ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
07 вересня 2023 р. 	Справа № 480/4299/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Подобайло З.Г.,
Суддів: Бартош Н.С. ,  Присяжнюк О.В. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 29.03.2023, головуючий суддя І інстанції: Л.М. Опімах,  м. Суми, повний текст складено 29.03.23  по справі № 480/4299/22
за позовом                 Товариства з обмеженою відповідальністю "ТАМТЕКС"  
до                 Головного управління ДПС у Сумській області                         
про  визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Тамтекс» звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Сумській області , в якому просить визнати протиправними і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області №179818280703 від 14 червня 2022 року.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 29 березня 2023 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Тамтекс"  задоволено. Визнано протиправними і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області №179818280703 від 14 червня 2022 року про зменшення Товариству з обмеженою відповідальністю "Тамтекс» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 192644 грн. за грудень 2021 року. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Тамтекс» 2888,52 грн. в рахунок відшкодування судових витрат.   
Головне управління Державної податкової служби у Сумській області , не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подало апеляційну скаргу , вважає рішення суду таким, що прийняте з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням у ньому висновків, які не відповідають обставинам справи. На думку апелянта, суд першої інстанції невірно застосував приписи п. 188.1 ст. 188 та п. 190.1 ст. 190 Податкового кодексу. Посилаючись на обставини та обґрунтування , викладені в апеляційній скарзі , просить скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 29 березня 2023 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Тамтекс»  подало до суду відзив на апеляційну скаргу , вважає , що судом при розгляді справи не було допущено жодного порушення норм процесуального та матеріального права, апелянтом не доведено зворотного. Просить суд залишити апеляційну скаргу без задоволення,  рішення Сумського окружного адміністративного суду від 29.03.2023 залишити без змін. 
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Учасникам  по даній справі було направлено судом апеляційної інстанції та отримано останніми копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження та про призначення даної справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т.ч. копію апеляційної скарги, що підтверджується наявними в матеріалах справи довідками про доставку електронного листа.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України  суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю – доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено та вбачається з матеріалів справи , що 09.02.2022 по 17.02.2022 Головним управлінням Державної податкової служби у Сумській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Тамтекс»   щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення, задекларованого у попередніх звітних періодах, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що 23.02.2022 складений акт №1033/18-28-07-03-07/43731910/16 ( а.с.12-26).
Актом перевірки встановлено порушення позивачем п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, а саме завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації), на суму 192 644 грн., внаслідок заниження податкових зобов`язань на суму 133 138 грн., та завищення податкового кредиту (р. 16 Декларації) на 59 506 грн.
Зокрема, TOB «Тамтекс»» на підставі контракту від 16.04.2021 №U21, укладеного з компанією IMMOLDIUM TRADE LTD, здійснювало імпорт ТМЦ у перевіряємому періоді та у попередніх періодах, з метою подальшої їх реалізації на території України. За результатами аналізу первинних документів, ЄРПН та митних декларацій встановлено, що ТОВ «Тамтекс» у грудні 2021 року здійснено реалізацію частини імпортованого товару за цінами, які є нижчими ніж договірна (контрактна) вартість ТМЦ із урахуванням мита, що підлягає сплаті і включається до ціни товарів. Розрахунок собівартості одиниці товару згідно ВМД проведено наступним чином: кількість товару * ціна товару в валюті * курс валюти + сума мита згідно ВМД = вартість товару згідно ВМД / кількість товару. Крім того, перевіркою встановлено реалізацію ТМЦ за цінами, які є нижчими їх собівартості (ціни придбання) згідно даних оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 за грудень 2021.
Посилаючись на вимоги п. 188.1 ст. 188 та п. 190.1 ст. 190 Податкового Кодексу, перевіркою встановлено заниження ТОВ «ТАМТЕКС» податкових зобов`язань з ПДВ на суму 133 138 грн. за грудень 2021 року, у зв`язку з реалізацією імпортованих ТМЦ за цінами, які є нижчими ніж договірна (контрактна) вартість ТМЦ із урахуванням мита, що підлягає сплаті і включаються до ціни товарів.
Щодо завищення Позивачем податкового кредиту з ПДВ на 59506 гри. ( сума завищення від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2021 р.) зазначив, що перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено його завищення на 59506 грн., що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації», оскільки було завищено на 59 506 грн. показник у рядку 16.1 (колонка Б) Декларації (грудня 2021 р.).
Завищення у рядку 16.1 (колонка Б) на суму 59 506 грн. допущено за рахунок відображення в ньому значення рядка 21 податкової декларації з ПДВ за листопад 2021 року, яке було зменшено за результатами проведення документальної перевірки дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, що визначене з урахуванням від`ємного значення, задекларованого у попередніх звітних періодах, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (акт від 20.01.2022 №458/18-28-07-03-07/43731910/1).
За висновками акту 14 червня 2022 року Головним управлінням Державної податкової служби у Сумській області прийняте податкове повідомлення-рішення №179818280703 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 193644 грн. за грудень 2021 року ( а.с.27).
Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням №179818280703. Позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги , суд першої інстанції виходив з того , що висновки акту документальної позапланової виїзної перевірки не відповідають вимогам чинного податкового законодавства, а прийняте за результатами такої перевірки податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог , виходячи з наступного.
Так, ТОВ «Тамтекс» на підставі контракту від 16.04.2021 №U21, укладеного з компанією IMMOLDIUM TRADE LTD, здійснювало імпорт ТМЦ у перевіряємому періоді та у попередніх періодах та в подальшому реалізовувало їх на території України. 
При цьому, визначаючи базу оподаткування податком на додану вартість в господарських операціях з продажу товарів, позивачем не враховано суму ввізного мита, яке було сплачене ним до бюджету під час ввезення даних товарів на митну територію України.
Положення пункту 23.1 статті 23 ПК України передбачають, що базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування.
База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання.
Стаття 188 ПК України встановлює порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому,  база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Частиною першою статті 189 Господарського кодексу України встановлено, що ціна в цьому Кодексі є вираженим у грошовій формі еквівалентом одиниці товару (продукції, робіт, послуг, матеріально-технічних ресурсів, майнових та немайнових прав), що підлягає продажу (реалізації), який повинен застосовуватися як тариф, розмір плати, ставки або збору, крім ставок і зборів, що використовуються в системі оподаткування.
Враховуючи приписи наведених норм права, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанцій, що до ціни придбання, нижче якої не може бути база оподаткування ПДВ, не включаються податки і збори, сплачені у зв`язку із придбанням відповідного товару.
Суд першої інстанції обґрунтовано відхилив посилання відповідача на положення статті 190 ПК України, оскільки зазначеною нормою права врегульовано порядок визначення бази оподаткування для товарів, які ввозяться на митну територію України. Митна вартість та звичайна ціна при визначенні бази оподаткування господарських операцій з реалізації на території України імпортованого товару не є тотожними поняттями.
Аналогічний висновок викладено в постанові Верховного суду від 22 квітня 2021 року у справі №520/11812/18.
Колегія суддів зазначає , що встановлюючи заниження ТОВ «ТАМТЕКС» податкових зобов`язань з ПДВ на суму 133 138 грн. за грудень 2021 року, у зв`язку з реалізацією імпортованих ТМЦ за цінами, які є нижчими ніж договірна (контрактна) вартість ТМЦ із урахуванням мита, що підлягає сплаті і включаються до ціни товарів, контролюючий орган здійснював співставлення виключно рахунків бухгалтерського обліку, не досліджуючи при цьому відповідні первинні документи. Невчинення дій щодо співставлення ціни придбання з ціною реалізації по кожній окремо взятій операції не може свідчити про достовірне встановлення значення заниження бази оподаткування ПДВ при реалізації продукції. Аналогічний висновок викладений Верховним Судом в постанові від 23 травня 2018 року у справі №822/1571/17.
Також не приймаються до уваги посилання контролюючого органу на вимоги п.9 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №246 від 20 жовтня 1999 року, оскільки дана норма регулює порядок визначення первісної вартості запасів та не застосовується під час оподаткування податком на додану вартість операцій з продажу товарів.
Щодо висновку податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ на 59506 грн. за рахунок зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2021 року за результатами проведення /документальної перевірки (акт від 20.01.2022 року №458/18-28-07-03-07/43731910/1).
Відповідно абз. 4 ч. 5) п.4 розділу Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку па додану вартість затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 у рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового повідомлення-рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 розділу II Кодексу.
З матеріалів справи встановлено , що за наслідками документальної перевірки від 20.01.2022 року податковим органом 07 лютого 2022 року прийняте податкове повідомлення-рішення №89818280703 на суму 59506грн. 
Тобто, декларування зменшення суми від`ємного значення узгоджене за результатами перевірки на виконання вимог Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість повинно бути відображене в Декларації з податку на додану вартість за лютий 2022 року, а не за грудень 2021 року, як помилково вважає відповідач.
Також , колегія суддів звертає увагу на те , що податкове повідомлення- рішення №89818280703 на суму 59506грн. є предметом оскарження у справі № 480/4020/22.
Відповідно п.56.18 ст.56 Податкового кодексу України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
Отже, податкове зобов`язання, визначене в податковому повідомленні-рішенні від 07 лютого 2022 року №89818280703 на суму 59506грн, прийнятому за результатами перевірки акт від 20.01.2022 року №458/18-28-07-03-07/43731910/1 на день прийняття спірного в даній справі №480/4299/22 податкового повідомлення-рішення від 14 червня 2022 року №179818280703 та на момент розгляду даної справи є неузгодженим.
Тому , висновки податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ на 59506 грн. за рахунок зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2021 року за результатами проведення /документальної перевірки (акт від 20.01.2022 року №458/18-28-07-03-07/43731910/1) є помилковими та безпідставними.
Таким чином, суд приходить до висновку про відсутність порушень з боку позивача по дослідженим правовідносинам, висновки акту перевірки не підтверджені належними та допустимими доказами та не відповідають фактичним обставинам справи.
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Всупереч наведеної вище норми КАС України, відповідачем, як суб"єктом владних повноважень, не було доказано правомірності свого рішення, що є предметом оскарження у даній справі.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги є безпідставними , не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що постанова суду першої інстанції є незаконною, підлягає скасуванню у зв`язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права, містить виключно суб`єктивне бачення апелянта обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, апелянтом у скарзі абсолютно не зазначено в чому ж конкретно виявилося ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки обставинам справи, тобто які з них випали з поля зору суду, а які було досліджено невірно, а також не зазначено того, які ж висновки, натомість, повинні були б бути зроблені судом та не обґрунтовано  в чому полягає невірність застосування судом норм матеріального права, які саме норми та яким чином було порушено чи неправильно застосовано та яких процесуальних норм адміністративного судочинства не було дотримано судом під час розгляду даної адміністративної справи, а також не зазначено які з поданих доказів суд дослідив неправильно або неповно, а відповідно і підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні.
Ухвалюючи це судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення «Серявін та інші проти України») та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі «Серявін та інші проти України» (п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору. 
Керуючись ст. ст.  242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328  Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу    залишити без задоволення.
Рішення  Сумського окружного адміністративного суду від 29.03.2023 по справі № 480/4299/22  залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.Г. Подобайло 	
Судді	(підпис)  (підпис) 	Н.С. Бартош    О.В. Присяжнюк