ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 вересня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/17533/22	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Прокопчук Т.С. (доповідач),
                               суддів:  Шлай А.В., Кругового О.О.,     
           розглянувши у письмовому провадженні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 березня 2023 року   (головуючий суддя: Калугіна Н.Є.) по адміністративній справі № 160/17533/22, розглянутої в порядку загального  позовного провадження
за позовом Державного підприємства "Науково-виробниче об`єднання "Павлоградський хімічний завод" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
Позивач Державне підприємство "Науково-виробниче об`єднання "Павлоградський хімічний завод" (далі ДП «НВО «ПХЗ» ) 04.11.2022 року звернулося до суду з позовом до відповідача  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  (далі Східного МРУ ДПС  по роботі з ВПП), у якому просить визнати протиправними і скасувати прийняті відповідачем 28.05.2021 року податкове повідомлення-рішення № 000124/32-00-07-01-03-32 на суму 1 538 508, 50 грн, податкове повідомлення-рішення   № 000125/32-00-07-01-03-32 на суму 165 773, 25 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що період, який перевірявся контролюючим органом, знаходиться поза межами строків, передбачених ст.102 ПК України,   станом на квітень 2021 року існували законодавчі обмеження щодо проведення позапланових документальних перевірок, а тому прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
У відзиві на позов  відповідач зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті у відповідності до вимог чинного законодавства, сукупність доказів свідчить про відсутність факту реального вчинення ДП "НВО ПХЗ" господарських операцій, у зв`язку з чим у задоволенні позову просить відмовити.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.03. 2023 року   адміністративний позов ДП «НВО «ПХЗ» задоволено, визнані протиправними та скасовані прийняті Східним МРУ ДПС  по роботі з ВПП  28.05.2021 року податкові повідомлення-рішення № 000124/32-00-07-01-03-32 на суму 1 538 508, 50 грн., № 000125/32-00-07-01-03-32 на суму 165 773, 25 грн. На користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача стягнуті судові витрати в сумі 24 810,00 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Східним МРУ ДПС  по роботі з ВПП подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення скасувати з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права, та відмовити в задоволенні позову.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає про правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення, в зв`язку з чим просить залишити його без змін, а скаргу без задоволення.
Суд апеляційної інстанції розглядає справу на підставі ст.311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі доказами, яких достатньо для прийняття рішення за апеляційною скаргою відповідача, а тому клопотання представника Східного МРУ ДПС  по роботі з ВПП про розгляд справи в судовому засіданні задоволенню не підлягає.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами  ст. 242 КАС України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Перевірка рішення суду судом апеляційної інстанції здійснюється в межах доводів апеляційної скарги відповідача, як це передбачено  ст.308 КАС України.
Суд апеляційної інстанції при перегляді справи в апеляційному порядку виходить з наступного. 
Із матеріалів справи вбачається, що ДП «НВО «ПХЗ» перебуває на податковому обліку у відповідача , є платником податку на додану вартість.
Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДПС (далі ДУ Офісу ВПП ДПС ) за наказом № 575 від 03.12.2019 року у період з 04.12.2019 по 06.12.2019 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «НВО «ПХЗ» з питань дотримання вимог податкового законодавства України по взаємовідносинах з ПП «ПРОМБУДМЕТАЛ»  за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року (з урахуванням ст.102 ПК України), з їх відображенням у деклараціях з податку на додану вартість за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року або в наступних податкових періодах, та показників фінансової звітності з їх відображенням у деклараціях з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, І квартал 2016 року або в наступних податкових періодах (роках) згідно з правилами податкового обліку, за результатами якої складено 10.12.2019 року акт перевірки №14/28-10-50-10-14310112.
На підставі акту перевірки ДУ Офісу ВПП ДПС 26.12.2019 року винесені   наступні податкові повідомлення-рішення(далі ППР): ППР №0005295010 з податку на додану вартість Форма «Р» на загальну суму 1 069 617 грн., із яких основного платежу 844 433 грн., штрафної санкції 225 184 грн.; ППР №0005235010 з податку на прибуток Форма «Р» на загальну суму 1538 508,50 грн., із яких  основного платежу 1 474 289 грн. , штрафної санкції 64 219,50 грн.; №0005255010 з податку на додану вартість Форма «В4» сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 520 650 грн.
За скаргою ДП «НВО «ПХЗ», поданою в адміністративному порядку, вищезазначені повідомлення-рішення рішенням ДПС України №9392/6/99-00-08-05- 03-06   від 13.03.2020 року скасовані.
Податковим органом на підставі наказів ДПС України від 24.09.2020 року №513 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ДП "НВО ПХЗ" із змінами, внесеними наказом ДПС №291 від 15.03.2021 року , та на підставі наказу Східного МРУ ДПС  по роботі з ВПП №126 від 07.04.2021 року, у період з 12.04.2021 року по 14.04.2021 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку   ДП «НВО «ПХЗ» з питань дотримання вимог податкового законодавства України при взаємовідносинах з ПП «ПРОМБУДМЕТАЛ»   за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року (з урахуванням ст.102 ПК України), з їх відображенням у деклараціях з ПДВ за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року або в наступних податкових періодах, та показників фінансової звітності з їх відображенням у деклараціях з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, І квартал 2016 року або в наступних податкових періодах (роках) згідно з правилами податкового обліку у порядку контролю за правильністю висновків акту документальної позапланової виїзної перевірки від 10.12.2019 року №14/28-10-50-10/14310112, на підставі якого  26.12.2019 року складені податкові повідомлення-рішення №0005295010, №0005235010, №0005255010, які скасовані за скаргою позивача рішенням ДПС України від 13.03.2020 № 9392/6/99-00-08-05-03-06.
Перевіркою виявлені наступні порушення ДП "НВО ПХЗ" податкового законодавства, зокрема п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, з урахуванням положень пп. 14.1.13, 14.1.203 п. 14.1 ст. 14 ПК України; п. 5, п. 7, п. 21 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999 року №860/84153; ст.1, 3, 4, 8, 9, 11 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами та доповненнями; п.1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зі змінами та доповненнями; розділ І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, п.3.10 «Методичних рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності», затверджених наказом Мінфіну від 28.03.2013 № 433, в результаті чого   занижений податок на прибуток на загальну суму 1 474 289 грн., у тому числі: за 2015 рік-1 217 411 грн., за 1 квартал 2016 - 256 878 грн.,
пп. «а» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, абз. «в» п. 200.4 ст. 200, п.201.1 ст. 201, з урахуванням норм п. 44.1 ст. 44 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями, діючими в періодах, що охоплені перевіркою) , в результаті чого занижений податок на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету, в загальному розмірі 900 736 грн. за період серпень- жовтень 2015 року, лютий - квітень 2016 року, та завищення суми ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету за березень 2016 року у розмірі 56 303 грн., за результатами якої складено акт №302/32-00-07-01-02-27/14310112 від 21.04.2021 року, на який позивачем подані заперечення.
На підставі акту перевірки відповідачем  складені 28.05.2021 року податкові повідомлення-рішення, а саме: 
ППР № 000125/32-00-07-01-03-32, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 121 358 грн, штрафні санкції   44 415,25 грн;
ППР № 000124/32-00-07-01-03-32, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємства на суму 1 474 289,00 грн., штрафні санкції 64 219,50 грн., які оскаржені позивачем в судовому порядку. 
Суд апеляційної інстанції при перегляді справи в апеляційному порядку виходить з наступного.
Відповідно до вимог ч.2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до ч.2 ст. 19,  ст.92  Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів в Україні, та порядок їх адміністрування,  а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються нормами Податкового кодексу України( далі ПК України).
Порядок проведення документальних позапланових перевірок передбачено ст.78 ПК України, зокрема, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: 78.1.12) контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акту перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому п. 81.1 ст. 81 цього Кодексу.
Разом з тим,  законом України від  30.03.2020 року № 540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" внесені зміни до ПК України: підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено п. 52-2 (із наступними змінами та в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), яким визначено установлення мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМ України на всій території України, з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім, зокрема, документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп. 78.1.7 та 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 цього Кодексу.
Дію карантину введено постановою КМ України від 11.03.2020 року №211 "Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2", термін дії карантину неодноразово продовжувався, в тому числі постановою КМ України від 23.12.2022 року № 1423 до 30.04.2023 року, а тому на час прийняття наказів ДПС України від 24.09.2020 року №513  із змінами, внесеними наказом ДПС №291 від 15.03.2021 року та Східного МРУ ДПС по роботі з ВПП №126  від 07.04.2021 року про   перевірку ДП "НВО ПХЗ", дія п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України не зупинялась, термін дії карантинних та обмежувальних протиепідемічних заходів для запобігання розповсюдженню COVID-19 в Україні не припинено, та діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Суд першої інстанції у відповідності до приписів ч.5 ст.242 КАС України застосував  правові позиції Верховного Суду у справах №420/12859/21 від 22.02.2022року, №140/1846/21
від 27.04.2022 року, та Великої Палати Верховного Суду у справі №520/2098/19 від 09.06. 2022 року, у яких зазначено, що суди не повинні застосовувати положення нормативно-правових актів, які не відповідають Конституції та законам України, незалежно від того, чи оскаржувались такі акти в судовому порядку та чи є вони чинними на момент розгляду справи, тобто такі правові акти (як закони, так і підзаконні акти) не можуть застосовуватися навіть у випадках, коли вони є чинними.
Перевірка під час дії мораторію, встановленого п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.
Верховний Суд у справах №640/16093/21 від 01.09.2022 року, №640/16523/21 від 07.12.2022 року, №640/21092/21від 21.12.2022 року, №420/22374/21 від 28.12.2022 року, №160/20112/21 від 23.02.2023 року у спорах щодо оскарження податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками податкових перевірок, проведених у період мораторію, установленого п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, зазначив, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Невиконання вимог закону щодо проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки. Акт перевірки, виходячи із положень ч. 2 ст. 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.
Верховний Суд у справах №420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21 від 28.12. 2022 року, №600/1741/21-а від 28.10.2022 року, № 160/24072/21 від 12.10.2022 року, № 640/ 16093/21 від 01.09.2022 року зазначав, що проведення перевірки на підставі постанови КМ України № 89 (в умовах чинності п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
В силу викладеного є неспроможними посилання відповідача у якості підстави для проведення перевірки на введення в дію постанови КМ України №89 від 03.02.2021року «Про скорочення строку дії обмежень в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», за якою йому дозволено здійснювати документальні перевірки, право на проведення яких надається з дотриманням вимог п. 77.4 ст. 77 ПК України.
Правові висновки Верховного Суду по зазначеним апелянтом справам не підлягають застосуванню, оскільки винесені не по подібним обставинам.
Викладене свідчить, що суд першої інстанції через недоведеність порушення позивачем норм податкового законодавства правомірно  скасував винесені 28.05.2021 року Східним МРУ ДПС  по роботі з ВПП  оскаржувані ППР № 000124/32-00-07-01-03-32 на суму 1 538 508, 50 грн, та ППР  № 000125/32-00-07-01-03-32 на суму 165 773, 25 грн.
У відповідності до приписів ч.1 ст.139 КАС України судом першої інстанції вірно стягнуті на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача документально підтверджені судові витрати у розмірі 24 810,00 грн.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Викладене свідчить, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, надав належну оцінку дослідженим доказам та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому підстави для скасування судового рішення відсутні.
Керуючись ст. 315, 316, 321, 322, 325  КАС України, суд,-                                                     
ПОСТАНОВИВ:
        Апеляційну скаргу  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків –   залишити без задоволення.
Рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 березня 2023 року  по адміністративній справі № 160/17533/22 - залишити без змін.
          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття , та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду на протязі 30 діб.     

Головуючий - суддя                                                            Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий