуючи реалізацію на експорт податкові зобов`язання з ПДВ повинні бути визначені  підприємством за нульовою ставкою податку.
Водночас, оскільки надалі митні декларації були визнані митним органом недійсними у зв`язку з тим, що товари не перетнули державний кордон України протягом 180 днів, і, відповідно, операція з вивезення таких товарів за межі митної території України фактично не відбулася, то ТДВ «Конотопм`ясо» здійснило коригування обсягів таких операцій, шляхом складання розрахунку коригування до податкових накладних і зареєстровано в ЄРПН, що підтверджується матеріалами справи та не заперечується відповідачем, відображено в акті перевірки.
Слід зазначити, що податковим органом в акті перевірки зроблено висновок про те, що фактично позивач на дату оформлення митних декларацій у лютому 2022р. та визначення податкових зобов`язань з ПДВ за нульовою ставкою податку, яку відобразив у податковій звітності з ПДВ за лютий 2022р., повинен відобразити податкові зобов`язання з ПДВ за ставкою податку 20% ПДВ та вважає, що товар реалізований на експорт невідомим особам на території України.
Разом із тим, колегія суддів зазначає, що платником податку не було у декларації за лютий 2022року самостійно нараховано та задекларовано суму податкових зобов`язань в розмірі 3545891 грн.
Станом на день перевірки показники податкових зобов`язань та податкового кредиту, сума від`ємного значення у декларації за лютий 2022р. залишається незмінною платником податків.
Податковим органом зазначено, що платник податків не нарахував податкові зобов`язання  на 354 891 грн. всупереч п. 188.1 ст.188 ПК України у показниках рядків 1.1 і 9 (колонка Б) податкової декларації з ПДВ за лютий 2022 року на суму 3 545 891 грн. , але матеріалами справи не підтверджується, що податковим органом  взагалі перевірялися дані декларації за лютий 2022р.
В разі, якщо податковим органом встановлено під час перевірки факти завищення чи заниження суми податкових зобов`язань, саме на податковий орган покладено обов`язок самостійно визначити таку суму із зазначенням підстав відповідних нарахувань.
Так, податковим органом в порядку, передбаченому Податковим кодексом України, не було  відповідним податковим повідомлення-рішенням збільшено суму податкових зобов`язань платника податків, не було відкоригована сума від`ємного значення показників декларації за лютий 2022р.
Посилання представника відповідача на те, що перевірка стосувалася даних декларації за травень 2022р., а тому податковим органом було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення за даними декларації за травень 2022р. судом не може бути визнано обґрунтованим та правомірним.
Колегія суддів зауважує, що матеріалами справи не підтверджується, що у позивача був обов`язок в декларації за травень 2022р. відображати у податкових зобов`язаннях будь-які інші показники, ніж ті, які зазначені самостійно ТДВ «Конотопм`ясо», а суму від`ємного значення визначати із врахуванням даних показників податкової декларації минулих періодів. На час прийняття спірних податкових повідомлень-рішень податковим органом сума податкових зобов`язань , які відображені у відповідних податкових деклараціях залишається незмінною.
В даному випадку, відповідачем не досліджувалися показники податкової декларації за лютий 2022р., але в акті зазначається про відповідне порушення та заниження податкових зобов`язань саме у лютому 2022р.
Отже дані податкової декларації за травень 2022р., в т.ч. і податкових зобов`язань, були сформовані платником податків із урахуванням даних в т.ч. і  податкової декларації за лютий 2022р., в якій відображено було операція, що обліковується за нульовою ставкою ПДВ.
При цьому, відповідачем не надано доказів, що товар, який було обліковано за нульовою ставкою ПДВ в декларації за лютий 2022р. та який у березні 2022р. було примусово відчужено військовою частиною у зв`язку із введенням в Україні військового стану було реалізовано платником податків у лютому 2022 року на території України невідомим особам.
Щодо доводів апеляційної скарги відповідача про те, що підприємство на час примусового відчуження товару не було власником такого товару, оскільки було передано перевізнику, колегія суддів зазначає, що в даному випадку підставою для зменшення суми від`ємного значення з ПДВ за травень 2022р.  стали висновки перевіряючих про факт продажу товару невідомим особам, без прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення про визначення підприємству суми податкових зобов`язань.
Крім того, стосовно посилання відповідача на відсутність товару на обліку у підприємства на час проведення перевірки, колегія суддів зазначає, що товар, який було примусово відчужено військовою частиною у березні 2022р., було повернуто перевізником 13.10.2022 у кількості два контейнери, тобто після проведеної перевірки. При цьому інші два контейнери лишаються у військовій частині як примусово відчужене майно.
Також, колегія суддів звертає увагу, що висновки податкового органу, викладені в акті перевірки та зазначені представником відповідача, стосуються необхідності збільшення суми податкових зобов`язань за лютий 2022р. в розмірі 3545891 грн, які не були збільшені ні платником податків шляхом самостійного декларування, ні податковим органом шляхом прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення, якщо ГУ ДПС в Сумській області посилається на заниження позивачем  податкових зобов`язань з ПДВ за лютий 2022р. та невідображення позивачем суми податкових зобов`язань платником податків у декларації за лютий 2022р.
Таким чином, враховуючи фактичні обставини справи, ненадання представником відповідача належних та допустимих доказів реалізації та продажу товару невідомим особам на території України у лютому 2022р. на суму ПДВ в розмірі 3545891 грн., відсутності податкового повідомлення-рішення, яким ГУ ДПС в Сумській області збільшило суму податкових зобов`язань платника податків за показниками декларації за лютий 2022р., відсутності доказів самостійно задекларованих ТДВ «Конотопм`ясо» таких податкових зобов`язань щодо операції, яка обліковується за основною ставкою, у декларації за лютий 2022р. на суму ПДВ 3545891 грн., колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для визнання правомірним висновків податкового органу щодо винесення спірних податкових повідомлень - рішень.
Дані декларації ТДВ «Конотопм`ясо» за лютий 2022р. та дані декларації ТДВ «Конотопм`ясо» за травень 2022р. в частині суми значення суми податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ, що впливає на розрахунок  суми від`ємного значення з ПДВ у декларації за травень 2022р.  на час прийняття спірних податкових повідомлень-рішень  залишаються незмінними.
Крім того, відповідачем не доведено, що в разі відсутності факту перетину кордону товару на експорт, який примусово вилучений військовою частиною у зв`язку із введенням в Україні військового стану, відображення нульової ставки ПДВ у лютому 2022р. з податкових зобов`язань з ПДВ, не змінюючи дані податкових декларацій та сум, які в них відображені, платник податків повинен в обов`язковому порядку зменшити в подальших податкових деклараціях суму від`ємного значення та суму бюджетного відшкодування з ПДВ.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 14.11.2022 №335018280703, №334318280703 суб`єкт владних повноважень діяв всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, що мали значення для прийняття рішень, чим порушив законні інтереси платника податків.
Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Колегія суддів вважає, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 23.03.2023 року по справі № 480/7929/22 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог відповідача.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області  залишити без задоволення.
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 23.03.2023 по справі № 480/7929/22  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		З.О. Кононенко	
Судді	   	В.А. Калиновський    О.М. Мінаєва   	
Повний текст постанови складено  17.08.2023 року