ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 серпня 2023 року 
м. Київ

справа №812/978/17
касаційне провадження № К/9901/632/17  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Гончарової І.А., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 11.09.2017  (суддя Ірметова О.В.) та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 06.12.2017  (головуючий суддя - Арабей Т.Г., Геращенко І.В., Міронова Г.М.) у справі  за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сватівська олія» до Головного управління ДФС у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Сватівська олія»  (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.06.2017 №0000731402.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки до господарських операцій між Товариством та ТОВ «Агрекс», здійснених протягом 2013-2014 років, застосовувалась ставка податку на додану вартість у розмірі 20%. Позивач господарські операції з ТОВ «Агрекс» за період з 01.09.2013 по 31.12.2013 здійснив  на загальну суму  33041449,00 грн (без податку на додану вартість), які обліковувались за ставкою податку на додану вартість у розмірі 20%, за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 Товариство та ТОВ «Агрекс» здійснили між собою господарські операції на загальну суму 70972758,40 грн. (без податку на додану вартість), які обліковувались за ставкою податку на додану вартість у розмірі 20%. Вважає, що контрольовані операції між Товариством та зазначеним контрагентом за період з 01.09.2013 по 31.12.2013 та з 01.01.2014 по 31.12.2014 не здійснювалися. 
Луганський окружний адміністративний суд постановою від 11.09.2017 позов задовольнив частково: скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 22.06.2017 №0000731402 в частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 344100,00 грн. В решті позовних вимог відмовив.
Задовольняючи позовні вимоги у визначеній частині, суд першої інстанції дійшов до висновку, що позивач не зобов`язаний подавати звіт про контрольовані операції, здійсненні у період з 01.09.2013 по 31.12.2013, відтак нарахування штрафної санкції за цей період відповідачем є протиправним. Сума контрольованих операцій між контрагентами у період з 01.01.2014 по 31.12.2014 перевищує суму контрольованих операцій, визначених підпунктом 39.2.1.4 підпункту  39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а тому позивач зобов`язаний був подати звіт про контрольовані операції за вказаний період, відтак контролюючим органом правомірністю застосовано штрафні санкції за неподання звіту по контрольованих операцій за цей період у розмірі 365400,00 грн.
Донецький апеляційний адміністративний суд постановою від 06.12.2017 скасував постанову суду першої інстанції та прийняв нову постанову, якою позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 22.06.2017 №0000731402.
Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив із того, що господарські операції між Товариством та ТОВ «Агрекс» за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 на загальну суму 70972758,40 грн не мають ознак контрольованих у розумінні вимог ПК України, оскільки по ним використовувалась ставка податку 20%, відтак, нарахування штрафних санкцій за цей період є протиправним.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Вказує на неврахування судами, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Агрекс» є контрольованими відповідно до  підпунктів 39.2.1.1, 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, оскільки загальний обсяг господарських операцій, проведених у 2013 році, перевищує 50 мільйонів грн, ТОВ «Агрекс» є засновником позивача, володіє часткою статутного капіталу платника у розмірі 100%, відповідно до підпункту «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України такі юридичні особи визнаються пов`язаними для цілей трансферного ціноутворення, ТОВ «Агрекс» при нарахуванні та сплаті податку застосовувало іншу ставку, ніж базова (основна), оскільки здійснювало експортну діяльність (податок на додану вартість 0%).
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.01.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судового рішення апеляційної інстанції, просить залишити без задоволення касаційну скаргу відповідача та залишити без змін рішення суду апеляційної інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 08.09.2023 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 09.08.2023.
Відповідачем заявлено клопотання про процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 КАС України відповідно до постанов Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537, від 30.09.2020 №893 та наказу Державної податкової служби України від 30.09.2020 №529. 
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено процесуальну заміну відповідача - Головного управління ДФС у Луганській області (ЄДРПОУ 39591445) на його правонаступника - Головне управління ДПС у Луганській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 44082150).
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016 у зв`язку з розпочатою процедурою реорганізації платника податку шляхом приєднання до ТОВ "Агрекс", за результатами якої складено акт від 14.09.2016 №1/14/25368994 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником вимог підпункту 39.2.4 пункту 39.2 статті 39 ПК України в частині не подання до ДФС України звіту  про контрольовані операції за господарськими операціями з ТОВ «Агрекс».
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.06.2017 №0000731402, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 709500,00 грн за порушення вимог підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що пов`язані особи - це юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють. Пов`язаними особами для цілей трансфертного ціноутворення визнаються: а) юридичні особи - у разі якщо одна з таких осіб безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків.
Оскільки судами встановлено, що ТОВ «Агрекс» є засновником позивача, володіє часткою його статутного капіталу у розмірі 100%, колегія суддів вважає правильним висновок судів, що зазначені юридичні особи є пов`язаними для цілей трансфертного ціноутворення відповідно до абзацу «а» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Відповідно до підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 32 ПК України контрольованими операціями є господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - резидентами, які: задекларували від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік; застосовують спеціальні режими оподаткування станом на початок податкового (звітного) року; сплачують податок на прибуток підприємств та/або податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до цього Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року; не були платниками податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість станом на початок податкового (звітного) року.
За правилами підпункту 39.2.1.4, підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України операції, передбачені у підпунктах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума здійснених операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний календарний рік.
Законодавець чітко визначив, що контрольованими визнаються лише ті господарські операції, які мали місце безпосередньо між пов`язаними особами-резидентами, здійснення останніми господарських операцій за договорами з третіми особами, якщо такі операції відповідають передбаченим у вказаному підпункті умовам, не повинні впливати на кваліфікацію операцій між пов`язаними особами в якості контрольованих.
Платники податків (крім Національного банку України), які протягом звітного періоду здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, наступного за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису (підпункт 39.4.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України).
Згідно з пунктом 24 підрозділу 10 Інші перехідні положення ПК України у 2014 році звіт про контрольовані операції, що відповідно до статті 39 Кодексу подається центральному органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за період з 1 вересня по 31 грудня 2013 року подається до 1 жовтня 2014 року.  
Першим звітним періодом для подачі звіту про контрольовані операції був 2013 рік, оскільки Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» від 04.07.2013 №408 набрав чинності з 01.09.2013.
Для визначення обсягу контрольованих операцій враховувались вартісні показники усіх операцій окремо з кожним контрагентом в цілому за календарний рік. Однак у звіті за 2013 рік платник податку повинен зазначити контрольовані операції, здійснені у період з 01.09.2013 по 31.12.2013.
Законодавцем чітко визначено, який період 2013 року береться до уваги при поданні звіту про контрольовані операції у 2014 році - період з 1 вересня по 31 грудня 2013 року. 
Ураховуючи зазначене, колегія суддів вважає правильним висновок апеляційного суду про помилковість доводів відповідача щодо періоду визначення здійснення контрольованих операцій за весь період  2013 року, на якому наполягає відповідач і у касаційній скарзі.
Як встановлено судом апеляційної інстанції,  ставка податку на додану вартість між позивачем та ТОВ «Агрекс» за господарськими відносинами у період 01.01.2013 по 31.12.2014 складала 20%, що підтверджується наданими позивачем до суду податковими деклараціями з податку на додану вартість, додатком №5 до декларацій, реєстром податкових накладних, податковими накладними.
Також, судами установлено і підтверджено матеріалами справи, що  у період з 01.09.2013 по 31.12.2013 позивач здійснив контрольовані операції на загальну суму 33041449,00 грн (без урахування податку на додану вартість), відтак на суму, яка не перевищує суму контрольованих операцій, визначених підпунктом 39.2.1.4, підпункту  39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України.
Ураховуючи наведені правові норми та встановлені фактичні обставини у даній справі, колегія суддів вважає правильним висновок суду апеляційної інстанції, що позивач не зобов`язаний подавати звіт про контрольовані операції, здійсненні у період з 01.09.2013 по 31.12.2013, а тому нарахування штрафних санкцій за цей період є протиправним.
У 2014 році платник податку повинен був зазначити контрольовані операції, здійснені у період з 01.01.2014 по 31.12.2014.
Контрольованими, зокрема, визнаються господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - резидентами, які сплачують податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до цього Кодексу, станом на початок в податкового (звітного) року.
Оскільки підпункт  39.2.1.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України встановлює саме факт сплати податку на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), у якості обов`язкової ознаки контрольованих операцій, то його відсутність виключає можливість віднесення операцій платника податку до контрольованих.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 позивач  реалізував ТОВ «Агрекс» товари/послуги на загальну суму 59772113,41 грн без врахування податку на додану вартість та отримав товари/послуги на загальну суму 11250645,00 грн без врахування податку на додану вартість.
В 2013-2014 роках позивач надавав ТОВ «Агрекс» послуги з переробки давальницької сировини (насіння соняшнику), послуги з транспортного експедирування вантажів, послуги за договорами комісії з відправки вантажів територією України, послуги з навантаження вантажів, здійснював купівлю-продаж товарів та інші.
До господарських операцій між позивачем та ТОВ «Агрекс», здійснених за 2013-2014 роки  застосовувалася ставка податку на додану вартість 20%, передбачена пунктом 10, підрозділу 2, розділу XX «Перехідних положень» ПК України. Операцій звільнених від сплати податку на додану вартість, або операцій які оподатковувались за ставкою 0% між ними в період за 2013-2014 рік не було, що також було підтверджено сторонами у судовому засіданні апеляційної інстанції.
З аналізу підпункту 39.2.1.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України випливає, що на предмет належності до "контрольованих операцій" в такому разі мають аналізуватися саме господарські операції, які мали місце безпосередньо між пов`язаними особами - резидентами.
При віднесенні господарських операцій до "контрольованих операцій" повинно бути проаналізовано ставку податку на додану вартість за результатами здійснення господарських операцій саме між сторонами по операції.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, всього сторони здійснили між собою за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 господарські операції на загальну суму 70972758,40 грн без урахування податку на додану вартість.
Суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку, що зазначені операції не мають ознак контрольованих у розумінні вимог ПК України, оскільки по ним використовувалась ставка податку 20%, відтак, нарахування штрафних санкцій за цей період є протиправним.
Доводи касаційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального права.
За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Враховуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображено обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення суду апеляційної інстанції не встановлено.
Керуючись статтями 52, 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Замінити відповідача - Головне управління ДФС у Луганській області (ЄДРПОУ 39591445) на його процесуального правонаступника - Головне управління ДПС у Луганській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 44082150).
Касаційну Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, залишити без задоволення, а постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 06.12.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   І.А. Гончарова