ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

11 липня 2023 року 
справа № 420/8983/20
адміністративне провадження № К/9901/31146/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області ВП (далі - ГУ ДПС ЄДРПОУ ВП 44069166) 
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2021 року (судді: Бойка А. В., Федусик А. Г, Шевчук О. А.),
у справі №420/8983/20
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Одеське природоохоронне сервісно-виробниче підприємство «Рідна природа»
до Головного управління ДПС в Одеській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

УСТАНОВИВ:

Рух справи

15 вересня 2020 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Одеське природоохоронне сервісно-виробниче підприємство «Рідна природа» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) предметом якого, з урахуванням заяви про уточнення позовної заяви від 24 вересня 2020 року, є заявлені до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № № 0011063307, 0011073307, 011053307 від 07 травня 2020 року та податкових повідомлень-рішень № № 001746502, 001749502, 001751502, 001753502  від 28 серпня 2020 року, прийнятих на підставі акта документальної планової виїзної перевірки №369/15-32-05-02/19058491 від 19 березня 2020 року з урахуванням рішення ДПС України №6107/6/99-00-06-02-01-06 від 21 серпня 2020 року.

17 грудня 2020 року рішенням Одеського окружного адміністративного суд позов Товариства задоволено. 

07 липня 2021 року постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду скасовано рішення суду першої інстанції та прийнято нове судове рішення про часткове задоволення позову, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 28 серпня 2020 року №001746502 на суму 29 695 738,50 грн, №001749502, №001751502, №001753502. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

18 серпня 2021 року ГУ ДПС подало до Верховного Суду касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2021 року (в частині задоволення позовних вимог).

20 жовтня 2021 року ухвалою Верховного Суду, з урахуванням виконання ухвали цього суду від 31 серпня 2021 року, якою касаційну скаргу податкового органу залишено без руху, відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача та витребувані матеріали справи з Одеського окружного адміністративного суду.

04 листопада 2021 року справа №420/8983/20 надійшла до Верховного Суду.

29 червня 2023 року призначено та здійснено повторний автоматизований розподіл цієї справи між суддями на підставі розпорядження заступника керівника секретаріату КАС ВС від 28 червня 2023 року №1020/0/78-23.

29 червня 2023 року справу №420/8983/20 прийнято до провадження визначеним складом колегії, яка розглядає справу, про що постановлена ухвала.

Доводи касаційної скарги 

Підставою для відкриття касаційного провадження у вказаній справі є оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

В ухвалі про відкриття касаційного провадження зазначено, що доводи касаційної скарги підлягають перевірці під час касаційного перегляду справи.

Скаржник у касаційній скарзі просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2021 року у справі №420/8983/20 в частині задоволення позову, прийняти нову постанову, якою касаційну скаргу податкового органу задовольнити, а в задоволені позовних вимог Товариства відмовити повністю.  

15 листопада 2021 року до Верховного Суду надійшов відзив за підписом директора Товариства на касаційну скаргу відповідача, в якому він просить залишити касаційну скаргу податкового органу без задоволення, а постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2021 року у справі №420/8983/20 без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої  статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України  судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням змін до  Кодексу адміністративного судочинства України, які набрали чинності 08 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Обставини справи 

Суди попередніх інстанцій установили, що протягом лютого - березня 2020 року посадовими особами податкового органу проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства, зокрема з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2019 року, результати якої викладені в акті перевірки від 19 березня 2020 року, № 369/15-32-05-02/19058491 (далі - акт перевірки).

На підставі висновків акта перевірки, з урахуванням результатів апеляційного адміністративного оскарження, керівник податкового органу 28 серпня 2020 року прийняв податкові повідомлення - рішення, правомірність прийняття яких є предметом касаційного перегляду.  

Податковим повідомленням-рішенням № 001746502 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 29 704 737, 00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 19 803 158 грн,  за штрафними (фінансовими)санкціями 9  901 579 грн. За висновком податкового органу, правовою підставою збільшення суми грошового зобов`язання є порушення платником податку пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137 ПК України, підставою застосування штрафних (фінансових) санкцій зазначено абзац 2 пункту 123.1 статті 123 цього кодексу (т. 1 а. с. 36).

Суд апеляційної інстанції це податкове повідомлення-рішення скасував на суму 29695738 грн 50 коп. (абзац четвертий резолютивної частини постанови), та повністю скасував абзацом п`ятим резолютивної частини цієї ж постанови (том 17 аркуш справи 51).

Висновками акта перевірки, окрім зазначених норм, також наведені норми пунктів 5, 7, 8, 10, 21 П(С)БО 15 «Дохід», пункту 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», пунктів 7, 11, 15 П(С)БО 16 «Витрати»,    пункту 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підпункту 2.4 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05 червня 1995 року за №168/704.  Результатом цих порушень, за висновком податкового органу, стало заниження податку на прибуток на загальну суму 20721088 грн, в тому числі в наступних податкових періодах: 2017 рік на суму 1 893 255 грн (Декларація за 2017 рік) показники за період 01 липня 2016 року по 30 червня 2017 року; 2017 рік на суму 8 560 717 грн (Декларація за 2017 рік) показники за період 01 липня 2017 року по 31 грудня 2017 року; 2018 рік на суму 6 289 647 грн (Декларація за 2018 рік); 9 місяців 2019 року на суму 3 977 469 грн (Декларація за 9 місяців 2019 року).

Податковим повідомленням-рішенням №001751502 зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 3 044 094 грн за вересень 2019 року, за порушення пунктів 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, підпункту «б» 192.1.1. пункту 192.3. статті 192, пункту 199.1 статті 199, розділу V ПК України (том 1 аркуш справи 38).

Податковим повідомленням-рішенням № 001753502 до Товариства застосовано штраф відповідно до статті 120-1 ПК України на суму 7 220 115,00 грн, з огляду на те, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних за звітні періоди грудень 2017 року, грудень 2018 року та вересень 2019 року встановлено відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України податкових накладних/розрахунків коригування на суму податку на додану вартість 14  440 230 грн (том 1 аркуш справи 39).  

Податковим повідомленням-рішенням № 001749502 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 17 095 584,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 11397056 грн, за порушення пунктів 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, «б» підпункту 192.1.1. пункту 192.3. статті 192, пункту 199.1 статті 199 розділу V ПК України, та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 5 698 528 грн на підставі абз. 2 пункту 123.1 статті 123 цього кодексу. 

Висновки суду апеляційної інстанції

Перевіркою відображених у рядку 01 декларації «Дохід від будь-якої діяльності 2017, 2018 роки та 9 місяців 2019 року встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій з реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва (пшениці 3-го класу, ріпаку, соняшника, кукурудзи), надання в оренду транспортних засобів, послуги з посівів зернових культур, послуги зі збирання соняшника, послуги внесення мінеральних добрив, перевезення вантажів тощо. 

Предметом дослідження судом апеляційної інстанції податкових правопорушень було встановлення заниження показників фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), що визначений у фінансовій звітності на суму 115  117  154 грн, в тому числі: у 2017 році на суму 10  518  082 грн (показники за період 01 липня 2016 року по 30 червня 2017 року); у 2017 році на суму 47559 537 грн (показники за період з 01 липня 2016 року по 30 червня 2017 року; 2018 рік  на суму 34  942  484 (декларація за 2018 рік), 9 місяців 2019 року на суму 22  097  052 грн (декларація за 9 місяців 2019 року).

Так, перевіркою встановлено, що в порушення вимог податкового законодавства позивач завищив собівартість на загальну суму обсягу 10  518  082 грн, внаслідок порушень встановлених та описаних в попередньому акті документальної планової виїзної перевірки за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року по взаємовідносинах з контрагентами постачальниками: ТОВ «Фаворит-Карт» та ТОВ «Грандюгторг» по придбанню запасних частин та кормів. Тотожність предмету перевірки з цього питання заперечується відповідачем доводами касаційної скарги.

Податковий орган посилався на те, що згідно узагальненої податкової інформації, отриманої від ДПІ у Шевченківському районі м. Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області, ТОВ «Фаворит-Карт» не знаходиться за податковою адресою, а аналіз виписаних та зареєстрованих податкових накладних свідчить про те, що товари, які відображені в накладних, виписаних на адресу ТОВ «Фаворит-Карт» не придбавалися його контрагентами, у постачальників відбувається підміна номенклатури товарів в зв`язку з відсутністю придбання реалізованих товарів/робіт (послуг). З огляду на викладене податковий орган дійшов висновку, що операції по ланцюгу постачання до ТОВ «Фаворит-Карт» спрямовані на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третіми особами.

Податковий орган посилався на те, що до перевірки не надано первинних документів, а саме актів списання комбікормів, запасних частин та супорта амортизатора, придбаних у даних постачальників.

Контролюючий орган посилався на завищення позивачем собівартості на загальну суму 40  882  417 грн внаслідок безпідставного включення  до собівартості продукції та р. 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» без визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені в одному й тому ж податковому періоді. Встановлено, що показник собівартості було сформовано в тому числі за рахунок списання витрат, пов`язаних з наданням сільськогосподарських послуг  (послуги з посіву гороху, послуги з посіву ячменю, послуги з культивації, обприскування, послуги із збирання соняшнику, вирощуванням рапсу, пшениці, ячменю), які були надані та реалізовані замовникам-покупцям. Перевіркою актів виконаних робіт ТОВ «ОПСВП «Рідна природа», наданих замовникам, встановлено відсутність кількісних та вартісних показників щодо фактично витраченого обсягу палива, запасних частин тощо. Також перевіркою актів списання товарів встановлено відсутність зазначення показників щодо гектарів площ відповідних сільськогосподарських культур, на які витрачено мінеральні добрива, у зв`язку з чим неможливо розрахувати норми списання мінеральних добрив,  не надано технологічних карт по видам культур, витрати пального, не надано документів на списання палива.

З огляду на зазначене податковий орган посилався на безпідставне  включення витрат до показника собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з неналежним складанням та заповненням підтверджуючих документів щодо списання та включення до витрат, неможливістю співставлення обсягу витрат з доходом, для отримання якого вони придбані.

Контролюючий орган дійшов висновку про не підтвердження позивачем показника собівартості первинними документами, посилався на відсутність первинних документів щодо формування показників собівартості на загальну суму 25  161  364 грн.

Також встановлено, що ТОВ «ОПСВП «Рідна природа» придбано  мінеральне добриво від постачальника ТОВ «СКС», яке в подальшому було списано згідно актів списання товарів, однак, до перевірки не надано сертифікати якості виробника, товарно-транспортні накладні на перевезення вищезазначеного товару.

При проведенні перевірки контролюючим органом враховані дані інформаційної системи «Податковий блок», ЄРПН, Архіву електронної звітності для дослідження ланцюгу постачання товару. 

Контролюючий орган посилався на те, що позивач фактично отримав товар за 2017 рік від операцій з отримання товарів, робіт (послуг), які були включені до складу собівартості та не підтверджені первинними документами, що свідчить, на думку контролюючого органу, про нереальні (оформлені лише документально) операції з придбання товарів/послуг. Такі операції контролюючим органом кваліфіковано як безоплатно отримані товари, роботи (послуги), наданими іншими невідомими особами у зв`язку з не підтвердженням отримання товарів, робіт (послуг) від постачальника.

По взаємовідносинам з постачальником ТОВ «Кастар» не підтверджено взаємовідносини на суму обсягу 324  595,50 грн, оскільки до перевірки не надано первинних документів.

Податковим органом встановлено також заниження позивачем фінансового результату  на суму 2  103  616,44 грн у зв`язку з ненаданням документального підтвердження включених сум до рядка 2180 «Інші операційні витрати», що впливають на формування доходів та враховуються при визначенні об`єкта оподаткування на 2  103  616 грн.

Стосовно податку на додану вартість, суд апеляційної інстанції зазначив про два види податкових правопорушень встановлених податковим органом: щодо заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість, у зв`язку з нездійсненням нарахування податкових зобов`язань на вартість придбаних товарів (палива, мінеральних добрив, запасних частин тощо) включених до витрат, що використано в операціях, що не є господарською діяльністю платника, а також неналежне складання та заповнення підтверджуючих первинних документів щодо списання та включення до витрат товарів, придбаних для вирощування сільськогосподарських культур, в результаті чого встановлено відсутність підтвердження використання їх в господарській діяльності. 

Надаючи оцінку доводам сторін та фактичним обставинам справи, стосовно податку на прибуток, колегія суддів апеляційної інстанції, зокрема висновувалась, на аналізі  підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (П(С)БО 16), та пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 210 ПК України щодо податку на додану вартість. Висновуючись на повторності перевірки за певний проміжок часу, інформаційному характері податкової інформації, яка надана іншими податковими органами, наявності письмових доказів наданих позивачем, суд дійшов висновку щодо недоведеності складу податкових правопорушень податковим органом. 

Оцінюючи висновок податкового органу щодо завищення позивачем собівартості на загальну суму 40  882  417 грн внаслідок безпідставного включення до собівартості продукції та р. 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» без визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені в одному й тому ж податковому періоді, судом апеляційної інстанції встановлено, що у підтвердження понесених витрат позивач у підтвердження задекларованих показників податкової звітності надав всі необхідні документи, на підставі яких сформовано такі показники. 

Наданням до суду першої інстанцій та дослідженням первинних документів, як письмових доказів, суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо спростування доводів податкового органу про не підтвердження первинними документами господарських операцій Товариства з ТОВ «СКС» та ТОВ «КАСТАР». 

Щодо висновків контролюючого органу про завищення інших операційних витрат на суму 2103616,44 грн, суд апеляційної інстанції зазначив, що позивачем надано пояснення з цього приводу у відповіді № 1303/2020-01 від 13 березня 2020 року на запит ГУ ДПС в Одеській області щодо допущення методологічної помилки при перенесенні показника доходу. Покликаючись на наказ Міністерства фінансів України від 20 жовтня 2015 року № 897, суд апеляційної інстанції зазначив про те, що рядок 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» заповнюється довідково, у зв`язку із чим зазначена помилка не вплинула на розрахунок та на сплату податку на прибуток за 2017 рік, який був сплачений вчасно і в повному обсязі.

Так само, було допущено методологічну помилку у декларації з податку на прибуток за 2018 рік, а саме по рядку 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків)», яка не вплинула на розрахунок та на сплату податку на прибуток за 2018 рік, який був сплачений вчасно і в повному обсязі.

Суд апеляційної інстанції зазначив про те, що контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними. При цьому, податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

За висновком суду апеляційної інстанції в даному випадку контролюючий орган не навів доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені належними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в поданих позивачем документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Також, не подано відповідачем доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальника, не надано належних доказів у підтвердження невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру) та наміром одержати економічний ефект тощо.

Суд апеляційної інстанції дійшов до висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 07 травня 2020 року від 28 серпня 2020 року №001746502 є протиправним та підлягає скасуванню на суму 29  695  738,50 грн, тоді як податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 07 травня 2020 року від 28 серпня 2020 року № 001746502, № 001749502, 001751502, 001753502 також є протиправними та підлягають скасуванню у повному обсязі.

Підстави касаційного оскарження

Звертаючись до Верховного Суду відповідач підставою касаційного оскарження зазначив пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, зазначив про те, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норми права статті 44, підпункту 134.1.1, пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пунктів 7, 11, 15 П(С)БО 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 19 січня 2000 року за №27/4248, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», без врахування правових висновків, викладених у постановах ВС від 10 квітня 2020 року у справі №823/1389/16, від 24 березня 2020 року у справі №260/410/19, від 03 березня 2020 року у справі №140/2715/18.

Крім того, касаційною скаргою зазначено про неповноту дослідження доказів та встановлення обставин судами попередніх інстанцій, які мають істотне значення для справи, а також про скасування податкового повідомлення-рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій за не реєстрацію податкових накладних без будь-якого дослідження підстав його прийняття.

Постановою Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі №823/1389/16 касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області залишено без задоволення, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07 лютого 2017 року без змін. 

Вирішуючи спір у цій справі Верховний Суд зазначив, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Постановою Верховного Суду від 24 березня 2020 року у справі №260/410/19, касаційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області залишено без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 26 червня 2019 року  та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 9 жовтня 2019 року без змін. Ухвалюючи рішення у цій справі Верховний Суд зазначив про те, що суди попередніх інстанцій, надавши правильну оцінку наявним у матеріалах справи доказам, дійшли правильного висновку про підтвердження фактичного здійснення операцій між позивачем та його контрагентом з метою використання їх у власній господарській діяльності.

Постановою Верховного Суду від 03 березня 2020 року у справі №140/2715/18 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишено без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 березня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2019 року залишено без змін, з мотивів того, що доводи Управління, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухваленого у даній справі рішення судів попередніх інстанцій відсутні.

Відтак, норми застосовані Верховним Судом при касаційному перегляді у кожній із трьох справ застосовані як норми прямої дії, рішення у цих справах ухвалені за фактичних обставин, які були предметом встановлення та дослідження в кожній із них.  

Здійснюючи касаційний перегляд цієї справи, Верховний Суд зазначає, що предметом касаційного перегляду є рішення суду апеляційної інстанції, яким скасовані чотири податкові повідомлення-рішення. Вирішуючи питання їх правомірності, суд апеляційної інстанції не здійснив розгляд кожного із цих актів індивідуальної дії, не дослідив податкові правопорушення покладенні в основу їх прийняття в розрізі податків, звітних податкових періодів, спірних операцій. Оцінка здійснена фрагментарно і стосовно податку на прибуток. Розрахунки до цих податкових повідомлень-рішень не витребувані та не дослідженні взагалі. Поза увагою судів також залишено питання застосування штрафних (фінансових) санкцій. 

Статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України визначено порядок оцінки доказів в адміністративних справах.
Відповідно до частин першої та другої статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (частина третя  статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України).

Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів) (частина четверта  статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України).

Статтею 75 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

За змістом частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України  кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу.

За приписами частин першої - третьої  статті 79 Кодексу адміністративного судочинства України  учасники справи подають докази у справі безпосередньо до суду. 
Позивач, особи, яким  законом  надано право звертатися до суду в інтересах інших осіб, повинні подати докази разом із поданням позовної заяви. Відповідач, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, повинні подати суду докази разом із поданням відзиву або письмових пояснень третьої особи.

Податкове законодавство пов`язує можливість збільшення грошового зобов`язання та  застосування штрафних (фінансових) санкцій за певних умов та на конкретних підставах.

Суд зазначає, що обставини цієї справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або випробовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанції порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області ВП (далі - ГУ ДПС ЄДРПОУ ВП 44069166) задовольнити частково. 

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2020 року та постанову  П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2021 року у справі №420/8983/20 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                                                                                Р. Ф. Ханова

Судді:                                                                                                                                                                              Л. І. Бившева

                                                                                              В. В. Хохуляк